En Barcelona , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento abreviado.
La reclamación a que responde la presente resolución ha sido interpuesta contra comunicación de la AEAT, Dependencia Regional de Gestión Tributaria de la Delegación Especial de Cataluña, de improcedencia de recurso de reposición y remisión al incidente judicial frente a Acuerdo de ejecución de sentencia (Impuesto sobre la Renta de no Residentes (en adelante IRNR) sin establecimiento permanente, modelo 215, 3T 2010).
Cuantía: 676,82 euros (componente impugnado)
Referencia: ...80F
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- La interesada había presentado en distintas fechas los modelos de autoliquidación 215 por IRNR de 2T 2008 a 4T 2010, solicitando una serie de devoluciones de retenciones sobre dividendos, por considerar que dichas retenciones infringían principios de Derecho de la Unión Europea.
SEGUNDO.- Seguidos once procedimientos de comprobación limitada las devoluciones solicitadas fueron denegadas mediante otras tantas liquidaciones provisionales. Disconforme con tales actos la obligada interpuso las reclamaciones 08/15113/2013, 08/12449/2014 y 08/12515/2014, acumuladas, que fueron desestimadas por este Tribunal mediante resolución de 15.12.2016.
TERCERO.- Frente a la nuestra resolución fue interpuesto recurso contencioso-administrativo (núm. 144/2017), que mediante Sentencia del TSJ de Cataluña de 12.4.2019 fue estimado totalmente, disponiendo en lo que nos interesa: "En definitiva, debe estimarse el recurso y atendiendo a lo expuesto, procede declarar nulas las liquidaciones provisionales practicadas por los cuatro trimestres de 2008, 2009 y 2010, estimando la pretensión de devolución de las retenciones practicadas sobre los dividendos distribuidos a la actora, cumpliendo, además, las previsiones de la Sentencias de 5 de junio y 5 de diciembre de 2018 en materia de intereses de demora sobre tales cantidades".
CUARTO.- En fecha 28.11.2019 fue notificado a la obligada el Acuerdo de ejecución de la referida sentencia respecto de 3T 2010, acordando la devolución más intereses que "han sido calculados cumpliendo las previsiones de las Sentencias 935/2018 de 5 de junio de 2018 y 1720/2018 de 5 de diciembre de 2018". El referido acto indica: "Las personas afectadas por el fallo, mientras no conste en autos la total ejecución de la sentencia, podrán promover, ante el Juez o Tribunal que la hubiere dictado, incidente para decidir, sin contrariar el contenido del fallo, cuantas cuestiones se planteen en la ejecución".
QUINTO.- En fecha 27.12.2019 la obligada presentó recurso de reposición, indicando que "Al revisar el cálculo de los intereses de demora devengados a favor de esta parte que se detallan en el acuerdo de ejecución impugnado, se ha detectado un error en la fijación del dies ad quem. Se fija como fecha del fin del cómputo de los intereses el 12 de noviembre de 2019, cuando debería ser, como mínimo, la fecha del acuerdo de ejecución, el 14 de noviembre de 2019".
SEXTO.- En fecha 21.1.2020 fue notificada a la obligada la comunicación de referencia, que motiva:
"Ha tenido entrada en esta Dependencia Regional de Gestión Tributaria su escrito ...952019 en el que interpone recurso de reposición contra el Acuerdo de Ejecución de la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña número .../2017, dictada en fecha 4 de noviembre de 2019 (...) En relación al mismo, le indicamos lo siguiente:
Tal y como se especifica en el apartado INFORMACIÓN ADICIONAL del citado Acuerdo de Ejecución aquí recurrido, "Las personas afectadas por el fallo, mientras no conste en autos la total ejecución de la sentencia, podrán promover, ante el Juez o Tribunal que la hubiere dictado, incidente para decidir, sin contrariar el contenido del fallo, cuantas cuestiones se planteen en la ejecución." Dicha información se basa en la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (Ley 29/1998, de 13 de julio, B.O.E. de 14 de julio de 1998), en su TÍTULO IV. Procedimiento contencioso-administrativo, CAPÍTULO IV. Ejecución de sentencias, Artículos 103 a 113.
