En Barcelona , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento abreviado.
Se han visto las presentes reclamaciones contra la liquidación dimanante de tres actas incoadas en disconformidad por el IRPF de los ejercicios 2018, 2019 y 2021
Cuantía: 1.201,33 euros
Liquidaciones: LIQUIDACION_1, LIQUIDACION_2 y LIQUIDACION_3
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- En fecha 19-12-2022 a la hoy reclamante le fueron incoadas por la Unidad de módulos tres actas por el concepto y ejercicios referenciados que atendían a los números A02-...75, A02-7...63 y A02-...60 que fueron firmadas en disconformidad y notificadas en la misma fecha.
SEGUNDO.- Por el Administrador de la oficina de gestión tributaria en fecha 14-02-2023 fueron dictados sendos acuerdos de liquidación por los que, confirmando las propuestas contenida en las actas, practicó tres liquidaciones a ingresar por un total de 1.201,33 euros, 371,07 euros y 353,60 euros, resultado de sumar a las cuotas resultantes los intereses de demora.
Constan notificados en fecha 07-03-2023.
TERCERO.- Del expediente remitido por la Unidad de Módulos a este Tribunal se desprende que la regularización practicada obedece a los siguientes hechos y circunstancias:
Las actuaciones de comprobación e investigación se iniciaron por notificación el 28-10-2022 de la comunicación de inicio dictada en fecha 15-09-2022, que tenía por objeto la comprobación del IRPF de los ejercicios 2018 a 2019 e IRPF de 2021, y del IVA de los períodos 4T/2018 a 4T/2019 y del IVA de los períodos 1T/2021 a 4T/2021 con carácter parcial de conformidad con lo dispuesto en el artículo 148 de la LGT, limitándose a la comprobación de: Actividades económicas en estimación objetiva en IRPF y régimen simplificado de IVA.
La obligada tributaria ejerce la actividad de "Servicios de peluquería", epígrafe 972.1 del IAE, en un local sito en la calle DOMICILIO_1, de LOCALIDAD_1, con alta el ...-2008.
La interesada presentó las correspondientes autoliquidaciones por el IVA y por el IRPF con los módulos que figuran en las actas incoadas. En éstas, y en los acuerdos de liquidación constan los datos que deben servir de base y que se reflejaron en las diligencias 08...81 y 08...82 de fechas 11-11-2022 y 18-11-2022, respectivamente. De conformidad con el contenido de las citadas diligencias se fijaron los rendimientos netos reducidos de la actividad, a partir de los cuales se calcularon las bases liquidables a las que se aplicaron las tarifas del IRPF para los ejercicios comprobados, resultando las cuotas diferenciales.
La regularización efectuada por la Administración únicamente confirmó la declaración del personal empleado (1) en 2018 y 2019, modificando la del 2021, ejercicio en el que mientras la contribuyente declaró 0,69 por incapacidad temporal de 15 días, la Administración lo fijó en 0,97. Por lo que respecta a la superficie del local y al consumo de energía eléctrica, los datos declarados fueron modificados. En lo que hace a la superficie del local, mientras la obligada declaró 56,80 m2 (el 80% de 71 m2), en 2018 y 2019 y 39,21 m2 en 2021, la Administración la fijó en 71 m2 en 2018 y 2019, y en 69,05 m2 en 2021. Y por último, en relación con el consumo de energía eléctrica, que la interesada en los 3 ejercicios declaró 3,95 kw/h/100, la Administración fijó dicho parámetro en 35,38 kw/h/100, 36,79 kw/h/100 y 41,07 kw/h/100, respectivamente en 2018, 2019 y 2021.
CUARTO.- Disconforme con las anteriores liquidaciones, la interesada el día 06-04-2023 interpuso las presentes reclamaciones que han sido acumuladas para su resolución conjunta.
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Reclamación
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F. Inter.
