En Palma de Mallorca , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento abreviado.
Se ha visto la presente reclamación contra la liquidación dictada por la Administración de la Delegación Especial de la AEAT en Eivissa-Formentera con relación al IVA, 2022, períodos impositivos 1T, 2T, 3T y 4T, con número de referencia 2022CMP...M...06E
Con arreglo a lo dispuesto en el artículo 35.2 del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, la cuantía de la presente reclamación se determina en 1.339,10 euros, cuantía que se corresponde con la mayor de las deudas impugnadas, esto es, la correspondiente a la minoración del saldo a compensar del 2T, 2022.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El día 10/10/2023 tuvo entrada en este Tribunal la presente reclamación, interpuesta en 06/10/2023 contra, como se ha indicado, la liquidación dictada por la Administración de la Delegación Especial de la AEAT en Eivissa-Formentera con relación al IVA, 2022, períodos impositivos 1T, 2T, 3T y 4T, con número de referencia 2022CMP...M...06E
La meritada liquidación fue notificada en fecha 7 de septiembre de 2023.
SEGUNDO.- En la liquidación recurrida la Oficina Gestora disminuye el IVA soportado consignado por el obligado tributario en sus autoliquidaciones:
1º) Por las facturas recibidas de ciertos proveedores (PROVEEDOR_1 SA, PROVEEDOR_2 y de PROVEEDOR_3) vinculadas a un amarre y al mantenimiento de una embarcación, al entender que dichos servicios no están afectos a una actividad económica que genere el derecho a la deducción. La reclamante desarrolla actividades de marketing y publicidad. En fecha 1 de diciembre se da de alta en el epígrafe IAE correspondiente al alquiler de embarcaciones. Y desde esa fecha solo aporta 1 factura de alquiler de la embarcación C....
Por ello, la Oficina Gestora considera que la sociedad desarrolla exclusivamente la actividad de "Servicios publicidad y relaciones públicas" teniendo únicamente derecho a la deducción de cuotas que se encuentre exclusivamente afectas a la misma y sean necesarias para el ejercicio de la misma. Y no las asociadas a la supuesta actividad de alquiler de embarcaciones.
2º) Factura procedente de PROVEEDOR_4 SL, relacionada con un regalo realizado a un cliente (artículo 96 de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido, en adelante, LIVA), de 364,8 euros (IVA al 21% de 63,31 euros, incluido).
3º) Respecto del resto de gastos, por no haber probado el reclamante, más allá de simples afirmaciones, que han quedado afectas a una actividad que genere el derecho a la deducción y que, además, se cumplen todos los requisitos que al efecto establece la normativa vigente
TERCERO.- Frente a dicha liquidación se interpone la presente reclamación en la que la entidad XZ SL, en síntesis, manifiesta que sí lleva a cabo una actividad económica de alquiler de embarcaciones y que, en consecuencia, las facturas controvertidas deben dar lugar a la deducibilidad del IVA soportado.
Que la factura de PROVEEDOR_4 es un regalo a clientes que debe ser aceptado. Se trata de gastos no excesivos necesarios para la continuidad de los ingresos.
Y respecto del resto de facturas alegando su necesidad en la actividad empresarial (mobiliario y PROVEEDOR_5)
Se reproducen textualmente las alegaciones presentadas:
Facturas relativas a la explotación de la embarcación No entendemos su negativa a aceptar las tasas e IVA a pagar por la embarcación XZ.
La actividad de alquiler de la embarcación ha sido dada de alta en el modelo 036 (ver anexo).
Todas las facturas son conformes al NIF y pagadas por SL XZ.
SL XZ ha cumplido con las medidas para la nueva actividad de acuerdo con las normas legales.
La embarcación adquirida era de segunda mano. Se trataba de una embarcación construida en 1992 que, a pesar de su aparente buen estado, presentaba más daños de los esperados. XZ SL llevó a cabo las reparaciones necesarias, pero éstas llevaron tiempo y no permitieron alquilar la embarcación con seguridad. Éstas se detallan a continuación:
Las facturas A/...5 y A/...6 de PROVEEDOR_2 (empresa encargada del mantenimiento de la embarcación) corresponden a reparaciones pagadas en 2022 por XZ SL. Las facturas de reparación del proveedor PROVEEDOR_2 demuestran claramente el trabajo realizado.