Lo que se comunica a los efectos oportunos".
SÉPTIMO.- Frente a tal comunicación fue interpuesta el 6.2.2020 reclamación económico-administrativa, reiterando lo alegado ante la gestora ("Al revisar el cálculo de los intereses de demora devengados a favor de esta parte que se detallan en el acuerdo de ejecución impugnado, se ha detectado un error en la fijación del dies ad quem. Se fija como fecha del fin del cómputo de los intereses el 12 de noviembre de 2019, cuando debería ser, como mínimo, la fecha del acuerdo de ejecución, el 14 de noviembre de 2019"), y sobre la improcedencia del recurso de reposición se indica que "estando en disconformidad con la comunicación recibida por parte de la Dependencia Regional de Gestión Tributaria en la que se indica que no procede el recurso de reposición interpuesto por esta parte, así como con el acuerdo de ejecución de la sentencia del TSJ de Cataluña, esta parte insta la presente reclamación económico-administrativa para que ese TEAR de Cataluña, la estime y ordene a la Administración a rectificar los errores en el cálculo de los intereses de demora que se expondrán a continuación".
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Con carácter previo a cualquier otra cuestión este Tribunal debe examinar si concurren los requisitos para que pueda resolver sobre el fondo, de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo.
SEGUNDO.- La presente reclamación se interpone contra una comunicación en que se remite al obligado al incidente de ejecución judicial, no admitiendo el recurso de reposición interpuesto frente al acto resultante de la ejecución de una Sentencia dictada por el TSJ de Cataluña. En efecto, como vamos a razonar, es a dicho órgano judicial a quien en exclusiva corresponde la potestad de hacer ejecutar su Sentencia y la declaración de la nulidad de los actos que pudieran contrariarla, conforme a lo establecido en los artículos 103 y 109 de la Ley 29/1998 de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa.
Podría, en tal sentido, plantearse si la liquidación de intereses de demora es un contenido propio de la ejecución a los efectos del art. 109.1 LJCA, es decir, si la liquidación de intereses de demora es una de "cuantas cuestiones se planteen en la ejecución", pues no se halla en la ejemplificación contenida en tal precepto (especialmente órgano administrativo que ha de responsabilizarse de realizar las actuaciones; plazo máximo para su cumplimiento, en atención a las circunstancias que concurran; medios con que ha de llevarse a efecto y procedimiento a seguir).
La respuesta a tal cuestión es positiva sin paliativos en casos en que la resolución judicial expresamente se ha pronunciado sobre las condiciones en que procederá la liquidación del interés de demora, generalmente a favor del obligado tributario (caso ante el que nos hallamos), e incluso, por conexión, cuando no lo ha hecho (generalmente la liquidación de intereses suspensivos) siendo que en este segundo caso podría admitirse tanto la vía económico-administrativa como el incidente de ejecución judicial como "consecuencia derivada del sentido del fallo", según la STS de 9.12.2011, rec. de casación núm. 1205/2011, FJ 2, (el resaltado es nuestro):
"SEGUNDO.- Para la recurrente se trata de una liquidación nueva, ni en la liquidación original impugnada y anulada, ni en el fallo de la sentencia del Tribunal Supremo se aludía a los mismos, ni, por ende, se establecía los parámetros para el cálculo y determinación de los intereses; se trata, pues, de una liquidación nueva que debió seguir el procedimiento adecuado, artº 101 de la Ley 58/2003, en el que debió observarse el principio de audiencia, por lo que al haber prescindido del mismo, se debe proceder a estimar la pretensión actuada.