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Liquidación impugnada
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08-04285-2023
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06/04/2023
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LIQUIDACION_1
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08-04283-2023
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06/04/2023
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LIQUIDACION_2
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08-04286-2023
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06/04/2023
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LIQUIDACION_3
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En los propios escritos de interposición, la reclamante discrepó de la consideración de 71 m2 de superficie de local, ya que tal y como se declaró en el modelo 037 de alta en el censo, sólo está afecto a la actividad el 80 %, es decir, 56,80 m2, de conformidad con el plano del local, en el que se incluía un lugar para almacén de productos toallas y batas para los clientes y el baño, que no deben incluirse como salón de peluquería. Además en 2010, se comprobó el alta por una actuación de la unidad de módulos que consta en el expediente.
Reconoce que los kw consumidos los declaró mal.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente, actuando como órgano unipersonal, para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Las reclamaciones arriba señaladas se resuelven de forma acumulada al amparo de lo dispuesto por el artículo 230 de la LGT.
TERCERO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
La conformidad a derecho de las liquidaciones impugnadas.
CUARTO.- La cuestión que plantean las presentes reclamaciones consiste en determinar si resultan ajustadas a derecho las liquidaciones provisionales impugnadas, en particular en cuanto a la aplicación del módulo de superficie del local. En relación con esta cuestión la reclamante considera que la que debe tenerse en consideración es la declarada en el modelo 037, de alta en el censo de empresarios presentado el 09-09-2008 en el que se indicó que de los 71 m2 del local se hallaban afectos el 80%. Añadiendo que el alta se comprobó en su día mediante una actuación de la unidad de módulos que consta en el expediente.
Por el contrario, la Administración, como se expuso en los antecedentes considera que los metros cuadrados a considerar en el módulo "superficie del local" es la total comprendida dentro del polígono de los mismos, según establece la Regla 14ª F del Anexo II del RDL 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las Tarifas y la Instrucción del IAE.
En consecuencia, nos hallamos ante un tema probatorio, cual es si el módulo superficie del local debe ser considerado como el total del mismo, o si debe de excluirse el 20% del mismo, por tratarse, a decir de la reclamante, de un lugar que no pertenecía a la sala donde se hacían los servicios de peluquería.
A tal efecto, cumple señalar que el artículo 105.1 de la Ley 58/2003, General Tributaria dispone "En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo". Este principio es interpretado por el Tribunal Supremo, en su sentencia de 27 de enero de 1992, en el sentido de que "cada parte ha de probar el supuesto de hecho de la norma, cuyas consecuencias jurídicas invoca a su favor". En este sentido, este Tribunal entiende que los anteriores criterios han de conjugarse con los de normalidad y facilidad probatoria, "de manera que la carga de la prueba ha de atribuirse a aquella parte más próxima a las fuentes de prueba, y para la cual resulta de extrema sencillez la demostración de los hechos controvertidos". En la vía económico-administrativa rige el principio de "interés" en la prueba, según el cual las consecuencias jurídicas desfavorables de la falta o insuficiencia de la prueba irán a cargo de la parte a la que favorecería la existencia de tal hecho y su demostración, salvo que legalmente se disponga lo contrario, mediante algún tipo de ficción, presunción o "relevatio ab onere probandi".
Debemos considerar también lo dispuesto en el artículo 106.1 de Ley 58/2003 General Tributaria, que, al regular las normas sobre medios y valoración de la prueba, dispone que:
"En los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa."
En principio, según el artículo 1.218 del Código Civil:
"Los documentos públicos hacen prueba, aun contra tercero, del hecho que motiva su otorgamiento y de la fecha de éste.
También harán prueba contra los contratantes y sus causahabientes en cuanto a las declaraciones que en ellos hubieses hecho los primeros."
En cuanto a los documentos privados, sólo los reconocidos legalmente tendrán el mismo valor que la escritura pública entre los que lo hubiesen suscrito y sus causahabientes, según el artículo 1.225 del Código Civil, que a continuación establece reglas para la valoración del contenido de dichos documentos. El artículo 1.230 del mismo texto legal finaliza declarando que:
"Los documentos privados hechos para alterar lo pactado en escritura pública, no proceden efecto contra terceros."
