En Barcelona , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento abreviado.
Se ha visto la presente reclamación contra acuerdo dictado por la DEPENDENCIA REGIONAL DE GESTION TRIBUTARIA. Por el concepto IMPUESTO RENTA PERSONAS FÍSICAS. IRPF 2020.
Referencia: RR 2023...6L.
Cuantía: 683,31 euros
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El día 21/02/2023 tuvo entrada en este Tribunal la presente reclamación, interpuesta en 16/02/2023 contra el acuerdo del recurso de reposición (Número de recurso: 2023...6L) formulado contra la resolución de solicitud de rectificación de autoliquidación (Número de recurso: 2022...4P), dictada por la AEAT en relación al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 0A/2020, por cuantía determinante de la competencia de este Tribunal para resolver en única instancia.
SEGUNDO.- De los antecedentes unidos a estas actuaciones se desprende que en período voluntario el reclamante presentó, ante el órgano de gestión tributaria, autoliquidación por el Impuesto y ejercicio reseñados. Posteriormente, con fecha 29-10-2021, formula solicitud de rectificación de la autoliquidación presentada al amparo del artículo 120.3 de la Ley 58/2003 General Tributaria, por entender que la misma perjudicaba sus intereses legítimos. El interesado solicita la aplicación de la totalidad de la deducción por descendiente con discapacidad a cargo, pues su cónyuge no cumple los requisitos para su aplicación.
TERCERO.- La Oficina Gestora emite acuerdo por el que se desestiman las pretensiones de la parte reclamante pues no consta que el cónyuge le haya cedido el derecho a la deducción por descendiente con discapacidad a cargo. En concreto, se indica en el acuerdo de resolución lo siguiente:
"(...)La regulación de la cesión del derecho se encuentra en el artículo 60 bis del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, en el punto 5:
"5. Cuando dos o más contribuyentes tengan derecho a la aplicación de alguna de las anteriores deducciones respecto de un mismo descendiente, ascendiente o familia numerosa, se podrá ceder el derecho a la deducción a uno de ellos.
Cuando se hubiera optado por la percepción anticipada de la deducción presentando una solicitud colectiva, se entenderá cedido el derecho a la deducción en favor del primer solicitante. En los restantes casos, se entenderá cedido el derecho a la deducción en favor del contribuyente que aplique la deducción en su declaración, debiendo constar esta circunstancia en la declaración de todos los contribuyentes que tuvieran derecho a la deducción, salvo que el cedente sea un no obligado a declarar, en cuyo caso tal cesión se efectuará mediante la presentación del modelo en el lugar, forma y plazo que determine el Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas." Según la orden HFP/105/2017, de 6 de febrero.
Para el caso planteado, el recurrente no ha acreditado suficientemente el error producido ya que, según los datos que constan en esta oficina, no se ha presentado el modelo 121 para formalizar la cesión del derecho a la aplicación de la deducción por descendiente con discapacidad a cargo, siendo este un requisito necesario."
CUARTO.- Disconforme con el acuerdo recibido, se interpuso recurso de reposición, cuya desestimación en los términos ya expuestos ("se entenderá cedido el derecho a la deducción en favor del contribuyente que aplique la deducción en su declaración, debiendo constar esta circunstancia en la declaración de todos los contribuyentes que tuvieran derecho a la deducción, salvo que el cedente sea un no obligado a declarar, en cuyo caso tal cesión se efectuará mediante la presentación del modelo en el lugar, forma y plazo que determine el Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas."), constituye el objeto de la presente reclamación, en la que se solicita que se tenga en cuenta la cesión del derecho efectuada por su cónyuge en su favor, conforme al Modelo colectivo 121 que fue presentado con fecha 25-10-2021.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente, actuando como órgano unipersonal, para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Si procede la aplicación íntegra de la deducción por descendiente con discapacidad a cargo del artículo 81 bis de la Ley del IRPF.
TERCERO.- El artículo 81 bis de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas dispone, en su apartado primero:
"1. Los contribuyentes que realicen una actividad por cuenta propia o ajena por la cual estén dados de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad podrán minorar la cuota diferencial del impuesto en las siguientes deducciones:
a) Por cada descendiente con discapacidad con derecho a la aplicación del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley, hasta 1.200 euros anuales
(...)