Dicho planteamiento conduce a determinar si la liquidación de intereses, anulado el acto de liquidación original por sentencia judicial, se deriva del fallo judicial, por lo que las controversias surgidas deben dilucidarse en los términos previstos legalmente mediante el incidente de ejecución de sentencia. En definitiva, y conectando lo que decimos con el artº 87 c de la LJ, la cuestión a dilucidar consiste en determinar si estamos ante un supuesto en el que se ha resuelto una cuestión no decidida directa o indirectamente en la sentencia, e independiente de esta y con propia sustantividad.
Esta cuestión ha sido numerosas veces resuelta por este Tribunal Supremo. Por todas podemos citar la sentencia de 14 de noviembre de 2003. En la misma se ponía de manifiesto que el artº 87.1.c) de la LJ, considera susceptibles de recurso de casación los autos recaídos en ejecución de sentencia, siempre que resuelven cuestiones no decididas, directa o indirectamente, en aquélla, o que contradigan los términos del fallo que se ejecute, de lo que se infiere que en este tipo de recursos, no pueden invocarse válidamente los motivos que enumera el artículo 88.1 de la Ley de la Jurisdicción, sino únicamente los ya expresados de resolver cuestiones no decididas o contradecir lo ejecutoriado. Así, la Sentencia de 6 de febrero de 2006, declara que "como ya sostuvimos en la sentencia de 2 de diciembre de 2002, oportunamente traída a colación por el Abogado del Estado, "es doctrina de esta Sala [...]que, a diferencia de lo que sucede con las sentencias y los demás autos susceptibles de recurso de casación, frente a los cuales el recurso puede fundarse en los motivos previstos en el artículo 88.1 de la Ley Jurisdiccional, tratándose de recursos contra autos dictados en ejecución de sentencia no son invocables otros motivos que los que específicamente señala el artículo 87.1.c) de dicha Ley, reducidos a que los autos resuelvan cuestiones no decididas, directa o indirectamente, en la sentencia o que contradigan los términos del fallo que se ejecuta. Y ello en razón de que en la casación de las resoluciones dictadas en ejecución de sentencia no se trata de enjuiciar la actuación del Tribunal de instancia, bien al juzgar, bien al proceder, objetivo al que responden los motivos del artículo 88, sino de garantizar la exacta correlación entre lo resuelto en el fallo y lo ejecutado para darle cumplimiento".
Así pues, la doctrina expuesta se basa en que la casación contra autos recaídos en ejecución de sentencia, es un recurso de casación "sui generis", que se aparta del recurso de casación tipo, porque no trata de enjuiciar la actuación del Tribunal de instancia al juzgar («error in iudicando») ni al proceder («error in procedendo»), sino de garantizar la exacta correlación entre lo resuelto en el fallo y lo ejecutado en el cumplimiento del mismo. La única finalidad que persiguen este tipo de recursos de casación radica, estrictamente, en el aseguramiento de la inmutabilidad del contenido de la parte dispositiva del título objeto de la ejecución, evitando, de este modo, que una actividad jurisdiccional ejecutiva inadecuada pueda adicionar, contradecir o desconocer aquello que, con carácter firme, haya sido decidido con fuerza de cosa juzgada en el proceso previo de declaración. Por tal razón, la Sentencia del Tribunal Constitucional número 99/1995, de 20 de junio declaró que "la simple lectura de tales causas evidencia, pues, que la única finalidad que persiguen este tipo de recursos radica, estrictamente, en el aseguramiento de la inmutabilidad del contenido de la parte dispositiva del título objeto de ejecución, evitando, de este modo, que una inadecuada actividad jurisdiccional ejecutiva pueda adicionar, contradecir o desconocer aquello que, con carácter firme, haya sido decidido con fuerza de cosa juzgada en el previo proceso de declaración. Se trata, por tanto, de medios de impugnación dirigidos exclusivamente a evidenciar las posibles irregularidades que hubieran podido cometerse en la actuación judicial por la que se dota de efectividad al título sometido a ejecución y, como tales, sujetos a motivos predeterminados de fundamentación que se diferencian claramente de aquellos otros que, con carácter general, fundamentan los recursos de suplicación o casación cuando los mismos persiguen una finalidad distinta a la de la simple garantía de la integridad de la efectividad del título de ejecución".
