En Barcelona , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
La reclamación a que responde la presente resolución ha sido interpuesta contra un Acuerdo dictado por la AEAT, Dependencia Regional de Inspección Financiera y Tributaria de la Delegación Especial de Cataluña, por el concepto de liquidación provisional del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante, IRPF) de 2016.
Cuantía: 26.311,29 euros
Referencia: A23 ...1
Liquidación: A08…9
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- En fecha 1.10.2019 se notificó al interesado una comunicación de inicio de actuaciones inspectoras, de alcance parcial, en relación con el IRPF de 2016, limitadas a la comprobación de la ganancia patrimonial derivada de la transmisión de la licencia de taxi.
SEGUNDO.- El 11.12.2019 se formalizó un Acta de disconformidad, A02 ...1, por el concepto y ejercicio de referencia.
TERCERO.- El día 26.2.2020 se practicó la notificación del Acuerdo de liquidación provisional derivado del procedimiento inspector, que confirmaba la propuesta contenida en el Acta. Su contenido puede resumirse así:
Se ha procedido a regularizar la situación del obligado tributario mediante la determinación de la ganancia patrimonial obtenida por la transmisión de la licencia de taxi nº ..., que fue inicialmente consignada erróneamente en la autoliquidación del IRPF, periodo 2016, por una indebida aplicación de la normativa tributaria por parte de aquel.
CUARTO.- Contra el Acuerdo de liquidación, el interesado interpuso el día 23.3.2020 la presente reclamación económico-administrativa. En el escrito presentado el 14.4.2021 el reclamante alega lo siguiente:
1. Dispone la disposición adicional 7" de la Ley del IRPF (tal y como se cita en el acuerdo de liquidación) que los contribuyentes que ejerzan la actividad de transporte por autotaxis, que determinen su rendimiento neto por el método de estimación objetiva, reducirán las ganancias patrimoniales que se les produzcan como consecuencia de la transmisión de activos fijos inmateriales, cuando esta reducción esté motivada por incapacidad permanente, jubilación o cese de la actividad por reestructuración del sector."
2. Manifiesta la inspección que no encuentra procedente la aplicación de la reducción por la transmisión de la licencia de taxi por realizarse ésta en 2016, por no producirse en el momento en que se produce o se declara la incapacidad.
3. En atención a la correcta aplicación de la norma, cabe decir en primer lugar que la misma manifiesta tres casos en los que procede la aplicación de las reducciones dispuestas en la norma, siendo una de ellas la incapacidad permanente del titular de la licencia. No dispone la norma un limite temporal de aplicación, sino una causa de la misma.
Pues bien, analizando los hechos acaecidos, vemos que nos encontramos con los siguientes hechos, cuyos documentos constan en el expediente:
El 22 de Enero del 2009, donde a requerimiento de esta parte, y una vez notificada la declaración de incapacidad permanente por el Institut Catala de la Salut, el Institut Metropolita del taxi (IMT) autoriza por una vez, según acuerdo del Consell de Administració, de fecha ... de ... de 2008, a continuar mediante un asalariado, explotar mi licencia, hasta seis meses después de la revisión (1 de Marzo del 2010).
El 22 de Noviembre de 2010, donde el IMT debido a la incapacidad Permanente me requiere para que en tres meses transfiera la licencia de taxi.
El 4 de Mayo de 2011, comunico al IMT la interposición de Recurso Contencioso Administrativo, contra resolución del IMT de transferencia de mi licencia.
El 12 de Septiembre de 2013, el Juzgado n … de lo contencioso administrativo, comunica la SENTENCIA NO .../2013.
El 24 de febrero de 2016, la sección ... de la Sala de lo contencioso administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña (TSJC), comunica SENTENCIA N ....
El 27 de Abril de 2016, el IMT notifica que, en cumplimiento de la SENTENCIA N .../16 del TSJC antes mencionada, me obliga a transmitir la licencia, en tres meses, debido a la Incapacidad permanente.
Por lo tanto vemos que, si bien es cierto que la transmisión de la licencia de taxi se produce el 30 de junio de 2016, como consecuencia de la obligación que me impone el IMT en ejecución de la sentencia .../2016 del TSJC, queda claro que la única causa que motiva la transmisión de mi licencia es la incapacidad permanente declarada.
Cita el inspector jefe en el acuerdo de liquidación dos consultas en las que se manifiesta de forma clara y rotunda el hecho de que no existe un tiempo determinado entre la declaración de la incapacidad y la transmisión de la licencia para poder aplicar las reducciones, tal y como ha comentado esta parte. Sin embargo, niega la aplicación de las reducciones alegando que tras el reconocimiento de la incapacidad permanente en 2010, no transmite la licencia hasta 2016; por lo tanto, dice el inspector jefe, no existe una causalidad directa entre la transmisión de la licencia y la incapacidad permanente. A este punto, sólo citar, como se ha dicho anteriormente, que el IMT, en base a la sentencia .../2016 del TSJC OBLIGA a esta parte a transmitir la licencia de taxi por el UNICO MOTIVO de haber sido declarada en mi persona una INCAPACIDAD PERMANENTE.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Determinar la legalidad del acto impugnado.
