En Barcelona , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento abreviado.
La reclamación que da lugar a la presente Resolución se ha interpuesto contra un Acuerdo dictado por la AEAT, Dependencia Regional de Gestión Tributaria de la Delegación Especial de Cataluña, por el concepto de desestimación de solicitud de rectificación de la autoliquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante IRPF) de 2018.
Cuantía: 3.090,72 euros
Referencia: 2021GRT...X
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El 6.2.2020 el obligado solicitó la rectificación de su autoliquidación del IRPF 2018, solicitud que fue desestimada mediante resolución notificada el 4.2.2021.
La modificación solicitada fue la inclusión como gasto, para calcular el rendimiento neto del trabajo declarado, de la parte usada en el periodo referido de la cuota sindical extraordinaria al sindicato de controladores aéreos (en este caso, 15.719,38 euros). La denegación responde a la aplicación de los criterios sentados por la Dirección General de Tributos en Consulta vinculante V2846-16, motivando la gestora que "El contribuyente, mediante el certificado emitido por el sindicato ... ha probado, inicialmente, que durante el ejercicio 2018 se ha utilizado la cantidad de dos mil setecientos treinta y cinco euros y setenta y seis céntimos (2735,76.-euros), para hacer frente a pagos por indemnizaciones en los procedimientos penales llevados a cabo en Madrid y Palma de Mallorca, sin que haya acreditado de ninguna manera que el destino del citado importe se destine o no a hacer frente a las consecuencias de actos individuales de los afiliados, producidos o no en el ejercicio regular de sus funciones representativas o en actuaciones por cuenta del sindicato".
SEGUNDO.- Disconforme con la resolución dictada fue interpuesta la presente reclamación el 23.2.2021, alegando de nuevo el reclamante la deducibilidad del importe de la cuota sindical extraordinaria, indicando que ha quedado probado que el destino del dinero sólo podía ser los fines mencionados y que si se necesita justificación de las facturas debe pedirse al sindicato.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente, actuando como órgano unipersonal, para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Determinar la legalidad del acto impugnado, y en particular si la cuota sindical extraordinaria es deducible.
TERCERO.- El art 19.2 d) de la Ley 35/2006 (LIRPF) y el art. 10 de su Reglamento (RD 439/2007) establecen la deducibilidad como gasto para el cálculo del rendimiento neto del trabajo de las cuotas satisfechas a sindicatos y colegios profesionales, cuando la colegiación tenga carácter obligatorio, "en la parte que corresponda a los fines esenciales de estas instituciones, y con el límite que reglamentariamente se establezca" (límite establecido reglamentariamente en 500 euros solo para cuotas colegiales).
Pues bien, en la base del litigio aquí planteado está el conflicto laboral de los controladores aéreos, que dio lugar a procedimientos y responsabilidades penales por determinados hechos acontecidos en 2010. Los hechos aquí analizados no son distintos de los tenidos en cuenta en la consulta planteada por el propio sindicato ... a la Dirección General de Tributos:
"El sindicato consultante acordó en 2014 el establecimiento de una cuota sindical extraordinaria, adicional a la establecida con carácter de ordinaria en junio de 2010. Dicha cuota responde a las siguientes características:
- Cuota de naturaleza finalista, establecida con el objetivo de atender a las consecuencias que pudieran tener para los acusados, en su caso, las posibles aperturas de juicios orales derivadas de un conflicto laboral ocurrido en el año 2010.
- Los fondos recaudados se podrán destinar exclusivamente a los fines mencionados.
- Caso de no ser necesaria la aplicación de los fondos, o sólo su aplicación parcial, se acordará la devolución íntegra o parcial de las cuotas satisfechas por los afiliados".
Y la Dirección General de Tributos respondió el 22.6.2016 (CV2846-16) en estos términos, tras reproducir la normativa antes indicada:
"De acuerdo con el informe emitido por la Dirección General de Empleo del Ministerio de Empleo y Seguridad Social, debe señalarse que los sindicatos de trabajadores, de acuerdo con el artículo 7 de la Constitución, contribuyen a la defensa y promoción de los intereses económicos y sociales que les son propios, siendo su creación y el ejercicio de su actividad libres dentro del respeto a la Constitución y a la ley, y su funcionamiento y su estructura interna serán democráticos. Todo ello en directa relación con la libertad sindical y el derecho a sindicarse libremente, consagrados también en la Constitución, artículo 28.
