En Barcelona , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
La reclamación a que da respuesta esta resolución ha sido interpuesta contra un acto dictado por la Agència Tributària de Catalunya (ATC) por el concepto de liquidación provisional del Impuesto sobre el Patrimonio (en adelante, IP) de 2018.
Cuantía: 7.245,84 euros
Referencia: CPV/2020/...2
Liquidación: ...9
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El obligado había presentado su autoliquidación del IP 2018. Apreciados ciertos errores en la misma solicitó el 14.6.2019 su rectificación (declaración de menos saldo en cuentas bancarias y omisión de una de ellas; inclusión de un crédito que ya no existía a la fecha de devengo).
SEGUNDO.- Iniciado el 3.2.2020 un procedimiento de comprobación limitada, tras los días de suspensión derivados del estado de alarma, el 31.7.2020 fue notificada al obligado la liquidación provisional de referencia, que aceptaba los ajustes solicitados por el obligado (en neto, minorando la base imponible en 69.765,83 euros), y denegando la exención prevista en el art. 4.Ocho.dos Ley 19/1991 respecto de las participaciones de la entidad XZ SL, motivando:
"De la consulta de les bases de dades tributàries que disposa aquest Servei de gestió tributària, resta acreditat el compliment del requisit a) establert a l'article 4.8.dos de la Llei 19/1991, de 6 de juny, de l'impost sobre al patrimoni, per a gaudir de l'exempció de les accions de l'entitat "XZ, SL". Això és així perquè, de la consulta de l'IAE 2018 d'aquesta societat, així com de la consulta dels seus estatuts socials, consta que l'activitat principal de la mateixa durant l'any 2018 és el d'assessorament i consultoria per a la millora i desenvolupament de la gestió empresarial i investigació en mercats financers (epígraf 6920 CNAE); i, més concretament, l'activitat principal de l'empresa durant l'exercici 2018 ha estat la gestió i administració de les accions de la societat "TW Ltd", que van ser aportades pel contribuent a l'empresa mitjançant l'augment del capital social d'aquesta, de data 1... de 2016.
Quant el compliment del requisit b), de la consulta de la base de dades tributàries que disposa aquest Servei de gestió tributària, resta acreditat que el contribuent, comptat de forma individual, ostenta la titularitat de més del 5 per cent en el capital social de l'entitat "XZ, SL" durant l'exercici 2018 (en concret, és soci únic de l'empresa; i, per tant, titular del 100% de les participacions socials de la mateixa).
Quant el compliment del requisit c), de la consulta de les bases de dades tributàries que disposa aquest Servei de gestió tributària (i, més concretament, de l'Impost sobre Societats 2018 de l'entitat "XZ, SL"; així com de la consulta del Model 190- Rendiments del treball- de l'exercici 2018 corresponent al contribuent), resta acreditat que el contribuent va exercir funcions directives en l'entitat "XZ, SL" durant l'exercici 2018, en la seva condició d'Administrador solidari de l'esmentada entitat; essent que per l'exercici de funcions directives a la mateixa va percebre, durant l'exercici 2018, una retribució dinerària per rendiments del treball personal per import de 3.300 euros; i com què les retribucions dineràries percebudes pel contribuent declarades com a rendiments del treball al seu IRPF 2018 ascendeixen a un import de 16.043,52 euros, les remuneracions percebudes pel contribuent durant l'exercici 2018 de l'entitat "XZ, SL", no representen més del 50 per cent de la totalitat dels rendiments empresarials, professionals i de treball personal percebuts pel contribuent durant l'esmentat exercici.
Per tant, no es compleixen els requisits establerts a l'apartat c) de l'article 4.8.Dos de la Llei 19/1991, de 6 de juny, per a gaudir de l'exempció de les participacions del contribuent en l'entitat "XZ, SL". Així doncs, la valoració de les esmentades participacions s'ha d'incloure, com a béns i drets no exempts, en la declaració de l'Impost sobre el Patrimoni 2018 del contribuent (apartat G4 de la declaració), per un import de 3.165.044,27 euros".
Previamente, las alegaciones del contribuyente sobre el cumplimiento del requisito controvertido por su esposa son desestimadas mediante el siguiente razonamiento:
"El contribuent al·lega que el seu cònjuge, Sra. Bts, exerceix funcions de direcció a l'entitat i que, per aquest exercici, va percebre la totalitat dels rendiments empresarials, professionals i de treball personals corresponents a l'exercici 2018; essent que, per aquest motiu, compleix amb els requisits per a l'aplicació de l'exempció prevista a l'article 4.8.Dos de la Llei 19/1991, de 6 de juny, de l'Impost sobre el Patrimoni, d'acord amb els criteris establerts a la consulta vinculant de la "Dirección General de Tributos" i la Sentència del Tribunal Suprem amunt referenciades.
...
En el present cas, el contribuent Sr. Axy és titular del 100% de les participacions en el capital de l'entitat durant l'exercici 2018 (societat unipersonal); amb la qual cosa, el requisit consistent en l'exercici de funcions de direcció en l'entitat i la percepció de les remuneracions derivades de l'exercici de les mateixes s'han de complir en la pròpia persona del contribuent ja que, en el present cas, no hi ha participació conjunta amb altres persones integrants del grup de parentiu o familiar i, per tant, no existeix aquest grup de parentiu en la participació en el capital de l'entitat que permeti l'aplicació del criteri fixat en la sentència i la consulta vinculant amunt referenciades en el present cas (...)".