TERCERO.- El beneficio fiscal en la transmisión de activos fijos intangibles de la actividad economica de transporte por autotaxis, de cuya aplicación se trata, se halla regulado en la Disposición Adicional 7ª de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (en adelante, LIRPF), habiendo pasado a la ley a partir de 2015 (modificación por el art. 1.70 de la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, que otorgó la redacción aplicable al supuesto analizado) el sistema de reducción contenido hasta dicho año en el art. 42 del Reglamento, RD 439/2007, de 30 de marzo (eliminada dicha regulación de rango reglamentario desde 12.7.2015 por el art. 1.12 del Real Decreto 633/2015, de 10 de julio). La referida reforma eliminó la reducción para la parte de las ganancias generada desde 1.1.2015, disponiendo la referida DA 7ª LIRPF:
1. Los contribuyentes que ejerzan la actividad de transporte por autotaxis, clasificada en el epígrafe 721.2 de la sección primera de las tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, que determinen su rendimiento neto por el método de estimación objetiva, reducirán, conforme a lo dispuesto en el apartado 2 de esta disposición adicional, las ganancias patrimoniales que se les produzcan como consecuencia de la transmisión de activos fijos intangibles, cuando esta transmisión esté motivada por incapacidad permanente, jubilación o cese de actividad por reestructuración del sector.
Asimismo, lo dispuesto en el párrafo anterior será aplicable cuando, por causas distintas a las señaladas en el mismo, se transmitan los activos intangibles a familiares hasta el segundo grado.
2. Las ganancias patrimoniales a que se refiere el apartado 1 anterior se reducirán de acuerdo con las siguientes reglas:
1.ª Se distinguirá la parte de la ganancia que se haya generado con anterioridad a 1 de enero de 2015, entendiendo como tal la parte de la ganancia patrimonial que proporcionalmente corresponda al número de días transcurridos entre la fecha de adquisición y 31 de diciembre de 2014, ambos inclusive, respecto del número total de días que hubiera permanecido en el patrimonio del contribuyente.
2.ª La parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 1 de enero de 2015 se reducirá aplicando los porcentajes que figuran en la siguiente tabla, teniendo en cuenta el tiempo transcurrido desde la fecha de adquisición hasta 31 de diciembre de 2014:...
[tabla de reducción que va de un 4% para antigüedad a 31.12.2014 hasta un año, al 100% para antigüedad superior a 12 años]".
CUARTO.- La única cuestión aquí controvertida consiste en determinar si la transmisión de la licencia estuvo motivada por la incapacidad permanente del aquí reclamante, y para averiguar dicha motivación ha de excluirse la indagación sobre eventuales móviles en la esfera interna del sujeto, de imposible acreditación directa, para acudir a juicios de inferencia a partir de los datos externos acreditados en el expediente, de cuya valoración global se pueda inducir una conclusión sobre la referida motivación, para lo cual pueden tenerse en cuenta el tipo de incapacidad, la obligatoriedad o no de la transmisión, el tiempo transcurrido entre la situación incapacitante y el cese de la actividad con transmisión del activo, las declaraciones del propio empresario, etc.
Pues bien, de los hechos acreditados en el expediente resulta, a nuestro juicio, que la transmisión finalmente estuvo motivada por la incapacidad permanente absoluta declarada, no, por tanto, por la voluntad sobrevenida del empresario. Es decir, cuando se produjo la transmisión de la licencia por el taxista lo fue por la incapacidad permanente absoluta que implicaba la obligatoriedad de la misma tras un largo litigio, no porque pudiendo continuar con la actividad decidiese no hacerlo transmitiendo la licencia (supuesto éste que, en lectura contrario sensu e interpretación teleológica, es el que excluye en términos generales la ganancia patrimonial de la reducción regulada en la DA 7ª LIRPF). Así, los hechos acreditados en el expediente son:
-El obligado tributario adquirió la licencia el día 11.6.2003 y la transmitió en fecha 30.6.2016 por un importe conjunto de 138.000,00 euros: 137.000 euros relativos a la licencia nº ... y 1.000 euros por el vehículo taxi usado en la actividad económica desarrollada.
-Al obligado tributario le fue reconocida el 12.3.2008 una incapacidad permanente absoluta por resolución del Instituto Nacional de la Seguridad Social. Ha de indicarse sin embargo que el obligado se embarcó en un largo litigio administrativo y judicial con el fin de que dicha situación no le impidiera continuar con el desarrollo de la actividad, objetivo que no pudo conseguir. Así, de la copia de diligencia de 22.1.2009 obrante en el expediente (firmada por el obligado y la jefa de oficina del IMT), resulta que la situación de incapacidad había sido puesta en conocimiento de la autoridad sectorial y que según el Acuerdo del Consejo de Administración del Instituto Metropolitano del Taxi de ... adoptado el … 2008, se autorizaba al obligado tributario, por una vez, a explotar su licencia mediante un asalariado hasta seis meses después de la fecha de revisión que podría tener lugar desde el 1.3.2010. No obstante, si la nueva resolución sobre la situación de la incapacidad ratificaba la incapacidad permanente absoluta o si la revisión no se producía, el contribuyente debería transferir la licencia.
