En Palma de Mallorca , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento abreviado.
Se ha visto la presente reclamación contra el acuerdo dictado por la AEAT en Illes Balears, por el que se desestima el recurso de reposición interpuesto contra la liquidación provisional practicada por el concepto de IRPF, ejercicio 2013, por una cuantía de 2.698,41 euros.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El interesado presentó la declaración del IRPF-2013 en régimen de tributación individual con un resultado a ingresar de 12.696,90 euros. En la declaración presentada hizo constar como Ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de transmisión de otros elementos patrimoniales. Total ganancia patrimonial reducida no exenta imputable a 2013: 51.702,32.
- El día 12/06/18 la Oficina Gestora notificó trámite de alegaciones y propuesta de liquidación provisional imputando como rendimientos del capital inmobiliario 3.600,00 y fijando las Ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de transmisión de otros elementos patrimoniales en 60.199,91.En su motivación se especificaba que para la tramitación de esta comprobación limitada, se ha tenido en cuenta la liquidación anterior efectuada en 2016 que versaba sobre alquiler no declarado, y se ha tenido en cuenta el ingreso efectuado por el contribuyente. En cuanto a la ganancia patrimonial, se modificaba el valor de transmisión declarado de 16.000,00 euros, por el valor comprobado a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (expediente con número de referencia MVALOR ..., en sede del adquirente) ... por importe de 24.020,33 euros.
- El interesado presentó escrito de alegaciones manifestando que el inmueble no fue vendido en un acto aislado, como viene a decir la liquidación provisional o la valoración establecida por la administración autonómica, dicho valor podría considerarse adecuado, si esta hubiera sido una operación única. Además en la declaración presentada y revisada ya por la AEAT, no se revisó en ningún momento los valores presentados.
- La Oficina Gestora practicó liquidación provisional confirmando la anterior propuesta, resultando por un importe total a ingresar 2.698,41euros, nº A07... En su motivación se especificaba : "Notificada propuesta de liquidación y trámite de alegaciones, el obligado tributario con fecha 26-06-2018 (RGE...) ha presentado alegaciones manifestando que a la fecha transmisión del bien inmueble, la Jurisprudencia señalada, todavía no se había emitido. En todo caso por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al valor normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste. Por lo tanto, en todo caso, el valor que debería de haber consignado el obligado tributario tendría que haber sido el valor de mercado, y lo que sí que ha quedado confirmado, por el procedimiento administrativo de comprobación de valores realizado por la Agencia Tributaria de Illes Balears, es que el valor de transmisión escriturado no se correspondía con el de mercado. A ello se debe añadir que, de conformidad con los establecido en el artículo 90.1 de la Ley General Tributaria, el obligado tributario podría haber solicitado de la Administración Tributa, en relación con los tributos cuya gestión le correspondan, el valor a efectos fiscales de los bienes inmuebles que, situados en el territorio de su competencia, fuesen a ser objeto de adquisición o transmisión, cosa que no consta hubiese realizado.
Por último se debe poner de manifiesto que la Jurisprudencia comentada, no determina que se debe entender por valor de mercado, que como hemos dicho debe ser, en todo caso, como mínimo, el valor de transmisión a declarar por el obligado tributario a efectos del Impuesto, sino la vinculación de una valoración realizada por una Administración tributaria respecto del resto de Administraciones Tributarias, sobre las diferentes comprobaciones que puedan llevar a cabo, respecto de un mismo bien inmueble, respecto de los tributos cuya gestión tienen encomendadas. De tal forma que un mismo bien no pueda tener valoraciones distintas para cada Administración, lo que en definitiva supone garantizar el principio de seguridad jurídica."
- El interesado presentó recurso de reposición reiterando los motivos de su disconformidad expuestos en el trámite de alegaciones. La Oficina Gestora desestimó el recurso con base en los argumentos ya expuestos, concluyendo que "Por ello, no habiendo sido acreditado un valor de transmisión distinto al contenido en la liquidación y no habiendo presentado en este recurso alegaciones distintas a las ya aducidas en el procedimiento de comprobación limitada y habiendo estas ya sido analizadas y respondidas por esta oficina gestora, procede desestimar el presente recurso".
