En Barcelona , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento abreviado.
La reclamación a que responde la presente Resolución fue interpuesta contra un Acuerdo dictado por la AEAT, Dependencia Regional de Gestión Tributaria de la Delegación Especial en Cataluña, por el concepto de desestimación de recurso de reposición frente a desestimación de solicitud de rectificación de la autoliquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante, IRPF) de 2016.
Cuantía: 5.511,36 euros (devolución denegada)
Referencia: 2019GRT...
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El obligado había presentado su autoliquidación de referencia incorporando como rendimiento del trabajo sin reducción el importe que le fue satisfecho por la aseguradora ...
SEGUNDO.- Considerando que tal autoliquidación perjudicaba sus derechos e intereses legítimos el interesado solicitó su rectificación el 4.4.2018, alegando su derecho a la aplicación de una reducción del 30% a lo percibido de la aseguradora ... como consecuencia de su jubilación anticipada del XZ, alegando que se trataba de un capital adicional que derivaba de un Acuerdo Colectivo de empresa de 29 de diciembre de 2003.
TERCERO.- Tramitado el correspondiente procedimiento dicha solicitud fue desestimada mediante Acuerdo notificado el 26.2.2019.
CUARTO.- Disconforme con tal desestimación fue interpuesto el 11.3.2019 un recurso de reposición desestimado mediante resolución notificada el 29.3.2019, por ser la póliza posterior a 20.1.2006 y no haber lugar a aplicar el art. 18.3 Ley 35/2006.
QUINTO.- Disconforme con la resolución dictada fue interpuesta el 15.4.2019 la presente reclamación, reiterando lo alegado durante el procedimiento.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente, actuando como órgano unipersonal, para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Determinar la legalidad del acto impugnado, y en particular si procede la reducción invocada.
TERCERO.- No es la primera vez que este Tribunal analiza un supuesto como el aquí planteado, relativo a prejubilados y jubilados anticipadamente en la entidad XZ que perciben el denominado "...l" previsto en acuerdos colectivos de empresa sobre previsión social, instrumentado en su pago mediante una póliza de seguro unit linked colectivo suscrita con ... por la entidad bancaria el 24.12.2013, sin imputación fiscal de la prima a los empleados, prima que es pagada por el banco en el momento de la correspondiente jubilación.
En la nuestra resolución de 10.12.2020 (reclamación con nº 08/10010/2019) negamos que el rendimiento del trabajo por tal capital adicional pudiese acogerse a reducción alguna, habiendo sido recurrida ante el TSJ Cataluña (recurso nº 266/2021 que pende ante la Sección 1ª y no consta resuelto), motivando:
"La normativa de aplicación es el art. 17.2 a) 5º de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (en adelante LIRPF) que otorga la calificación de rendimientos del trabajo a las prestaciones percibidas "por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo, distintos de los planes de previsión social empresarial, que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador".
Es invocada la DTª 11 LIRPF (Régimen transitorio aplicable a las prestaciones derivadas de los contratos de seguros colectivos que instrumentan compromisos por pensiones) que dispone en su apartado 2º:
"Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas a partir de 1 de enero de 2007 correspondientes a seguros colectivos contratados con anterioridad a 20 de enero de 2006, podrá aplicarse el régimen fiscal vigente a 31 de diciembre de 2006. Este régimen será sólo aplicable a la parte de la prestación correspondiente a las primas satisfechas hasta 31 de diciembre de 2006, así como las primas ordinarias previstas en la póliza original satisfechas con posterioridad a esta fecha".
... Antes de entrar a analizar los hechos acreditados en el expediente, no puede admitirse la alegación relativa a la carga de la prueba, según la cual la Administración, para denegar la reducción invocada, debería requerir información de la aseguradora: la aseguradora ya imputó la prestación sin reducción, al igual que la reflejó el obligado en su autoliquidación (art. 108 LGT), por lo cual si consideraba que tal dato era erróneo, es a la parte que pretende el beneficio fiscal (art. 105.1 LGT) la que ha de aportar la prueba de su presupuesto.
...