La Ley Orgánica 11/1985, de 2 de agosto, de Libertad Sindical (BOE de 8 de agosto), prevé, en su artículo 4.1, que los sindicatos constituidos a su amparo, para adquirir la personalidad jurídica y la plena capacidad de obrar, deberán depositar sus estatutos en la oficina pública establecida al efecto. Y el apartado siguiente dispone, entre otros aspectos, que las normas estatutarias contendrán:
"e) El régimen económico de la organización que establezca el carácter, procedencia y destino de sus recursos, así como los medios que permitan a los afiliados conocer la situación económica." A lo anterior debe añadirse que la Ley Orgánica solo añade que las cuotas sindicales no podrán ser objeto de embargo (art. 5.3), y que "El empresario procederá al descuento de la cuota sindical sobre los salarios y a la correspondiente transferencia a solicitud del sindicato del trabajador afiliado y previa conformidad, siempre, de éste." (artículo 11.2).
Por tanto, ha de afirmarse que la cuota sindical será aprobada según lo previsto en los correspondientes estatutos del sindicato, y, para su descuento sobre el salario y transferencia al sindicato, el trabajador ha de otorgar su expresa conformidad.
Como se ha indicado, los sindicatos determinan libremente su régimen económico, y, por tanto, la llamada cuota sindical que los afiliados han de sufragar, siempre dentro del respeto a la Constitución y a la ley, y para el cumplimiento de sus fines. Estos, en el marco de la defensa y promoción de los intereses económicos y sociales que les son propios, a que alude la Constitución, serán específicamente, los designados como tales en sus estatutos.
En este caso, el artículo 4.2 de los estatutos del sindicato consultante, enumera sus fines. Más allá del detalle de esos fines -que incluye velar por el prestigio y buen nombre de los afiliados, representándoles y defendiéndoles como tales, ante quien corresponda, con la amplitud que en Derecho se requiera-, ha de tenerse en cuenta que el artículo 5.2 de la Ley Orgánica 11/1985, establece un límite a la responsabilidad del sindicato, diciendo: "El sindicato no responderá por actos individuales de sus afiliados, salvo que aquéllos se produzcan en el ejercicio regular de las funciones representativas o se pruebe que dichos afiliados actuaban por cuenta del sindicato." Por otra parte, las cantidades aportadas por el trabajador le serán devueltas en caso de no destinarse a las finalidades expresamente señaladas.
De acuerdo con todo lo anterior, teniendo en cuenta, por una parte, que para que la cuota sindical extraordinaria pueda considerarse como gasto deducible del rendimiento neto del trabajo será necesario -además del cumplimiento de los requisitos formales relativos a los acuerdos en que se establezca-, que la cuantía así recaudada no se destine a hacer frente a las consecuencias de actos individuales de sus afiliados (salvo que se produzcan en el ejercicio regular de las funciones representativas o se pruebe que dichos afiliados actuaban por cuenta del sindicato) y, por otra, la existencia de un derecho de recuperación por parte del trabajador de las cantidades no destinadas a los fines establecidos, determina que los efectos fiscales (consideración o no como gasto deducible) de las cantidades satisfechas se produzcan, no en el ejercicio de su abono inicial, sino en el período impositivo en que las mismas se destinen a los fines establecidos, siempre que estos se ajusten a lo establecido en la citada Ley Orgánica".
CUARTO.- Tres requisitos por tanto se establecen para la deducción del gasto por cuotas sindicales: 1) formal (acuerdo de establecimiento conforme al régimen del sindicato); 2) finalista (no destinarse a responder de consecuencias de actos individuales de afiliados sin funciones representivas ni actuaciones por cuenta del sindicato); 3) material (utilización de las cantidades para sus fines, cuando existe derecho a su recuperación en caso de no aplicación). La gestora ha denegado la deducción porque no se ha acreditado el segundo de tales requisitos, y es que resulta que a nuestro juicio no puede producirse dicha prueba porque la cuota sindical extraordinaria estaba destinada al pago de los gastos por procedimientos penales y responsabilidades de determinados controladores, sin que se tratase de actuaciones por cuenta del sindicato o en funciones representativas. Así se ha declarado, confirmando la no deducibilidad en IRPF de esta cuota, por la STSJ de Madrid de 10.6.2020 (recurso núm. 687/2019), que declara en su FJ 8º:
"Debemos de pasar ahora a examinar si era posible que la actora se dedujese como gastos en el ejercicio controvertido la cuota extraordinaria satisfecha a la Unión Sindical de Controladores Aéreos (...) por importe de 1977,91 euros.