Las órdenes HAC/1159/2017, de 28 de noviembre, HAC/1264/2018, de 27 de noviembre, y HAC/1155/2020, de 25 de noviembre por las que se desarrollan para los años 2018, 2019 y 2021, respectivamente, el método de estimación objetiva del IRPF y del régimen especial simplificado del IVA, remiten a las Instrucciones para la aplicación de los módulos del siguiente modo:
"3ª Superficie del local. Por superficie del local se tomará la definida en la Regla 14ª.1.F, letras a), b), c) y h) de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobada por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, y en la disposición adicional cuarta letra f) de la Ley 51/2002, de 27 de diciembre, de reforma de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, Reguladora de las Haciendas Locales."
El RDL 1175/1990, dispone en el Anexo II denominado Instrucción:
"Regla 14.1.ª Elementos tributarios
(...)
F) Superficie de los locales.
a) A efectos de la aplicación del elemento superficie a que se refiere la nota común de la Sección 1.ª y la segunda nota común de la Sección 2.ª de las Tarifas, se entiende por locales en los que se ejercen las actividades gravadas los definidos como tales en la Regla 6.ª de la presente Instrucción.
b) A tal fin, se tomará como superficie de los locales la total comprendida dentro del polígono de los mismos, expresada en metros cuadrados y, en su caso, por la suma de la de todas sus plantas.
No obstante lo previsto en el párrafo anterior, sólo se tomará como superficie:
1.º El 20 por 100 de la superficie no construida o descubierta y que se dedique a depósitos de materias primas o de productos de cualquier clase, secaderos al aire libre, depósitos de agua y, en general, a cualquier aspecto de la actividad de que se trate. No obstante lo anterior, tratándose de instalaciones deportivas directamente afectas a actividades gravadas, o a algún aspecto de éstas, sólo se computará el 5 por 100 de su superficie, excepto la ocupada por gradas, graderíos y demás instalaciones permanentes destinadas a la ubicación del público asistente a los espectáculos deportivos, de la cual se computará el 20 por 100.
En consecuencia, no se computará, a ningún efecto, la superficie no construida o descubierta en la que no se realice directamente la actividad de que se trate, o algún aspecto de ésta, tal como la destinada a viales, jardines, zonas de seguridad, aparcamientos, etc.
2.º El 40 por ciento de la superficie utilizada para actividades de temporada mediante la ocupación de la vía pública con puestos y similares.
En aquellas actividades para las que las Tarifas prevean una reducción en la cuota correspondiente a su epígrafe o grupo mediante la aplicación de un porcentaje sobre la misma, por permanecer abierto el establecimiento durante un periodo inferior al año, dicho porcentaje será de aplicación también a la superficie de los locales.
3.º El 10 por 100 de la superficie cubierta o construida de toda clase de instalaciones deportivas y locales dedicados a espectáculos cinematográficos, teatrales y análogos, excepto la ocupada por gradas, graderíos y asientos y demás instalaciones permanentes destinadas a la ubicación del público asistente a los espectáculos deportivos, cinematográficos, teatrales y análogos de la cual se computará el 50 por 100.
4.º El 50 por 100 de la superficie de los locales destinados a la enseñanza en todos sus grados, cuando la actividad no esté exenta.
5.º El 55 por 100 de la superficie de los almacenes y depósitos de todas clases.
6.º El 55 por 100 de la superficie de los aparcamientos cubiertos...."
La disposición adicional cuarta de la Ley 51/2002, citada dispone:
"f) A efectos de la determinación del elemento tributario «superficie de los locales» no sólo no se computará, sino que se deducirá específicamente de la superficie correspondiente a los elementos directamente afectos a la actividad gravada:
La superficie destinada a guardería o cuidado de hijos del personal o clientes del sujeto pasivo.
La superficie destinada a actividades socioculturales del personal del sujeto pasivo.
Lo dispuesto en este párrafo también se aplicará a efectos de la determinación de aquellas cuotas para cuyo cálculo las tarifas del impuesto tengan en cuenta expresamente, como elemento tributario, la superficie de los locales, computada en metros cuadrados, en los que se ejercen las actividades correspondientes.