La factura A/...3 se refiere a diversas reparaciones en 2022, entre ellas la sustitución de un ojo de buey en la proa de la embarcación que había perdido su estanqueidad.
La factura de Servicios Náuticos ... (PROVEEDOR_3) corresponde a la fabricación de un toldo para dar sombra a la embarcación fondeada. Esto era necesario porque el antiguo toldo estaba suelto y era difícil de instalar. Esta inversión se realizó a raíz de las indicaciones de un patrón profesional, Dmv (ver dossier).
Por otro lado, tras el final de la crisis de Covid, la demanda fue menor. Mientras que la actividad de chárter en Baleares se disparó en 2020 y 2021 como consecuencia del cierre de las discotecas, la reapertura de éstas en 2022 frenó la actividad. Al mismo tiempo, el registro de barcos de alquiler en Baleares siguió creciendo enormemente de 2021 a 2023, con varias empresas como XZ intentando subirse a esta nueva ola.
Fuente: https://www.ultimahora.es/noticias/local/2022/08/15/1771991/saturacion-capitania-maritima-palma-lleva-empresas-charter-matricular-embarcaciones-otras-comunidades.html
Esto ha creado un mercado en el que la oferta supera con creces a la demanda. Además, muchos nuevos operadores especializados en chárter ofrecen barcos nuevos, modernos y de bajo consumo, lo que hace que los barcos de segunda mano como XZ sean mucho menos competitivos.
Todo esto ha creado un clima en el que es extremadamente complicado alquilar un barco, a pesar de los repetidos esfuerzos de XZ.
En 2022 es cierto que el alquiler de barcos no tuvo el éxito esperado, pero SL XZ hizo todo lo posible para que así fuera:
Listado en TW: XZ SL ha creado un listado completo, multi-idioma y atractivo para el barco en TW, la principal plataforma de alquiler de barcos en las Islas Baleares. Este anuncio se puede ver aquí: https://www.TW.com/en/boat-rental/...-del-r%C3%Ado/motorboat/tullio-abbate-elite-29-5zpdbk
Llamada con un representante de TW para mejorar la ficha y ampliarla a otras plataformas (en particular, QR): ver correo electrónico en la ficha.
Respuesta inmediata a todas las consultas de TW con precios atractivos. No se hizo seguimiento de ningún cliente potencial.
Producción y distribución de tarjetas de visita del barco en varios bares del puerto, con código QR (ver archivo).
Creación de una ficha informativa sobre el barco, vinculada al código QR de las tarjetas de visita, disponible en este enlace: Ficha C... - Español.pdf
A pesar de todos estos esfuerzos, el barco sólo pudo fletarse una vez en 2022.
La factura de PROVEEDOR_1 de diciembre de 2022 corresponde al consumo de electricidad y agua en el muelle de octubre de 2021 a septiembre de 2022. El escaso importe (16 euros) demuestra que la actividad del barco fue desgraciadamente casi inexistente en 2022.
Cabe señalar que en 2023, el barco ya había sido alquilado (véase la factura en el expediente), a pesar de las crecientes dificultades del mercado.
SL XZ había invertido en este barco con vistas a aumentar los ingresos de SL.
Esperamos que los años difíciles hayan quedado atrás. Si el mercado se mantiene, SL XZ tiene previsto ofrecer ampliar su flota.
Facturas de mobiliario de oficina
También se rechazan muebles de oficina aunque la factura sea correcta y esté pagada por XZ. En concreto, hablamos de sillas y una mesa de oficina dedicadas exclusivamente al trabajo de la empresa, tal y como se detalla en la factura (ver archivo).
A qué se debe esto, ya que los gastos de oficina son deducibles?
Otras facturas
PROVEEDOR_5: ¿Por qué se niega a utilizar los medios de transporte de XZ? No hay que olvidar que XZ tiene su sede en una isla y es la única forma de llegar a las grandes ciudades para hacer negocios.