SEGUNDO.- Disconforme con la mencionada resolución, el día 28/02/2019 el interesado presentó escrito ante este Tribunal solicitando que se tuviera por interpuesta reclamación económico-administrativa que fue registrada con el nº referenciado en el encabezamiento de la presente resolución. Alega, en resumen:
- Carga de la prueba en cuanto al valor de la liquidación. Entendemos que la AT se contradice puesto que toma como valor de referencia el que ha sido obtenido por un procedimiento del cual no puede valorar su validez. Pero, es más, se nos exige que acreditemos un valor distinto al obtenido en un procedimiento de comprobación de valor del que no hemos sido parte. Eso implicaría que tuviéramos la facultad de impugnar una comprobación sobre la que, nuevamente, la AT no es competente para valorar su validez. En cuanto a la afirmación realizada por la AT en cuanto a que no se ha acreditado un valor distinto. Para que se dé la inversión de la carga de la prueba y sea el contribuyente el que deba acreditar que le valor considerado por la AT es correcto debe darse una serie de requisitos que se recogen en la esclarecedora Sentencia del Tribunal Supremo Sala de lo Contencioso Administrativo de fecha 23 de mayo de 2018.
- El método utilizado en la comprobación del valor se ha basado en una aplicación de índices al valor catastral, así como el método de cálculo del coste de ejecución material empleado por el Colegio Oficial de Arquitectos de las Islas Baleares. Ambos métodos no singularizan el bien inmueble valorado, no son fruto de un examen del inmueble y, por supuesto, no se ha visitado el inmueble.
- Podemos destacar que: - la Administración, ni en la comprobación del valor ni en el acuerdo de resolución que se impugna, ha probado la falta de coincidencia entre el valor real y el valor que figura en la autoliquidación. No es esta parte la que debe acreditar un valor distinto, sino la AT. - La administración no ha motivado las razones por las que a su juicio el valor declarado no se corresponde con el valor real, tal y como se ha hecho referencia anteriormente. Únicamente ha hecho referencia a un procedimiento de comprobación de valor del que esta parte no ha tenido conocimiento hasta la propuesta de liquidación. No es, por tanto, esta parte la que debe acreditar un valor distinto, sino la AT. - El método, si bien no es el incluido en el artículo 57.1.b, si no en el 57.1.i, no puede gozar de la presunción de veracidad reforzada. Por tanto, no es esta parte la que deba acreditar un valor distinto.
- Por último, el método que se ha basado, al menos en parte, en la aplicación de índices al valor catastral, no es idóneo, por su generalidad y falta de relación con el bien concreto. En el mismo sentido, no es esta parte la que deba acreditar un valor distinto.
- Es decir, la comprobación de valor realizada no reúne los requisitos establecidos en la jurisprudencia del Tribunal Supremo y muchos menos la liquidación provisional que se basa en una resolución que esta parte no ha tenido posibilidad de impugnar produciéndose una gravísima indefensión. Por ello. no puede imponerse a esta parte la obligación de acreditar otro valor distinto al consignado en la declaración de la renta. sino que debe ser la AT la que justifique porqué ha optado por un valor distinto al recogido en la escritura de compraventa.
- Pues bien, el procedimiento de comprobación de valores que está afectándome en la actualidad y que fundamenta la liquidación provisional no fue notificado a esta parte. lo que supone un incumplimiento directo de lo establecido en el artículo citado. Habida cuenta que la comprobación podía afectarme directamente, debiera haber sido notificado y debería haberse dado la posibilidad a esta parte de realizar las alegaciones que considerase oportunas. Pero esto no fue así.
- Sobre si se han presentado alegaciones distintas a las aducidas en la comprobación limitadas. Esta parte ha formulado alegaciones y un recurso de reposición cuyo contenido ha sido ampliado desde las alegaciones al mencionado recurso, por lo que desconoce esta parte a qué hace referencia la AT en su afirmación. Cuestión distinta es a las alegaciones realizadas en el procedimiento de comprobación de valor iniciado por la ATIB, en las cuales no hemos sido parte de acuerdo con lo que anteriormente se ha especificado.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente, actuando como órgano unipersonal, para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Si resulta ajustado a Derecho el acto administrativo impugnado identificado en el encabezamiento de la presente resolución.