TERCERO.- Disconforme con la liquidación dictada en lo referente a la eliminación de la exención referida, el obligado interpuso el 28.8.2020 la presente reclamación. Seguido el procedimiento por sus cauces el reclamante ha formulado alegaciones el 2.11.2022, sosteniendo que tanto la jurisprudencia como la doctrina de la Dirección General de Tributos (en adelante, DGT) reconocen en casos como el planteado la exención, pues no es necesario que la cónyuge sea partícipe para que se tenga por cumplido el requisito.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Determinar la legalidad de la liquidación impugnada.
TERCERO.- El artículo 4.Ocho.Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio,(en adelante LIP) establece la exención de:
"La plena propiedad, la nuda propiedad y el derecho de usufructo vitalicio sobre las participaciones en entidades, con o sin cotización en mercados organizados, siempre que concurran las condiciones siguientes:
a) Que la entidad, sea o no societaria, no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Se entenderá que una entidad gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario y que, por lo tanto, no realiza una actividad empresarial cuando concurran, durante más de 90 días del ejercicio social, cualquiera de las condiciones siguientes:
Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o
Que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
A los efectos previstos en esta letra:
Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad.
A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos:
1º No se computarán los valores siguientes:
Los poseídos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias.
Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades económicas.
Los poseídos por sociedades de valores como consecuencia del ejercicio de la actividad constitutiva de su objeto.
Los que otorguen, al menos, el cinco por ciento de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos,se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales,y la entidad participada no esté comprendida en esta letra.
2º No se computarán como valores ni como elementos no afectos a actividades económicas aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio año como en los últimos 10 años anteriores. A estos efectos, se asimilana los beneficios procedentes de actividades económicas los dividendos que procedan de los valores a que se refiere el último inciso del párrafo anterior, cuando losingresos obtenidos por la entidad participada procedan, al menos en el 90 por ciento, de la realización de actividades económicas.
b) Que la participación del sujeto pasivo en el capital de la entidad sea al menos del 5 por 100 computado de forma individual, o del 20 por 100 conjuntamente con su cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción.
c) Que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal.
A efectos del cálculo anterior, no se computarán entre los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal, los rendimientos de la actividad empresarial a que se refiere el número 1 de este apartado.
Cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas personas a las que se refiere la letra anterior, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán de cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención.
La exención sólo alcanzará al valor de las participaciones, determinado conforme a las reglas que se establecen en el artículo 16.uno, de esta Ley, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados en el importe de las deudas derivadas de la misma, y el valor del patrimonio neto de la entidad, aplicándose estas mismas reglas en la valoración de las participaciones de entidades participadas para determinar el valor de las de su entidad tenedora".
Sobre el requisito aquí controvertido, asiste la razón al reclamante, y así lo tiene reiterado la propia DGT. Así, por ejemplo, la CVDGT V-0013-21, de 8.1.2021, ante una situación fáctica de una participación del 99,98% por el consultante, una participación de cada uno de los dos descendientes del 0,01%, y desarrollo de las funciones directivas remuneradas por el cónyuge de uno de los descendientes, declara (el resaltado es nuestro):
"Finalmente, en relación con el último de los requisitos para el acceso a la exención, esto es, el previsto en la letra c) referente a las "funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal", según el escrito de consulta, estas funciones se ejercen por el cónyuge de la hija del consultante mediante el cargo de director general, percibiendo por ello una remuneración que representa más del 50 por ciento de sus rendimientos empresariales, profesionales y del trabajo personal.
De acuerdo con la doctrina de este Centro Directivo (V2317-17, de 13 de septiembre de 2017; V0036-18, de 11 de enero de 2018; V0094-19, de 15 de enero de 2019) y la jurisprudencia del Tribunal Supremo (STS 1776/2016, de 14 de julio de 2016 y STS 1198/2016,de 26 de mayo de 2016), no se exige que el sujeto que ejerza las funciones de dirección tenga que ser titular de las participaciones, pudiendo pertenecer estas al grupo familiar. Por lo tanto, el consultante, titular de las participaciones en la entidad y sujeto pasivo del Impuesto sobre el Patrimonio, podrá aplicar la exención de las participaciones ya que las funciones de dirección, debidamente remuneradas, se ejercen por una de las personas del grupo de parentesco".
No puede tampoco admitirse que en caso de sociedades unipersonales no exista grupo familiar, pues se trata de una interpretación apegada en exceso al literal de la ley que conduciría a resultados incoherentes ajenos a la finalidad de la exención (por ejemplo, que el hijo sea apto para cumplir el requisito en caso de sociedades 100% de sus padres (CVDGT V0197-22) pero no si la sociedad lo es de uno solo de sus progenitores). Igualmente la doctrina de la DGT, que vincula también a la ATC, ha admitido el cumplimiento "familiar" del requisito previsto en la letra c) del art. 4.Ocho.Dos LIP en caso de sociedades unipersonales (v.gr. V0968-20, de 21.4.2020 y V3111-21, de 14.12.2021).
Por tanto, procede la anulación del acto dictado para su sustitución por otro en que se aplique la exención regularizada.