-El 22.11.2010 fue dictada resolución por la directora de servicios del IMT denegando la solicitud de ampliación del periodo de autorización y requiriendo al taxista para la transmisión de la licencia en tres meses. Dicho acto fue impugnado mediante un recurso de alzada que fue desestimado el 1.3.2011, resolución contra la que se interpuso recurso contencioso-administrativo el 21.4.2011, que fue desestimado mediante Sentencia de … 2013 (Juzgado de lo Contencioso-Administrativo núm. ... de ..., recurso .../2011 ...), y ésta fue confirmada por STSJ Cataluña de ...-2016 (rollo de apelación .../2014).
-El 27.4.2016 fue emitido requerimiento del IMT de cumplimiento de tal sentencia, una vez firme, para la transmisión de la licencia en un plazo de tres meses. El obligado tributario finalmente transmitió la licencia en junio de 2016.
QUINTO.- El criterio aplicado por la liquidación impugnada es el reiterado por la Dirección General de Tributos, por ejemplo en CVDGT V4052-16, de 22.9.2016, que afirma que:
"De acuerdo con lo dispuesto en este precepto, los taxistas podrán reducir la ganancia patrimonial que se les pudiera producir por la transmisión de activos fijos intangibles, (entre estos activos fijos intangibles se encuentra la licencia) cuando concurran las siguientes circunstancias:
- En el momento de la transmisión, determinen su rendimiento neto por el método de estimación objetiva.
- Esta transmisión esté motivada por incapacidad permanente, jubilación o cese de actividad por reestructuración del sector o, cuando, por causas distintas de las anteriores, se transmita a familiares hasta el segundo grado.
Analizando estas circunstancias, se desprende que la aplicación del beneficio fiscal es aplicable cuando la transmisión sea consecuencia de la incapacidad permanente del taxista.
Ahora bien, conviene apuntar que no se consideraría que se produce la circunstancia para aplicar el beneficio fiscal en el supuesto de que el titular de la licencia continuase ejerciendo la actividad después de declararse la incapacidad permanente.
En este caso, cuando se produjese la transmisión de la licencia, ésta no estaría motivada por la incapacidad permanente del titular de la misma sino por el cese en la actividad, por lo que no sería de aplicación la reducción de la ganancia patrimonial prevista en la disposición adicional séptima de la Ley del IRPF, salvo que la transmisión estuviese motivada por otra de las causas previstas en la normativa para su aplicación, quedando la ganancia obtenida por la transmisión de la licencia plenamente sometida al IRPF.
Por tanto, si en el momento de declararse la incapacidad permanente se produce el cese en el ejercicio de la actividad no existiría ningún impedimento para aplicar la reducción aunque la licencia se transmita con posterioridad".
Dicho criterio es reiterado en términos similares en CVDGT V0687-22, de 30.3.2022.
Tal criterio consideramos que no es incompatible con la interpretación teleológica aquí sostenida, teniendo presente que la mayor parte de las consultas emitidas por la DGT se producen en supuestos de posibilidad de desarrollo de la actividad mediante asalariados (en el caso de la regulación en Cataluña, para casos de incapacidad permanente total para profesión habitual pero no para la absoluta o la gran invalidez), en los que la voluntad de continuar la actividad es libre y cabe, en palabras de la CVDGT V0196-09 que la persona con incapacidad "desee continuar en el ejercicio de la actividad, contratando personal asalariado o utilizando otro método que indique dicha continuidad". En casos como el aquí analizado en cambio, de transmisión obligatoria de la licencia (supuestos de transmisión obligatoria en el Reglamento metropolitano del taxi que fueron confirmados como ajustados a derecho por STSJ de Cataluña de 16.11.2007, rec. 487/2004), la motivación de la transmisión viene marcada por una obligación jurídica de ello, y por tanto no creemos que impida necesariamente la reducción el tiempo de actividad durante la pendencia administrativa y judicial, hasta la firmeza. En el presente caso ha quedado acreditado que el taxista se oponía a cesar en la actividad por incapacidad (con diversos argumentos: que la incapacidad no impedía el desarrollo de la actividad, la posibilidad de revisión futura, etc.) pero cuando mediante sentencia firme fueron desestimados todos los argumentos y confirmada la obligatoriedad de la transmisión por incapacidad, vendió la licencia, venta motivada por esa causa, y ajena a una voluntad o deseo sobrevenidos de cese que, a nuestro parecer, sería la circunstancia obstativa de la reducción.
Procede por lo expuesto la anulación de la liquidación impugnada.