TERCERO.- El Artículo 34 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio al referirse al Importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales disponía como norma general:
"1. El importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será: a) En el supuesto de transmisión onerosa o lucrativa, la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales. b) En los demás supuestos, el valor de mercado de los elementos patrimoniales o partes proporcionales, en su caso. 2. Si se hubiesen efectuado mejoras en los elementos patrimoniales transmitidos, se distinguirá la parte del valor de enajenación que corresponda a cada componente del mismo. "
El artículo 35 al regular las transmisiones a título oneroso disponía:
" 1. El valor de adquisición estará formado por la suma de: a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado. b El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente. En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones.
2. El valor de adquisición a que se refiere el apartado anterior se actualizará, exclusivamente en el caso de bienes inmuebles, mediante la aplicación de los coeficientes que se establezcan en la correspondiente Ley de Presupuestos Generales del Estado. Los coeficientes se aplicarán de la siguiente manera: a) Sobre los importes a que se refieren los párrafos a) y b) del apartado anterior, atendiendo al año en que se hayan satisfecho. b) Sobre las amortizaciones, atendiendo al año al que correspondan.
3. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere el párrafo b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste. ".
En este caso, de los datos que obran en el expediente y de la documentación aportada se desprende que el interesado en escritura pública de fecha ... procedió a la venta de una vivienda y una plaza de aparcamiento, siendo el valor de la compraventa en su conjunto de 247.000 euros, de los cuales, de los cuales 16.000 euros correspondían a la plaza de aparcamiento, que se correspondería con la referencia catastral número ... La Administración tributaria autonómica de las Islas Baleares, y a efectos de la determinación de la base imponible del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (transmisiones onerosas), procedió a realizar un procedimiento de comprobación de valores, expediente con número de referencia MVALOR ..., fijando el valor comprobado del inmueble en 24.020,33 euros. La Oficina Gestora considera que debe computarse como valor de transmisión el comprobado a efectos de otro impuestos, mientras que el interesado entiende que debe aceptarse el declarado en la escritura, precio que se ajustaría más al precio de mercado en el momento de la venta.
Como señala la consulta vinculante de la Dirección General de Tributos nº 1.194-16 de fecha 23/03/2016, "El valor normal de mercado correspondiente a la vivienda es el que correspondería al precio acordado para su venta entre sujetos independientes en el momento de la transmisión. En cualquier caso, la fijación de dicho valor es una cuestión de hecho, ajena por tanto a las competencias de este Centro Directivo y que podrá acreditarse a través de medios de prueba admitidos en derecho, cuya valoración corresponderá efectuar a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria, teniendo en cuenta, que en los procedimientos tributarios habrá que estar a lo dispuesto en el artículo 106.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18), que dispone que "en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa".
En este caso el acuerdo por el que finalizó el procedimiento de comprobación de valores, expediente con número de referencia MVALOR …, fijó el valor comprobado del inmueble en 24.020,33 euros. Puede reseñarse que en dicho acuerdo se hacía constar que "Aquesta valoració tributaria s'ha realitzat conforme preveu I'article 134 de la lIei ; 58/2003, de 17 de desembre, General Tributaria, per mitja de dictamen de perits previst en I'article 57.1.i) del mateix cos legal. De conformitat amb el previst en I'article 91 del R. D. 828/1995, de 28 de maig, pel qual s'aprova el reglament de l'lmpost sobre Transmissions Patrimonials i Actes Jurídics Documentats i en I'article 40 del RD 1629/1991, de 8 de novembre, pel qual s'aprova el reglament de I'impost sobre successions i donacions."
Como señaló el Tribunal Supremo en su Sentencia de fecha 21/12/2015, Nº de Recurso: 2068/2014, recurso de casación para la unificación de doctrina al analizar las reglas de determinación del valor de transmisión en el caso de ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de inmuebles a efectos del IRPF:
"Las dos sentencias de contraste abordan la tributación en el impuesto sobre sociedades de incrementos patrimoniales obtenidos por sendos contribuyentes como consecuencia de la enajenación de bienes inmuebles. Hasta aquí la coincidencia es total. La circunstancia de que en un caso se trate del impuesto sobre la renta de las personas físicas y en los otros del que grava la renta de las sociedades resulta irrelevante, pues desde un análisis finalista del artículo 96.1 de la Ley 29/1998 cabe hablar de identidad esencial de situaciones: la tributación en los impuesto directos que gravan la renta de las ganancias obtenidas por la venta de bienes inmuebles.