PROVEEDOR_4: Los regalos a los clientes siguen siendo habituales hoy en día.
Los gastos incurridos en 2022 no son excesivos y eran necesarios para la continuidad de los ingresos de XZ.
Le agradecemos de antemano su consideración a nuestra solicitud de revisión de nuestro caso y le deseamos un buen día.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente, actuando como órgano unipersonal, para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Si el acto impugnado es o no conforme a Derecho.
TERCERO.- La principal cuestión de fondo que genera la controversia planteada en esta reclamación consiste en determinar si las cuotas de IVA soportado vinculadas a una supuesta actividad de chárter o alquiler de una embarcación de recreo pueden considerarse deducibles en su totalidad y con independencia del número de días en los que la citada embarcación ha estado destinada a la indicada actividad económica, como defiende la entidad recurrente.
La resolución de esta cuestión exige poner de manifiesto los siguientes hechos y circunstancias relevantes:
- La entidad recurrente se da de alta en la actividad de alquiler de embarcaciones en diciembre de 2020.
- No ha prestado ningún servicio vinculado a esta actividad desde esa fecha. Solo se ha podido probar que la embarcación supuestamente dedicada a esta actividad ha estado alquilada 1 día.
- Una embarcación de recreo, en los términos que se analizarán posteriormente, es un bien de uso mixto que permite su utilización para fines privados y/o personales de sus titulares (o de los socios y/o administradores de las entidades propietarias).
CUARTO.- Establece la normativa del IVA
Artículo 92. Cuotas tributarias deducibles.
Uno. Los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o correspondan a las siguientes operaciones:
1.º Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del Impuesto.
2.º Las importaciones de bienes.
3°. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios comprendidas en los artículos 9.1.° c) y d); 84.uno.2.° y 4.º, y 140 quinque, todos ellos de la presente Ley.
4.º Las adquisiciones intracomunitarias de bienes definidas en los artículos 13, número 1.º, y 16 de esta Ley.
Dos. El derecho a la deducción establecido en el apartado anterior sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado uno, de esta Ley.
Artículo 93. Requisitos subjetivos de la deducción.
Uno. Podrán hacer uso del derecho a deducir los sujetos pasivos del Impuesto que tengan la condición de empresarios o profesionales de conformidad con lo dispuesto en el artículo 5 de esta Ley y hayan iniciado la realización habitual de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a sus actividades empresariales o profesionales.
(...)
Artículo 94. Operaciones cuya realización origina el derecho a la deducción.
Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
1.º Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del impuesto que se indican a continuación:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.
b) Las prestaciones de servicios cuyo valor esté incluido en la base imponible de las importaciones de bienes, de acuerdo con lo establecido en el artículo 83 de esta Ley.
c) Las operaciones exentas en virtud de lo dispuesto en los artículos 20 bis, 21, 22, 23, 24 y 25 de esta Ley, así como las demás exportaciones definitivas de bienes fuera de la Comunidad que no se destinen a la realización de las operaciones a que se refiere el número 2.º de este apartado.
d) Los servicios prestados por agencias de viajes que estén exentos del impuesto en virtud de lo establecido en el artículo 143 de esta Ley.
2.º Las operaciones realizadas fuera del territorio de aplicación del impuesto que originarían el derecho a la deducción si se hubieran efectuado en el interior del mismo.
3.º Las operaciones de seguro, reaseguro, capitalización y servicios relativos a las mismas, así como las bancarias o financieras, que estarían exentas si se hubiesen realizado en el territorio de aplicación del impuesto, en virtud de lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, números 16.º y 18.º de esta Ley, siempre que el destinatario de tales prestaciones esté establecido fuera de la Comunidad o que las citadas operaciones estén directamente relacionadas con exportaciones fuera de la Comunidad y se efectúen a partir del momento en que los bienes se expidan con tal destino, cualquiera que sea el momento en que dichas operaciones se hubiesen concertado.
A efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, las personas o entidades que no tengan la condición de empresarios o profesionales se considerarán no establecidas en la Comunidad cuando no esté situado en dicho territorio ningún lugar de residencia habitual o secundaria, ni el centro de sus intereses económicos, ni presten con habitualidad en el mencionado territorio servicios en régimen de dependencia derivados de relaciones laborales o administrativas.