Pues bien, en la sentencia de 19 de julio de 2007, este Tribunal abordó un supuesto idéntico al que nos ocupa, lo que en rigor demanda la misma respuesta, que en aquel caso fue la siguiente: "... en el primero de los motivos del recurso, sostiene la recurrente, que al fallar los autos resolviendo la controversia sobre el cálculo de los intereses de demora, se exceden del ámbito de la sentencia ejecutada, que nada dice sobre los mismos. Es cierto que la sentencia no contiene referencia alguna a intereses y que la liquidación de los denominados "suspensivos" queda al margen de la ejecución de aquella, que no se pronunció acerca de ningún aspecto atinente a los mismos, razón por la que el acto liquidatorio podía y debía ser objeto de reclamación económico administrativa y, en su caso, contencioso-administrativa, como acto independiente. A pesar ello, esta Sección, reconociendo lo anterior, admite que en el incidente de ejecución de sentencia, se traten las cuestiones que se susciten por las partes afectadas, en relación con la liquidación de intereses (en este caso, suspensivos), a pesar de que no hayan sido objeto de consideración en aquella, por entender, de un lado, que se trata de consecuencia derivada del sentido del fallo y legitimada por el ordenamiento jurídico (artículo 61.2 de la Ley General Tributaria y preceptos concordantes) y jurisprudencia constitucional y de esta Sala, y, de otro, en razón a otorgar tutela judicial efectiva, de una forma inmediata y definitiva. Así pues, la liquidación de intereses suspensivos en el caso presente, no forma parte de la ejecución de la sentencia, pero sí es una consecuencia derivada del sentido del fallo, que además pone término final a la suspensión, por lo que existe la suficiente conexión, para que pueda ser objeto de consideración en el incidente de ejecución. (...)
Todo lo cual nos debe llevar a desestimar la primera de las cuestiones planteadas por la parte recurrente, en tanto que son las normas de ejecución de las sentencias de nuestra Ley Jurisdiccional las que resultan aplicable al caso, y en cuyo desarrollo deben respetarse las garantías y derechos procesales de las partes (...)".
En otras palabras y en sentido negativo, no procedría la vía del incidente judicial y sí la económico-administrativa cuando se alegasen cuestiones nuevas y ajenas a las que fueron objeto del proceso judicial. Así, la RTEAC de 2.4.2014 (RG 43/2013), razona:
"(...) ha de manifestarse que, cuando el interesado plantea una cuestión nueva, ajena al fondo del asunto ventilado en la jurisdicción contenciosa, esta sí puede ser objeto de impugnación autónoma. Los artículos 103 y 109 de la Ley 29/1998 consagran la denominada garantía del agotamiento del procedimiento incidental de ejecución, de tal manera, que en el marco de la eficacia real de las resoluciones judiciales firmes, partiendo de que es una función netamente jurisdiccional el determinar el sentido y alcance del fallo (artículo 117.3 de la Constitución y artículo 103.1 de la Ley 29/1998), no puede obligarse a los interesados el asumir la carga de nuevos procesos para ver cumplida una resolución judicial. Esto, como indica la Sentencia del Tribunal Constitucional de 28 de octubre, nº 167/1987, es lo esencial en el procedimiento incidental de ejecución.
En el incidente de ejecución judicial no puedan resolverse cuestiones que no hayan sido abordadas ni decididas en el fallo, o que no guarde con éste una directa e inmediata relación de causalidad, pues de otro modo "no solo se vulnerarían las normas legales que regulan la ejecución, sino que podría resultar menoscabado, asimismo, el derecho a la tutela judicial efectiva de las otras partes procesales o de terceros" (cit. FD 2º Sentencia del Tribunal Constitucional 167/1987, de 28 de octubre). Así, el Art. 87.1 c) de la Ley 29/1998 establece que los autos recaídos en ejecución de sentencia que resuelvan cuestiones no decididas o que contradigan los términos del fallo que se ejecuta son susceptibles de recurso de casación.