-La Disposición Adicional Tercera del Acuerdo Colectivo de Empresa Sobre Sistema de Previsión Social del XZ, aportado por el obligado, de fecha ..., preveía para determinados colectivos (en los que se hallaba el interesado) la posibilidad de jubilación anticipada "una vez cumplidos los 63 años de edad...con 40 años de servicio efectivo en la profesión, o 35 años en la empresa, podrá jubilarse a partir de ese momento por decisión propia". Para tal supuesto, se prevé el cobro por el prejubilado de un denominado "capital adicional de la pensión de jubilación del Plan de Pensiones, según la edad en la que se jubile anticipadamente, con arreglo a los criterios e hipótesis relacionados en el ANEXO IV". De acuerdo con el referido anexo, el denominado capital adicional, aquí enjuiciado, es meramente una compensación por el defecto de aportaciones al plan de pensiones que correspondería de haberse jubilado a los 65 años.
Para tal tipo de prestaciones es hoy en día pacífico que no existe un periodo previo de generación ni derecho a la reducción por irregularidad, no siendo su existencia debida al convenio colectivo, frente a lo alegado, sino que nace el derecho al percibo en el momento de la prejubilación, cuando además estructuralmente no es una cuantía vinculada a o calculada sobre ningún periodo previo de prestación de servicios. En tal sentido la STS 18.5.2020 (casación nº 6034/2017) declara que:
"...tampoco puede afirmarse -como pretende la parte recurrente de la presente casación- que el incentivo que nos ocupa tenga un período de generación superior a dos años, pues el sistema solo exige un período previo de actividad para la Universidad, pero no está vinculado al tiempo trabajado en esa Universidad, sino exclusivamente a la jubilación, cuya pensión se complementa.
En otras palabras, contar con treinta años de antigüedad en la Universidad actúa como presupuesto que permite acogerse al proyecto; pero no determina, en absoluto, el quántum que corresponde al empleado.
En definitiva, los derechos económicos derivados de la jubilación pactada de mutuo acuerdo no se han ido consolidando o generando durante el tiempo que duró la relación laboral, sino que nacen a raíz del acuerdo mismo...".
Y en concreto, respecto de la compensación por la pérdida de eventuales derechos en el plan de pensiones de una entidad financiera, tiene reiterado el TSJ de Cataluña la improcedencia de la reducción por irregularidad, por todas Sentencia de la Sección 1ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de 16.5.2018 (recurso nº 518/2015), que declara:
"...lo cierto es que la propia naturaleza acreditada del importe de la renta aquí controvertido -Compensació aportacions al Plan de Pensions" por importe de 30.657,36 euros (documento 1 demanda, ramo probatorio parte actora)- impide aplicar al caso la reducción fiscal pretendida, toda vez que no se acredita que dicha renta tuviera un período de generación superior a los dos años ni que se calificara reglamentariamente como obtenida de forma notoriamente irregular en el tiempo...".
...
Sentado lo anterior, queda por analizar si la forma de instrumentación del pago de tal prestación sin periodo de generación previo por parte de la entidad bancaria empleadora da lugar o acredita la reducción por régimen transitorio invocada.
El régimen fiscal a 31.12.2006 a que se remite la DTª 11ª.2 LIRPF alegada es el art. 94 del Texto Refundido (RDLeg 3/2004 de 5 de marzo) que fue derogado por la LIRPF, disponiendo su apartado 1º en caso de prestaciones en forma de capital sin previa imputación fiscal de primas, caso ante el que nos hallamos según reconoce la parte y resulta de la documentación aportada, que:
"A las prestaciones percibidas en forma de capital, establecidas en el artículo 16.2.a).5ª de esta Ley cuando las aportaciones efectuadas por los empresarios no hayan sido imputadas a las personas a quienes se vinculen las prestaciones, les resultará de aplicación el porcentaje de reducción del 40 por 100:
a) Cuando se trate de prestaciones por invalidez.
b) Cuando correspondan a primas satisfechas con más de dos años de antelación a la fecha en que se perciban.
No nos hallamos ante ninguno de los dos supuestos: no se trata de una prestación por invalidez, y no se corresponde a primas satisfechas con más de dos años de antelación a la percepción, no ya sólo porque la gestora indique que se trata de un seguro anual renovable (que suele ser lo habitual en la instrumentación de este tipo de compromisos puntuales, más bien ajenos a la idea de capitalización de las primas), sino porque el propio certificado aportado por el reclamante establece la fecha de inicio de la cobertura el 24.12.2013, por lo cual menos de un año antes respecto de la fecha de la percepción.
Y pese a que la gestora nada ha motivado al respecto, sólo a mayor abundamiento debe indicarse que el seguro colectivo instrumentado, según el referido certificado, es un unit linked, en el que el tomador asume el riesgo de la inversión, producto generalmente excluido de la reducción conforme al art. 94.3 TRLIRPF.