Dos. Los sujetos pasivos comprendidos en el apartado dos del artículo anterior únicamente podrán deducir el impuesto soportado o satisfecho por la adquisición de los medios de transporte que sean objeto de la entrega a que se refiere el artículo 25, apartado dos, de esta Ley, hasta la cuantía de la cuota del impuesto que procedería repercutir si la entrega no estuviese exenta.
Tres. En ningún caso procederá la deducción de las cuotas en cuantía superior a la que legalmente corresponda ni antes de que se hubiesen devengado con arreglo a derecho.
Artículo 95. Limitaciones del derecho a deducir.
Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.
Dos. No se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:
1.º Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.
2.º Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.
3.º Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.
4.º Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.
5.º Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.
Tres. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:
1.ª Cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
2.ª Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por 100.
A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo "jeep''.
No obstante lo dispuesto en esta regla 2.ª, los vehículos que se relacionan a continuación se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 100 por 100:
a) Los vehículos mixtos utilizados en el transporte de mercancías.
b) Los utilizados en la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación.
c) Los utilizados en la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación.
d) Los utilizados por sus fabricantes en la realización de pruebas, ensayos, demostraciones o en la promoción de ventas.
e) Los utilizados en los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales.
f) Los utilizados en servicios de vigilancia.
3.ª Las deducciones a que se refieren las reglas anteriores deberán regularizarse cuando se acredite que el grado efectivo de utilización de los bienes en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional es diferente del que se haya aplicado inicialmente.
La mencionada regularización se ajustará al procedimiento establecido en el capítulo I del título VIII de esta Ley para la deducción y regularización de las cuotas soportadas por la adquisición de los bienes de inversión, sustituyendo el porcentaje de operaciones que originan derecho a la deducción respecto del total por el porcentaje que represente el grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
4.ª El grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional deberá acreditarse por el sujeto pasivo por cualquier medio de prueba admitido en derecho. No será medio de prueba suficiente la declaración-liquidación presentada por el sujeto pasivo ni la contabilización o inclusión de los correspondientes bienes de inversión en los registros oficiales de la actividad empresarial o profesional.
5.ª A efectos de lo dispuesto en este apartado, no se entenderán afectos en ninguna proporción a una actividad empresarial o profesional los bienes que se encuentren en los supuestos previstos en los números 3.º y 4.º del apartado dos de este artículo.
Cuatro. Lo dispuesto en el apartado anterior será también de aplicación a las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de los siguientes bienes y servicios directamente relacionados con los bienes a que se refiere dicho apartado:
1.º Accesorios y piezas de recambio para los mencionados bienes.
2.º Combustibles, carburantes, lubrificantes y productos energéticos necesarios para su funcionamiento.
3.º Servicios de aparcamiento y utilización de vías de peaje.
4.º Rehabilitación, renovación y reparación de los mismos.
Artículo 99. Ejercicio del derecho a la deducción.
Uno. En las declaraciones-liquidaciones correspondientes a cada uno de los períodos de liquidación, los sujetos pasivos podrán deducir globalmente el montante total de las cuotas deducibles soportadas en dicho período del importe total de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas durante el mismo período de liquidación en el territorio de aplicación del Impuesto como consecuencia de las entregas de bienes, adquisiciones intracomunitarias de bienes o prestaciones de servicios por ellos realizadas.
Dos. Las deducciones deberán efectuarse en función del destino previsible de los bienes y servicios adquiridos, sin perjuicio de su rectificación posterior si aquél fuese alterado.
No obstante, en los supuestos de destrucción o pérdida de los bienes adquiridos o importados, por causa no imputable al sujeto pasivo debidamente justificada, no será exigible la referida rectificación.
Tres. El derecho a la deducción solo podrá ejercitarse en la declaración-liquidación relativa al periodo de liquidación en que su titular haya soportado las cuotas deducibles o en las de los sucesivos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del mencionado derecho.