Es importante hacer hincapié en la distinción relevante, según que se trate de actos de ejecución de resoluciones económico-administrativas dictados por la Administración tributaria o de actos de ejecución de resoluciones judiciales. Contra estos últimos sólo cabe interponer incidente judicial (artículo 109.1 de la Ley 29/1998), salvo que el interesado plantee "cuestiones nuevas" que no fueran objeto de la contienda judicial ni decididas en el fallo, en cuyo caso podrá acudir a la vía económico administrativa. (...)".
También la RTEAC de 15.9.2010 (RG 2468/2009) indica (el resaltado es nuestro):
"(...) hemos de tener en cuenta que el interesado plantea cuestiones de diversa índole; a saber, la relativa a la prescripción del derecho de la Administración tributaria para determinar la deuda tributaria del IS de 1990 mediante la oportuna liquidación; y las relativas al fondo del asunto que fueron objeto de revisión en vía jurisdiccional.
Ahora bien, dada la existencia de un incidente de ejecución promovido por los interesados ante la Audiencia Nacional y que tiene por objeto el mismo acto administrativo sometido a nuestro enjuiciamiento, nos habríamos de pronunciar en primer término si, por razones de competencia, la presente reclamación resulta o no admisible. (...)
Resulta clara pues, la incompetencia de este Tribunal para entrar a conocer "el fondo del asunto en los términos planteados" por el interesado, ya que en definitiva, dichas cuestiones son las que se plantean en el incidente de ejecución presentado ante la Audiencia Nacional; esto es, si los intereses de demora liquidados y la deducción por inversiones aplicada en el acto de ejecución se corresponde con lo ordenado por el Tribunal Supremo. El conocimiento por este Tribunal de estas cuestiones supondría caer en incongruencia por cuanto que el conocimiento de la coherencia en la "ejecución" de un fallo judicial con el propio contenido del fallo, ha de corresponder en todo caso, al órgano judicial que ha conocido el objeto o petitum y la causa o causa petitum planteada en la demanda.
La Inspección de los Tributos lo advirtió expresamente al interesado en el acto de ejecución impugnado, al indicarle:
"El presente acuerdo se dicta para ejecutar la sentencia del Tribunal Supremo a que se refiere el encabezamiento. Contra el mismo, podrá plantearse incidente de ejecución, de acuerdo con lo previsto en el artículo 109 de la Ley 29/1998, de 13 de julio (BOE de 14 de julio de 1998), reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa".
SEGUNDO-.Ahora bien, como se apuntó, el interesado también nos plantea una cuestión nueva, ajena al verdadero fondo del asunto, cual es la relativa a la prescripción del derecho de la Administración tributaria para determinar la deuda tributaria del IS de 1990 mediante la oportuna liquidación; cuestión ésta, que sí puede ser objeto de impugnación autónoma, tal y como ha efectuado el interesado en la presente reclamación.
(...)
En el incidente de ejecución judicial no puedan resolverse cuestiones que no hayan sido abordadas ni decididas en el fallo, o que no guarde con éste una directa e inmediata relación de causalidad, pues de otro modo "no solo se vulnerarían las normas legales que regulan la ejecución, sino que podría resultar menoscabado, asimismo, el derecho a la tutela judicial efectiva de las otras partes procesales o de terceros" (cit. FD 2º Sentencia del Tribunal Constitucional 167/1987, de 28 de octubre). Así, el Art. 87.1 c) de la Ley 29/1998 establece que los autos recaídos en ejecución de sentencia que resuelvan cuestiones no decididas o que contradigan los términos del fallo que se ejecuta son susceptibles de recurso de casación.