La superficie a deducir en virtud de lo dispuesto en esta letra no podrá exceder del 10 por 100 de la superficie computable correspondiente a los elementos directamente afectos a la actividad gravada."
QUINTO.- Expuesta la normativa anterior, en primer lugar, del plano aportado se aprecia que el local, con una única entrada / salida a la calle, se compone de una sala de 49,97 m2, una habitación de 12,45 m2 y un baño de 1,77 m2. La proporción del aseo y habitación sobre el total sería el 20% que se pretende excluir del módulo.
Sin embargo de la normativa expuesta no se deduce dicha exclusión.
Debe observarse que de la misma se deduce una regla general: "se tomará como superficie de los locales la total comprendida dentro del polígono de los mismos" (Regla 14ª 1.F.b)) y una serie de reglas particulares que excepcionan o modulan la misma, entre las que se encuentran dos que son las que el contribuyente pretende que se apliquen, enumeradas como párrafos primero y quinto de la citada letra b) de la Regla 14ª 1,F.).
La primera se refiere a superficies no construidas o descubiertas afectas a la actividad, y no resulta de aplicación al caso dado que aseo y habitación son superficies edificadas y cubiertas. En lo que respecta al párrafo quinto, se dispone que solo se tomará como superficie "el 55 por ciento de la superficie de los almacenes y depósitos de todas clases".
Así, la cuestión queda reducida a analizar si se ha probado la naturaleza de almacén o de depósito de la habitación (claramente, el aseo no puede calificarse ni como una cosa ni como la otra) y debe concluirse que no por dos fundamentales motivos: el primero es que el uso específico temporal de un espacio no determina su naturaleza; toda habitación es susceptible de utilizarse para la guarda de objetos, pero ello no implica su conversión en almacén, salvo que la adecuación funcional del mismo con vocación de permanencia, conlleve un uso continuo como tal; de otra forma se concluiría que todo espacio de un local en el que se dedica al ejercicio de una actividad económica es almacén.
El segundo motivo se relaciona con el anterior y es que el fundamento tanto de la regla principal como de toda la regulación de la superficie a efecto de su aplicación en el gravamen de la actividad económica es el cómputo del espacio utilizado en la propia actividad, siendo evidente que la habitación queda incluida en el establecimiento donde se presta el servicio de peluquería conformando un todo sistemático, sin distinción especial del resto de la actividad, máxime cuando lo hipotéticamente almacenado no es materia prima ni producto, sino elemento instrumental, que conforma "per se" una parte esencial de la propia actividad económica a gravar.
En este sentido, Se pronuncia el TSJ de la Región de Murcia en reciente Sentencia de 16 de marzo de 2022, rec. 440/2020:
A los efectos del Impuesto sobre Actividades Económicas, se consideran locales las edificaciones, construcciones e instalaciones, así como las superficies, cubiertas o sin cubrir, abiertas o no al público, que se utilicen para cualesquiera actividades empresariales o profesionales.
Es cierto, como hemos visto, que la regla 14.ª.1.F establece casos especiales, en el n.º 1.º de la letra b). Pero la regla general es tomar toda la superficie de los locales comprendida dentro del polígono de los mismos.
Tanto la superficie donde se localizan los surtidores como la ocupada por los boxes de lavado deben computar al 100 % puesto que es ahí donde se realiza la actividad principal correspondiente a cada uno de los epígrafes. Con respecto al cálculo de la superficie de la actividad del epígrafe 655.3 ( "Comercio menor de carburantes y aceites de vehículos "), debe ser computada, como hizo el Ayuntamiento aquella en la que, situada bajo el techado-marquesina, se encuentran las mangueras y los surtidores del carburante, pues es donde se realiza realmente la actividad económica, elemento central de la estación de servicio ya que es donde se sitúan los surtidores dobles y los usuarios de la gasolinera. En definitiva, como indica el Abogado del Estado, el lugar donde se manifiesta de manera más intensa la actividad gravada, porque de otro modo, como también indica el mismo, haríamos una interpretación absurda ya que tendría menor tributación la superficie del negocio donde se desarrolla efectivamente y de forma más clara la activad gravada por el impuesto, o la actividad económica directamente relacionada con el objeto de la actividad en el que la recurrente se ha dado de alta en el epígrafe correspondiente; superficie que no es, como señala la regla especial, donde se realiza algún aspecto de la actividad, sino, insistimos, donde tiene lugar la actividad principal. Lo mismo cabe decir de la superficie situada bajo el túnel de lavado porque es en esa zona donde se ejerce la actividad económica del epígrafe 751.5 "Engrase y lavado de vehículos".