Sin embargo, en caso de declaración de concurso, el derecho a la deducción de las cuotas soportadas con anterioridad a la misma, que estuvieran pendientes de deducir, deberá ejercitarse en la declaración-liquidación correspondiente al periodo de liquidación en el que se hubieran soportado.
Cuando no se hubieran incluido las cuotas soportadas deducibles a que se refiere el párrafo anterior en dichas declaraciones-liquidaciones, y siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del derecho a la deducción de tales cuotas, el concursado o, en los casos previstos por el artículo 86.3 de la Ley Concursal, la administración concursal, podrá deducirlas mediante la rectificación de la declaración-liquidación relativa al periodo en que fueron soportadas.
Cuando hubiese mediado requerimiento de la Administración o actuación inspectora, serán deducibles, en las liquidaciones que procedan, las cuotas soportadas que estuviesen debidamente contabilizadas en los libros registros establecidos reglamentariamente para este Impuesto, mientras que las cuotas no contabilizadas serán deducibles en la declaración-liquidación del periodo correspondiente a su contabilización o en las de los siguientes. En todo caso, unas y otras cuotas solo podrán deducirse cuando no haya transcurrido el plazo a que se refiere el primer párrafo.
En el supuesto de las ventas ocasionales a que se refiere el artículo 5, apartado uno, letra e), de esta Ley, el derecho a la deducción solo podrá ejercitarse en la declaración relativa al periodo en que se realice la entrega de los correspondientes medios de transporte nuevos.
Cuatro. Se entenderán soportadas las cuotas deducibles en el momento en que el empresario o profesional que las soportó reciba la correspondiente factura o demás documentos justificativos del derecho a la deducción.
Si el devengo del Impuesto se produjese en un momento posterior al de la recepción de la factura, dichas cuotas se entenderán soportadas cuando se devenguen.
En el caso al que se refiere el artículo 98, apartado cuatro de esta Ley, las cuotas deducibles se entenderán soportadas en el momento en que nazca el derecho a la deducción.
Cinco. Cuando la cuantía de las deducciones procedentes supere el importe de las cuotas devengadas en el mismo periodo de liquidación, el exceso podrá ser compensado en las declaraciones-liquidaciones posteriores, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años contados a partir de la presentación de la declaración-liquidación en que se origine dicho exceso.
No obstante, el sujeto pasivo podrá optar por la devolución del saldo existente a su favor cuando resulte procedente en virtud de lo dispuesto en el Capítulo II de este Título, sin que en tal caso pueda efectuar su compensación en declaraciones-liquidaciones posteriores, cualquiera que sea el periodo de tiempo transcurrido hasta que dicha devolución se haga efectiva.
En la declaración-liquidación, prevista reglamentariamente, referida a los hechos imponibles anteriores a la declaración de concurso se deberá aplicar la totalidad de los saldos acumulados a compensar de periodos de liquidación anteriores a dicha declaración.
QUINTO.- De los preceptos transcritos se pueden extraer las siguientes conclusiones:
Primera: el IVA soportado correspondiente a los bienes y servicios corrientes, será deducible en la medida en que el obligado tributario pruebe una afectación exclusiva a la actividad económica, lógicamente, durante los períodos de tiempo en la que esta se desarrolle.
Segunda: respecto a los bienes de inversión, si ha quedado acreditada su vinculación (total o parcial) a una actividad económica (en el presente caso, la de alquiler), el IVA soportado será deducible con el grado de afectación que le corresponda esto es, en proporción al número de días en los que el bien de inversión (embarcación de recreo) ha estado efectivamente arrendado.
La deducibilidad en función del citado grado de afectación en los términos expuestos y tal y como establece la normativa del IVA queda confirmada y ratificada por:
1º) La Directiva 2009/162/UE del Consejo, de 22 de diciembre de 2009, por la que se modifican diversas disposiciones de la Directiva 2006/112/CE, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido.