De este modo, entendemos que este Tribunal será competente para resolver la cuestión relativa a la prescripción, puesto que dicha cuestión no se había suscitado en el seno del proceso judicial, ni por tanto, podía plantearse en un incidente de ejecución presentado ante la Audiencia Nacional; procediendo, por ello este Tribunal a conocer en la presente sobre la misma.".
En el mismo sentido, RTEAC de 29.11.2016, recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio RG 4968/2016, FJ 7.
TERCERO.- Pues bien, sentado lo anterior, en el caso aquí planteado la resolución judicial ejecutada dispone sobre el interés de demora:
"En definitiva, debe estimarse el recurso y atendiendo a lo expuesto, procede declarar nulas las liquidaciones provisionales practicadas por los cuatro trimestres de 2008, 2009 y 2010, estimando la pretensión de devolución de las retenciones practicadas sobre los dividendos distribuidos a la actora, cumpliendo, además, las previsiones de la Sentencias de 5 de junio y 5 de diciembre de 2018 en materia de intereses de demora sobre tales cantidades".
Las Sentencias a que se remite son identificadas en el cuerpo la Sentencia como las STS de 5.6.2018, rec. de casación núm. 634/2017, y de 5.12.2018, rec. de casación núm. 129/2017, y las mismas contienen la siguiente doctrina jurisprudencial en supuestos similares al sometido a conocimiento del TSJ de Cataluña:
"...la vía pertinente para el reembolso de las deudas tributarias ilegales -en especial, las derivadas de leyes contrarias al Derecho de la Unión Europea- es la establecida en el artículo 32 LGT, esto es, la devolución de ingresos indebidos, en cuyo caso el interés de demora se devenga, conforme al mandato contenido en tal precepto, desde la fecha en que se hubiese realizado el ingreso indebido hasta aquélla en se ordene el pago de la devolución, extensible al pago efectivo".
Y la pretensión de la reclamante es, según su escrito de interposición, que refleja expresamente palabras de la jurisprudencia a que se remite la resolución judicial ejecutada: "rectificar los errores cometidos en el cálculo de los intereses de demora, reconociendo intereses a favor de esta parte desde que se practicaron las retenciones hasta la fecha en que se ordene el pago de la devolución, extensible al pago efectivo", y ello porque "Al revisar el cálculo de los intereses de demora devengados a favor de esta parte que se detallan en el acuerdo de ejecución impugnado, se ha detectado un error en la fijación del dies ad quem. Se fija como fecha del fin del cómputo de los intereses el 12 de noviembre de 2019, cuando debería ser, como mínimo, la fecha del acuerdo de ejecución, el 14 de noviembre de 2019". Por tanto, la reclamante pone en duda si el mandato expreso de la sentencia sobre el día final del cálculo de intereses ha sido cumplido en sus términos, lo que constituye una cuestión de ejecución de la Sentencia, pues el dies ad quem ha sido fijada expresamente en la misma. No existen, en otras palabras, alegaciones sobre cuestiones nuevas y ajenas a las que fueron objeto del proceso judicial.
Por tanto, de acuerdo con el art. 227 LGT y el pie de recurso concedido en el propio acto de ejecución, indicación reiterada en la comunicación impugnada, no procede la vía del recurso de reposición ni la económico-administrativa para solventar la cuestión planteada frente al acto de ejecución, solo la del incidente de ejecución de sentencia.
Por ello procede declarar inadmisible la presente reclamación conforme al art. 239.4 a) LGT que así lo ordena cuando se impugnen actos no susceptibles de reclamación económico-administrativa (cual es la comunicación por la que la gestora remitió a la obligada al incidente de ejecución, no dando trámite al recurso de reposición, en tal sentido, RTEAC de 25.10.2021, RG 1736/2019) siendo correcta la referida comunicación a la vista del contenido de la Sentencia (que declara expresamente cómo han de calcularse los intereses de demora) y de la queja de la reclamante (exclusivamente referida al dies ad quem del devengo de intereses de demora), datos de que resulta la procedencia de la vía judicial, según hemos razonado.