Asimismo podrán minorar la cuota diferencial del impuesto en las deducciones previstas anteriormente los contribuyentes que perciban prestaciones contributivas y asistenciales del sistema de protección del desempleo, pensiones abonadas por el Régimen General y los Regímenes especiales de la Seguridad Social o por el Régimen de Clases Pasivas del Estado, así como los contribuyentes que perciban prestaciones análogas a las anteriores reconocidas a los profesionales no integrados en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos por las mutualidades de previsión social que actúen como alternativas al régimen especial de la Seguridad Social mencionado, siempre que se trate de prestaciones por situaciones idénticas a las previstas para la correspondiente pensión de la Seguridad Social.
Cuando dos o más contribuyentes tengan derecho a la aplicación de alguna de las anteriores deducciones respecto de un mismo descendiente, ascendiente o familia numerosa, su importe se prorrateará entre ellos por partes iguales, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 4 de este artículo.".
Y en el apartado cuarto indica:
"4. Reglamentariamente se regularán el procedimiento y las condiciones para tener derecho a la práctica de estas deducciones, así como los supuestos en que se pueda solicitar de forma anticipada su abono.
Asimismo, reglamentariamente se podrán determinar los supuestos de cesión del derecho a la deducción a otro contribuyente que tenga derecho a su aplicación respecto de un mismo descendiente, ascendiente o familia numerosa.
En este caso, a efectos del cálculo de la deducción a que se refiere el apartado 2 de este artículo, se tendrá en cuenta de forma conjunta, tanto el número de meses en que se cumplan de forma simultánea los requisitos previstos en el apartado 1 de este artículo como las cotizaciones y cuotas totales a la Seguridad Social y Mutualidades correspondientes a todos los contribuyentes que tuvieran derecho a la deducción.
Se entenderá que no existe transmisión lucrativa a efectos fiscales por esta cesión."
En cuanto a la cesión del derecho a la deducción por familia numerosa en este caso, el artículo 60 bis. en sus apartado 5 y 6 del Reglamento del IRPF, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, en su redacción dada al mismo por aplicable al ejercicio que nos ocupa indica lo siguiente (lo subrayado por este TEAR):
"5. Cuando dos o más contribuyentes tengan derecho a la aplicación de alguna de las anteriores deducciones respecto de un mismo descendiente, ascendiente o familia numerosa, se podrá ceder el derecho a la deducción a uno de ellos. En este caso, a efectos del cálculo de la deducción, se aplicarán las siguientes reglas especiales:
a) El importe de la deducción no se prorrateará entre ellos sino que se aplicará íntegramente por el contribuyente en cuyo favor se hubiera cedido la deducción.
b) Se computarán los meses en que cualquiera de los contribuyentes que tuvieran derecho a la deducción cumpla los requisitos previstos en el apartado 1 de este artículo.
c) Se tendrán en cuenta de forma conjunta las cotizaciones y cuotas totales a la Seguridad Social y Mutualidades correspondientes a todos los contribuyentes que tuvieran derecho a la deducción.
d) Los importes que, en su caso, se hubieran percibido anticipadamente, se considerarán obtenidos por el contribuyente en cuyo favor se hubiera cedido la deducción.
Cuando se hubiera optado por la percepción anticipada de la deducción presentando una solicitud colectiva, se entenderá cedido el derecho a la deducción en favor del primer solicitante. En los restantes casos, se entenderá cedido el derecho a la deducción en favor del contribuyente que aplique la deducción en su declaración, debiendo constar esta circunstancia en la declaración de todos los contribuyentes que tuvieran derecho a la deducción, salvo que el cedente sea un no obligado a declarar, en cuyo caso tal cesión se efectuará mediante la presentación del modelo en el lugar, forma y plazo que determine el Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas.
6. Las Comunidades Autónomas y el Instituto de Mayores y Servicios Sociales estarán obligados a suministrar por vía electrónica a la Agencia Estatal de Administración Tributaria durante los diez primeros días de cada mes los datos de familias numerosas y discapacidad correspondientes al mes anterior.