El artículo 19.2 LIRPF establece lo siguiente:...
La Sentencia de esta Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del TSJ de Madrid, de 27 de marzo de 2019, dictada en el recurso 734/2017 estableció lo siguiente:
"TERCERO. Cuotas sindicatos. El rendimiento neto del trabajo, se obtiene deduciendo el importe de los gastos deducibles, entre los que se enuncia en el artículo 19.2.d) Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, los siguientes:
d) Las cuotas satisfechas a sindicatos y colegios profesionales, cuando la colegiación tenga carácter obligatorio, en la parte que corresponda a los fines esenciales de estas instituciones, y con el límite que reglamentariamente se establezca.
Efectuada la anterior precisión, debemos destacar que sobre el objeto controvertido, ya se ha pronunciado esta Sección, en anteriores ocasiones, desde la sentencia de 21 de enero de 2004, que puso fin al recurso nº 113/2001, hasta la Sentencia 1129/2010 de 7 de octubre de 2010, rec. 889/2008, Ponente: Ponente: Gandarillas Martos, Miguel de los Santos.
Pues bien, esta última resolución explicó, a propósito de las cuotas de los sindicatos, la necesidad de diferenciar la cuota obligatoria, de aquella cuantía que excede de este importe.
Las cuotas a las que se refiere el precepto legal son las cantidades fijadas por los órganos competentes de dichas organizaciones para contribuir a su sostenimiento y a cuyo pago vienen obligados los afiliados. La deducción, por tanto, no abarca todas las cantidades que el contribuyente haya satisfecho al Sindicato al que pertenece, sino exclusivamente la suma que integra la cuota obligatoria (cuyo carácter es consecuencia de la exigencia de pago que incumbe al afiliado, que puede ser dado de baja si incumple tal obligación), constituyendo el exceso sobre dicha cuota un acto de liberalidad que no tiene la consideración de gasto deducible, ya que de lo contrario se dejaría a la voluntad del interesado la determinación del importe concreto de la deducción." Es evidente que ha sido criterio reiterado de esta Sala que el art. 19. 2 d) LIRPF se refiere únicamente a las cuotas obligatorias y no a aquellas que se establezcan por el interesado para la satisfacción de otros fines, que constituyen un acto de liberalidad.
En todo caso, el ... planteó una Consulta Vinculante ante la Dirección General de Tributos en relación a tal deducción, ya que tenía dudas sobre ello y así lo hizo constar a sus afiliados, a los que recomendó que no procediesen a la deducción de la cuota extraordinaria hasta que se pronunciase la DGT, tal como se aprecia en un Informe del Secretario General del ..., de 25 de febrero de 2016.
Pues bien, la DGT ya ha emitido a día de hoy su Consulta Vinculante, el 22 de Junio de 2016, Núm. Resolución:V2846-16. Y en ella se especifica: (...)
Resulta claro que la cuota sindical extraordinaria se estableció en un contexto muy concreto y para hacer frente en el futuro a las consecuencias judiciales que podían tener hipotéticas futuras demandas frente a los afiliados, acordándose que en caso de que no se produjesen se devolverán a los afiliados.
La actora no nos aclara en la demanda si finalmente le fue devuelta tal cuota extraordinaria que, en todo caso, se estableció para hacer frente a situaciones individuales de los afiliados, lo que sería contrario a la finalidad del beneficio fiscal pretendido.
Debe decaer también este motivo de oposición".
Finalmente, hemos de indicar que las responsabilidades individuales se concretaron, en lo que nos consta, en diversas condenas por delitos de abandono de servicio público, con condenas al abono de responsabilidades civiles, por los perjuicios causados a múltiples usuarios, directas de los autores y subsidiaria de ENAIRE (antes AENA), no siendo declarado responsable directo ni subsidiario el sindicato, lo que acredita la ausencia de actuaciones por cuenta o en funciones representativas de ... en la actuación de los condenados (Sentencia de 14.10.2020, rec. 390/2018, del Juzgado de lo Penal nº 18 de Madrid).
El criterio aquí adoptado de no deducibilidad como gasto de la cuota extraordinaria es sostenido también en la vía económico-administrativa, tanto por el TEAR de Madrid, según resulta de la sentencia citada que confirma su criterio, como por el TEAR de Cantabria, en su Resolución de 24.11.2021 (referencias 39/00290/2021 y ac.).
Procede por lo expuesto la confirmación del Acuerdo impugnado.