Procede por lo expuesto la desestimación de las alegaciones formuladas y la confirmación de la resolución impugnada".
CUARTO.- A la misma conclusión desestimatoria han llegado tanto la Dirección General de Tributos como algún Tribunal de Justicia.
Respecto de la primera, la CVDGT V0779-21 de 31.3.2021 ha contestado a un contribuyente en idéntica situación:
"Descripción de hechos
El consultante en 2020 accede a la jubilación anticipada y percibe un capital adicional de la pensión de jubilación a través de un seguro colectivo contratado por la empresa en diciembre de 2013.
Cuestión planteada
Posibilidad de aplicar alguna reducción prevista en la Ley 35/2006.
Contestación completa
De la información y documentación aportada por el consultante se desprende que la cantidad percibida corresponde a un compromiso por pensiones pactado en Convenio Colectivo e instrumentado a través de un seguro colectivo contratado por la empresa. La prima es a cargo de la empresa y no se imputa fiscalmente a los trabajadores.
El artículo 17.2.a).5ª de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (BOE de 29 de noviembre) establece que, en todo caso, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo:
"5.ª... las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo, distintos de los planes de previsión social empresarial, que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador."
Por tanto, la cantidad percibida del contrato de seguro se integrará en la base imponible como rendimientos del trabajo.
Por lo que se refiere a la posibilidad de aplicar alguna reducción, la disposición transitoria undécima de la Ley 35/2006 regula un régimen transitorio aplicable a estas prestaciones; en particular, el apartado 2 establece:
"2. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas a partir de 1 de enero de 2007 correspondientes a seguros colectivos contratados con anterioridad a 20 de enero de 2006, podrá aplicarse el régimen fiscal vigente a 31 de diciembre de 2006. Este régimen será sólo aplicable a la parte de la prestación correspondiente a las primas satisfechas hasta el 31 de diciembre de 2006, así como las primas ordinarias previstas en la póliza original satisfechas con posterioridad a esta fecha.
No obstante los contratos de seguro colectivo que instrumentan la exteriorización de compromisos por pensiones pactadas en convenios colectivos de ámbito supraempresarial bajo la denominación «premios de jubilación» u otras, que consistan en una prestación pagadera por una sola vez en el momento del cese por jubilación, suscritos antes de 31 de diciembre de 2006, podrán aplicar el régimen fiscal previsto en este apartado 2."
Ahora bien, de la literalidad de la norma transcrita se desprende claramente que el régimen transitorio sólo ampara a los "seguros contratados con anterioridad a 20 de enero de 2006" y, en determinados casos, a los contratos de seguro "suscritos antes de 31 de diciembre de 2006".
Dado que el seguro fue contratado con posterioridad a 2006, no resultará de aplicación la reducción prevista en la citada disposición transitoria undécima.
En cuanto a la reducción del 30 por ciento aplicable a los rendimientos irregulares,el artículo 18 de la Ley 35/2006 dispone:
"1. Como regla general, los rendimientos íntegros se computarán en su totalidad, salvo que les resulte de aplicación alguno de los porcentajes de reducción a los que se refieren los apartados siguientes. Dichos porcentajes no resultarán de aplicación cuando la prestación se perciba en forma de renta.
2. El 30 por ciento de reducción, en el caso de rendimientos íntegros distintos de los previstos en el artículo 17.2.a) de esta Ley que tengan un período de generación superior a dos años, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, cuando, en ambos casos, sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo siguiente, se imputen en un único período impositivo.
(...)
3. El 30 por ciento de reducción, en el caso de las prestaciones establecidas en el artículo 17.2.a).1ª y 2ª de esta Ley que se perciban en forma de capital, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación.
(...)"
Como puede observarse, de acuerdo con el tenor literal del anterior precepto, en todo caso los rendimientos previstos en el artículo 17.2.a).5ª de la Ley 35/2006 quedan excluidos del ámbito de aplicación de la reducción del 30 por ciento.
En consecuencia, tampoco sería aplicable dicha reducción.