El formato y contenido de la información serán los que, en cada momento, consten en la sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en Internet."
De los preceptos expuestos se concluye que la cesión de este derecho se puede realizar:
-
Presentando una solicitud de pago anticipado de forma colectiva, en este caso se entiende cedido el derecho a favor del primer titular.
-
En el momento de presentar la declaración del Impuesto sobre la Renta. El ejercicio de dicha cesión en los cedentes deberá ser expresa. En el caso del cesionario, se presume la cesión al incluir este en su renta el importe total de la deducción.
CUARTO.- Sentado lo anterior, el artículo 3 de la Orden HAP/2486/2014, de 29 de diciembre, por la que se aprueba el modelo 143 indica: "Una vez presentada la solicitud de abono anticipado, no será preciso reiterar la misma durante todo el período en que se tenga derecho al abono anticipado de la deducción, salvo para comunicar las variaciones sobrevenidas posteriormente".
Por otro lado, el artículo 2 de la Orden HFP/105/2017, de 6 de febrero, por la que se aprueba el modelo 121, señala lo siguiente:
"De acuerdo con lo establecido en el artículo 60.5 bis del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, se deberá presentar este modelo 121 para formalizar la cesión del derecho a las deducciones por familia numerosa o por personas con discapacidad a cargo cuando se den las siguientes circunstancias:
a) Que dos o más contribuyentes tengan derecho a la aplicación de alguna de las deducciones del artículo 81 bis de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, respecto de un mismo descendiente, ascendiente o familia numerosa.
b) Que teniendo derecho a la aplicación de alguna de las anteriores deducciones el contribuyente pretenda ceder dicho derecho en favor de otro contribuyente que ejercerá el derecho a la deducción en su declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
c) Que no se hubiera optado por la percepción anticipada de la deducción presentando una solicitud colectiva.
d) Que el contribuyente que cede el derecho no esté obligado a presentar declaración de acuerdo con el artículo 96 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas."
QUINTO.- En el presente caso, de acuerdo a la documentación obrante en el expediente administrativo, en el ejercicio que nos ocupa ambos progenitores tienen derecho a practicar la deducción por descendiente con discapacidad a cargo, correspondiente por Cxt, descendiente que da lugar al mínimo por descendientes prorrateado entre ambos progenitores y tiene reconocido un grado de discapacidad del 41%.
El contribuyente presentó solicitud de rectificación de su autoliquidación en fecha 29 de octubre de 2021, al objeto de aplicar la referida deducción íntegramente, incluyendo en dicho escrito manifestación de la cónyuge (Dª Bts) manifestando que "cede el derecho a Axy... para cobrar mi parte de familia numerosa y descendiente discapacidad". Dicha declaración se reitera tras la propuesta de resolución desestimatoria.
Indica la Oficina Gestora que no procede que el reclamante aplique íntegramente la pretendida deducción por descendiente con discapacidad a cargo, al no haberse presentado el modelo 121 para formalizar la cesión del derecho a la aplicación de la deducción por descendiente con discapacidad a cargo, siendo este un requisito necesario.
SEXTO.- Este Tribunal en resolución 08/02865/2018 de 26 de junio de 2020 ya señaló en un supuesto asimismo de cesión del derecho a la deducción que:
Efectivamente, como señala la Oficina Gestora, la normativa exige que se haga constar la cesión del derecho a la deducción en la declaración de todos los contribuyentes que tengan derecho a la misma, y en este caso, el cedente no lo hizo. Ahora bien, lo cierto es que esta circunstancia se puso en conocimiento de la Administración Tributaria a través de la declaración de la interesada y que no fue aplicada por el cedente, lo que evidencia que la voluntad de los contribuyentes era efectivamente dicha cesión.
No puede aceptarse que la simple omisión de esta circunstancia en la declaración del cedente conlleve inexorablemente la pérdida del derecho, máxime habida cuenta que la finalidad de esta nueva deducción es reducir la tributación de los trabajadores con mayores cargas familiares, en este caso, dos contribuyentes que integran una familia numerosa de categoría general con sus tres hijos, tal y como se acredita.