En su Exposición de Motivos se dice, por lo que se refiere al derecho de deducción, que la norma básica establece que el derecho solo existe en la medida en que los bienes y servicios son utilizados por el sujeto pasivo a efectos de su actividad empresarial. Que esta norma debe clarificarse y reforzarse por lo que respecta a la entrega de bienes inmuebles y al gasto relacionado con ella para garantizar que los sujetos pasivos reciban un tratamiento idéntico en el caso de aquellos bienes inmuebles que, si bien están destinados a la actividad empresarial del sujeto pasivo, no se utilizan exclusivamente para fines relacionados con dicha actividad. Y que, si bien los bienes inmuebles y los gastos relacionados con ellos constituyen los casos más significativos, en los que es conveniente aclarar y reforzar la norma, dado el valor y larga vida económica de esos bienes y el hecho de que su uso mixto es una práctica corriente, se da la misma situación, aunque de modo menos patente y uniforme, respecto de los bienes muebles de naturaleza duradera. De conformidad con el principio de subsidiariedad, esta Directiva considera conveniente dotar a los Estados miembros de los medios necesarios para tomar las mismas medidas, si resulta apropiado, en lo que respecta a ese tipo de bienes muebles cuando forman parte del activo de una empresa.
Se reproduce literalmente el contenido de la mencionada Exposición de motivos:
(9) Por lo que se refiere al derecho de deducción, la norma básica establece que el derecho solo existe en la medida en que los bienes y servicios son utilizados por el sujeto pasivo a efectos de su actividad empresarial.
(10) Esta norma debe clarificarse y reforzarse por lo que respecta a la entrega de bienes inmuebles y al gasto relacionado con ella para garantizar que los sujetos pasivos reciban un tratamiento idéntico en el caso de aquellos bienes inmuebles que, si bien están destinados a la actividad empresarial del sujeto pasivo, no se utilizan exclusivamente para fines relacionados con dicha actividad.
(11) Si bien los bienes inmuebles y los gastos relacionados con ellos constituyen los casos más significativos, en los que es conveniente aclarar y reforzar la norma, dado el valor y larga vida económica de esos bienes y el hecho de que su uso mixto es una práctica corriente, se da la misma situación, aunque de modo menos patente y uniforme, respecto de los bienes muebles de naturaleza duradera. De conformidad con el principio de subsidiariedad, es conveniente por ello dotar a los Estados miembros de los medios necesarios para tomar las mismas medidas, si resulta apropiado, en lo que respecta a ese tipo de bienes muebles cuando forman parte del activo de una empresa
De tal manera, la meritada Directiva introduce en la Directiva 2006/112/CE, un nuevo artículo 168 bis según el cual:
'1.- En el caso de un bien inmueble que forme parte del patrimonio de la empresa de un sujeto pasivo y utilizado por este tanto a efectos de las actividades de la empresa como para su uso privado o el de su personal o, de manera más general, con fines distintos de los de su empresa, la deducción del IVA sobre los gastos relacionados con este patrimonio deberá efectuarse con arreglo a los principios establecidos en los artículos 167, 168, 169 y 173 de manera proporcional a su utilización a efectos de las actividades de la empresa.
Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 26, los cambios relativos al porcentaje de utilización de un bien inmueble a que se refiere el apartado 1 se tendrán en cuenta, en las condiciones previstas en los artículos 184 a 192, en los respectivos Estados miembros.
2. Los Estados miembros podrán aplicar también el apartado 1 en relación con el IVA a los gastos relacionados con otros bienes que formen parte del patrimonio de la empresa".
Por tanto, de esta norma se deduce, claramente, que solo cabe admitir una deducción proporcional del IVA soportado en la explotación de bienes considerados como "mixtos", esto es, de bienes que sean susceptibles, por sus características intrínsecas (por ejemplo, una embarcación de recreo) de un uso privado o personal por parte de su titular, descartando, como alega el reclamante, una deducción total e incondicional
2º) La jurisprudencia del más alto Tribunal a nivel autonómico, el TSJ en Illes Balears, tal y como emana, entre otras, de su sentencia de 7 de octubre de 2021 (PO 209/2019), que, si bien referida al arrendamiento vacacional de un inmueble, el criterio aplicado es perfectamente extrapolable al arrendamiento por cortos períodos de tiempo de una embarcación de recreo.