Y en cuanto a los segundos, el TSJ de Castilla-León ha confirmado la improcedencia de reducir tal rendimiento en Sentencia de 17 de mayo de 2021 (recurso nº 1/2020), motivando en su FDº 2º tras exponer la normativa de aplicación:
"Por último, la disposición adicional quinta del denominado Acuerdo colectivo de empresa sobre sistema de previsión social XZ, firmado entre la compañía y las secciones sindicales y sindicatos el ..., establece que "Para los partícipes pertenecientes al Colectivo 1 que no teniendo en la actualidad derecho a la jubilación anticipada en el sistema de Seguridad Social, si como consecuencia de modificaciones legislativas futuras, obtuvieran el derecho conforme a esas modificaciones, a la jubilación anterior a los 65 años, sin necesidad de acreditar cotizaciones la Mutualidades Laborales con anterioridad al 1-1-1967, se operaría de la siguiente forma:... Una vez cumplidos los 63 años el partícipe en activo, siempre que cuente en ese momento con 40 años de servicio efectivo en Banca, podrá jubilarse, a partir de ese momento, por decisión propia. En los supuestos anteriores el trabajador tendrá derecho a un capital adicional de la pensión de jubilación del Plan de Pensiones, según la edad en la que se jubile anticipadamente, determinado con arreglo a los criterios e hipótesis relacionados en el ANEXO V. La instrumentación se realizará, si estos supuestos se produjesen, a través de Póliza de Seguro con prima a cargo de XZ, que sería el tomador de dicha póliza. Esta póliza no será imputable fiscalmente a los trabajadores afectados, si las disposiciones legales vigentes en cada momento lo permiten".
No se discute que en noviembre de 2014 el hoy actor -a los 63 años y 3 meses de edad- solicitó por decisión propia y voluntaria acceder a la jubilación anticipada en el régimen general de la seguridad social cumpliendo todos los requisitos establecidos en el mencionado acuerdo, y en consecuencia percibió de la aseguradora ... el importe de 47.700,44 euros en concepto de capital adicional calculado con arreglo a las previsiones del acuerdo, cuya reducción del 30% como rendimiento irregular se postula en la demanda. Tampoco se discute que la entidad bancaria XZ suscribió la póliza de seguro colectivo de referencia con efectos de 24 de diciembre de 2013, una vez la previsión de la disposición quinta pudo tener efectividad tras la publicación de la Ley 27/2011, de 1 de agosto, sobre actualización, adecuación y modernización del sistema de Seguridad Social.
Así las cosas, la demanda ha de correr suerte desestimatoria, y es que:
a) Con la Ley 35/2006 y, por tanto, a partir de su entrada en vigor el 1 de enero de 2007, las prestaciones derivadas de sistemas privados de previsión social, y entre ellos las derivadas de seguros colectivos, dejaron de gozar de la reducción del 40 % que preveía el régimen vigente hasta la anterior Ley del Impuesto. Del tenor literal del actual artículo 18.2 LIRPF se desprende que, en todo caso, los rendimientos del trabajo previstos en el artículo 17.2.a).5ª en el que se encuadra el capital adicional litigioso, quedan expresamente excluidos del ámbito de aplicación de la reducción del 30 por ciento.
b) Por esta misma razón de exclusión legal no cabe entender incluido el capital adicional objeto de enjuiciamiento en los apartados e) o f) del artículo 12 del RIRPF a que se remite el actor a lo largo del procedimiento.
c) Tampoco es de aplicación al caso la disposición transitoria undécima.2, párrafo segundo, de la LIRPF habida cuenta que el contrato de seguro colectivo que instrumenta el compromiso de pago del capital adicional se suscribió entre el XZ y la aseguradora ... en fecha 24 de diciembre de 2013, es decir, con posterioridad al 31 de diciembre de 2006. Al entender de la Sala, y compartiendo las consideraciones de la resolución del TEAR impugnada -que no son las de otros Tribunales Regionales o Delegaciones de Hacienda-, la fecha límite a tener en cuenta en esta disposición transitoria para la aplicación de la reducción cuestionada (antes del 31 de diciembre de 2006) no es la del convenio colectivo de ámbito supraempresarial, aquí el 14 de noviembre de 2000, sino la fecha en que se suscribió el contrato se seguro colectivo que instrumenta la prestación, en este caso el 24 de diciembre de 2013. Debemos insistir en que el capital adicional contemplado en el Acuerdo colectivo de empresa que aquí nos ocupa es una prestación condicionada a un eventual y futuro cambio normativo y, como tal, incierta en cuanto a su efectividad, de ahí que su instrumentación a través de póliza de seguro con prima a cargo de XZ sólo se realizaría si se produjera el supuesto legal al que se subordinaba -derecho a la jubilación anterior a los 65 años-, como así acaeció tras la Ley 27/2011, de 1 de agosto".
Procede por lo expuesto la confirmación del Acuerdo impugnado.