Igualmente es el criterio recogido por la Dirección General de Coordinación con las Agencias Territoriales en consulta de 27 de noviembre de 1991, número 84, relativa a la consideración del elemento superficie en oficinas de farmacia, y donde se cuestionaba:
El consultante desea conocer la consideración, a efectos del Impuesto sobre Actividades Económicas, que tienen las distintas partes de un local destinado a ejercer la actividad de oficina de Farmacia, tales como las zonas de atención al público, superficie destinada a almacenaje de los medicamentos, despacho del farmacéutico, cuarto-habitación para las guardias, cuarto de aseo, superficie para laboratorio de análisis.
Se concluye:
En cuanto al cómputo, a efectos del cálculo del elemento tributario de la superficie, de las distintas zonas que componen la oficina de farmacia, una vez asignada la parte de superficie del local que corresponde a una u otra actividad según se indica en el párrafo anterior, el sujeto pasivo tendrá en cuenta que la superficie del local que se destina a la atención al público debe computarse en su totalidad; lo mismo ocurre con las zonas ocupadas por el despacho del farmacéutico, cuarto-habitación para las guardias, cuarto de aseo, así como con la superficie destinada al laboratorio de análisis, que se computarán en su totalidad; por el contrarío, sólo se computará el 55 por 100 de la superficie efectivamente dedicada a almacenar los medicamentos objeto de venta en la farmacia, tal como establece el punto 5º del apartado b) de la letra F) de la Regla 14ª.1 de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas, aprobada por el citado Real Decreto Legislativo 1175/1990, sin que pueda considerarse, en ningún caso, como almacén la superficie destinada a la exposición de los artículos objeto de venta, que deberá computarse en su totalidad.
Debe recordarse, asimismo, que del número total de metros cuadrados que resulte de aplicar lo establecido en el párrafo anterior, el sujeto pasivo deducirá, en todo caso, el 5 por 100 en concepto de zonas destinadas a huecos y demás elementos no directamente afectos a la actividad gravada.
Al igual que en dicho supuesto en la actividad de peluquería aquí examinada existe un único local sin que, como ya se ha señalado, el baño se contemple en la norma como susceptible de ser excepcionado y sin que la habitación que indica destinada a "almacén de productos toallas y batas para los clientes", pueda considerarse como "almacén" a efectos del cómputo del 55% reflejado en la normativa, como también se ha argumentado anteriormente.
A mayor abundamiento, significar que de las actuaciones no resulta ni indiciariamente acreditado el destino efectivo de la habitación más allá de sus manifestaciones y de su inclusión en el modelo 037.
Por último, y en relación con su alegación de que en 2010 fue comprobada el alta en el censo por la Administración, indicar que en el expediente administrativo consta una diligencia incoada por la Administración de LOCALIDAD_1 el día ... de 2010 en el domicilio en el que la reclamante ejerce su actividad, calle DOMICILIO_1, de LOCALIDAD_1, en presencia de la misma, quien la firmó de conformidad, en la que en el apartado de "datos de la actividad", en la superficie de local, consta como promedio en los ejercicios 2008, 2009 y 2010, un total de 71 m2.
SEXTO.- De acuerdo con lo expuesto, procede desestimar su única alegación, y no observando este Tribunal error de hecho ni de derecho en el resto de la regularización, no resta sino desestimar su reclamación confirmando la liquidación impugnada.