En dichos dos pronunciamientos se analiza si, en la determinación del precio de enajenación de los inmuebles, la Administración del Estado queda vinculada por la valoración realizada por la Administración autonómica a efectos de un tributo cedido como el de transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentos, concluyéndose en un sentido positivo [ sentencias de 18 de junio de 2012 (FJ 4 º) y 9 de diciembre de 2013 (FJ 5º)]. Aquí se trata de si esa vinculación se produce también a la hora de determinar el precio de adquisición de los bienes que después fueron enajenados. Esta singularidad no rompe la identidad de supuestos, pues en definitiva se trata de precisar si, a efectos de los impuestos directos que gravan la renta (de las personas físicas o de las sociedades), para la determinación de la ganancia o la pérdida patrimonial derivada de la venta de unos bienes inmuebles, en la fijación del precio de adquisición o de enajenación el principio de unicidad de la Administración obliga a la Inspección de los Tributos a tomar en consideración el valor asignado por la Administración autonómica en relación con el impuesto sobre transmisiones patrimoniales.
Las dos sentencias de contraste hacen prevalecer dicho principio sobre el de estanqueidad de los tributos y concluyen que se produce tal vinculación. La impugnada, al ratificar el criterio de la Administración, lo niega. (...). Visto que se dan los presupuestos de procedibilidad de esta modalidad especial de recurso de casación, debemos declarar que la doctrina correcta es la que se contiene en las sentencias de contraste, que son hitos recientes de una larga evolución jurisprudencial de la que es exponente relevante la sentencia de 25 de junio de 1998 (apelación 3027/92, FJ 4º; ES:TS :1998:4254). En palabras de la sentencia de 9 de diciembre de 2013 (FJ 5º), «parece, pues, razonable y coherente que la valoración previa de un bien realizada por una Administración tributaria, vincule a todos los efectos respecto a estos dos tributos a las demás Administraciones competentes, más si se trata de impuestos estatales, si bien el segundo cedido a las Comunidades Autónomas».".
Concluye el fallo de la sentencia que " 3º) Acogiendo la pretensión subsidiaria de la demanda, reconocemos el derecho de los actores a que, para la determinación del incremento patrimonial a efectos del impuesto sobre la renta de las personas físicas del ejercicio 2004 obtenido como consecuencia de la enajenación de los inmuebles de su propiedad en (...), se tome en consideración como valor de adquisición el asignado por la Comunidad de Madrid a efectos del impuesto sobre transmisiones patrimoniales.".
Sentado lo anterior, el interesado alega que la comprobación de valor realizada no reúne los requisitos establecidos en la jurisprudencia del Tribunal Supremo y muchos menos la liquidación provisional que se basa en una resolución que esta parte no ha tenido posibilidad de impugnar produciéndose una gravísima indefensión.
Considera este Tribunal que en este caso debe anularse la liquidación impugnada ya que, afectando la comprobación de valores a dos sujetos pasivos diferentes, y para evitar la indefensión del interesado, previamente a practicar la liquidación provisional, la Oficina Gestora debe verificar:
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Que se haya puesto de manifiesto el expediente de comprobación de valores al vendedor.
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Que el valor comprobado por la CCAA al comprador y que se aplica al vendedor sea firme, esto es, que no haya sido recurrido/reclamado y/o que no se haya interpuesto una Tasación Pericial Contradictoria frente a éste.
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Que la Oficina Gestora haya comunicado expresa y fehacientemente al vendedor la posibilidad de interponer una Tasación Pericial Contradictoria, requisito que exige el TEAC entre otras, en la resolución nº 5570-2013 de fecha 3 de enero de 2016. Este requisito no sería exigible si queda acreditado en el expediente que la CCAA ha notificado el expediente de comprobación de valores instruido frente al comprador también al vendedor.