Todo lo anterior nos lleva a reconocer el derecho de la interesada a aplicar íntegramente la deducción por familia numerosa en el ejercicio 2016 del IRPF.
En el presente supuesto, se plantea si la ausencia de presentación del modelo 121, en un supuesto en el que el cónyuge no se encuentra obligado a declarar, constituye un requisito sustantivo o material cuya omisión impide la cesión del derecho y por tanto el ejercicio íntegro del mismo por uno de los cónyuges.
Sobre esta cuestión es de tener en consideración que constante doctrina administrativa y jurisprudencial ha mantenido que "los defectos formales en sí mismo considerados no pueden traer como consecuencia la pérdida de un beneficio fiscal si, en cualquier caso, mediante subsanación o por otro expediente se comprueba la realidad a cuya acreditación se enderezan las exigencias adjetivas" (TEAC 00-04860-2016 de 14 de febrero de 2019). Del mismo modo el Tribunal Supremo en sentencia de 3 de noviembre de 2014 (rec. 4496/2012) afirma:
"En definitiva, si se cumplen los requisitos materiales a que se condiciona un beneficio fiscal, debe reconocerse el mismo aún cuando los sujetos pasivos hayan omitido determinadas exigencias formales, puest en tales tesituras la finalidad perseguida ha quedado, al fin y al cabo, satisfecha":
En similares términos la sentencia del Tribunal Supremo de 19 de junio de 2020 (Rec 5453/17, FJ5):
"...;el mero incumplimiento formal no puede acarrear la automática pérdida de la exención o del tipo reducido en el impuesto si, pese a ello, se acredita que los productos sometidos al mismo han sido destinados a los fines que dan derecho a la ventaja fiscal.
Las exigencias formales reglamentarias sirven a la finalidad sustantiva a la que sirve la norma, pero no prevalecen sobre ella. Todo ello, sin perjuicio de que la Administración tributaria reprima el incumplimiento de exigencias formales mediante la imposición de una sanción en el ejercicio de la potestad que tiene atribuida al efecto y con arreglo a los principios y reglas establecidos en la LGT."
Y en el ámbito más cercano de la deducción por familia numerosa recordar la resolución dictada en recurso extraordinario para unificación de criterio de 24 de junio de 2021, RG. 00-00816-2021:
De estas dos sentencias se infiere que la oficina gestora de la AEAT, pese a la existencia de un título oficial de familia numerosa en vigor puede, contrariamente a lo que sugiere el Director del Departamento de Gestión en sus alegaciones, comprobar si concurren las circunstancias materiales o de hecho determinantes de la condición de familia numerosa reguladas en la LPFN, rechazando la deducción en caso negativo. Siendo esto así, es decir, debiendo prevalecer la situación de hecho material sobre la formal de la posesión del título, este Tribunal Central no encuentra motivo para que en el caso contrario al contemplado en las sentencias, esto es, cuando concurren esas circunstancias materiales determinantes de la condición de familia numerosa, deba dicha oficina rechazar la aplicación de la deducción por el mero hecho de que no se esté en posesión de un título oficial en vigor.
SÉPTIMO.- Pues bien, a juicio de este Tribunal, deben prevalecer el cumplimiento de los requisitos adjetivos sobre, en este caso, el requisito formal de falta de presentación del modelo 121, cuyo cumplimiento por lo demás no corresponde al aquí obligado tributario sino a su cónyuge, y en mayor medida teniendo en consideración, por un lado, la inequívoca manifestación de voluntad de dicho cónyuge de ceder el derecho expresada en la solicitud de rectificación de la autoliquidación y posteriormente tras la propuesta de resolución de la solicitud, así como la imposibilidad de que el otro cónyuge aplique dicha deducción al no estar obligado a presentar declaración. Finalmente, como ya se indicó en la referida resolución 08/02865/2018, "la finalidad de esta nueva deducción es reducir la tributación de los trabajadores con mayores cargas familiares, en este caso, dos contribuyentes que integran una familia numerosa de categoría general con sus tres hijos, tal y como se acredita",
Es por ello que procede estimar la presente reclamación.