Establece, con carácter general, el TSJ en su FD SEGUNDO
SEGUNDO. Tal y como sustenta la representación de la Administración demandada, el examen de la conformidad a Derecho de las liquidaciones correspondientes al IVA que ha practicado la Oficina de Gestión Tributaria de Baleares contra la mercantil "... S.L." conlleva una valoración del material probatorio existente, se trata de una cuestión fáctica dilucidar si la sociedad actora, en los años 2014, 2015 y 2016 ejerció la actividad de alquiler vacacional en la finca ..., a fin de poderse deducir una serie de gastos que la entidad contribuyente vincula con la explotación turística de la vivienda, como efectuó en sus autoliquidaciones, habiéndose corregido esta desgravación por la Administración Tributaria, la cual no aprecia que la recurrente desempeñe una actividad de alquiler de inmueble sujeta a IVA.
(...)
Posteriormente (páginas 12 y ss de la sentencia) pone de manifiesto que respecto al IVA 2016 la Oficina Gestora ha practicado la siguiente liquidación
Las cuotas soportadas durante el período están relacionadas con la actividad de 'alojamientos turísticos extrahoteleros' si bien la actividad sólo se desarrolla del 24 de julio al 14 de agosto de 2016. El artículo 95 de la LIVA declara que, cuando el sujeto pasivo adquiere un bien o servicio que no afecta directa y exclusivamente a su actividad empresarial o profesional, las cuotas soportadas no podrán ser deducidas en ninguna medida ni cuantía, salvo que se trate de bienes de inversión, en cuyo supuesto, la afectación parcial de tales bienes permitirá la deducción parcial de las cuotas soportadas conforme a las reglas establecidas en el artículo 95 de la Ley 37/1992.
En este caso, las cuotas soportadas durante el primer trimestre de 2016 no se relacionan con bienes de inversión. En consecuencia, dado que no pueden afectarse en parte al desarrollo de la actividad empresarial o profesional, no serán deducibles las cuotas soportadas por la adquisición de tales bienes y servicios. (Consulta vinculante V0190-16).
Así mismo, durante el ejercicio 2016, el consumo de energía eléctrica es muy similar a lo largo de todo el año por lo que podemos considerar que el obligado tributario no afecta directa y exclusivamente al desarrollo de su actividad los suministros relacionados con la vivienda, toda vez que es previsible su utilización simultánea para satisfacer necesidades privadas de vivienda.
Teniendo en cuenta las alegaciones presentadas no resulta acreditado que los suministros se encuentren afectos exclusivamente al desarrollo de la actividad. El art.105.1 de la Ley 58/2003, General Tributaria, establece que en los procedimientos de aplicación de los tributos, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Dado que la defensa de su derecho no puede quedar condicionada exclusivamente a la exposición de unos hechos sin la aportación de ningún medio de prueba que sustente sus afirmaciones, se considera que no han quedado probado que se den los elementos objetivos previstos en la norma del impuesto para considerar los ingresos obtenidos sujetos y exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
(...)
En este contexto, el TSJ desestima el recurso presentado por la reclamante, confirmando las liquidaciones recurridas.
Por consiguiente, este Tribunal determina que, existiendo una actividad de arrendamiento de una embarcación de recreo, cumpliéndose con el resto de requisitos que establece la normativa del IVA, el IVA soportado será deducible, exclusivamente, en función del grado de afectación de dicha embarcación a la citada actividad, esto es, en función del número real de los días en los que el barco ha estado efectivamente alquilado, días efectivos de arrendamiento cuya prueba corresponde al obligado tributario/arrendador.
Debiendo hacerse hincapié en que lo dicho SOLO es aplicable cuando se haya probado la existencia de una auténtica y real actividad económica de arrendamiento.
SEXTO.- Este es el criterio que mantiene el Tribunal Supremo en su sentencia de fecha 25 de abril de 2014 (número de recurso 2117/2012, siendo Ponente don ...) al establecer en su Fundamento de Derecho Cuarto "in fine":
(...)
El contenido de este apartado permite concluir que no estaba en la idea del TJCE admitir incondicionalmente la deducción total e inmediata del lVA cuando se trata de bienes de utilización mixta. Y aunque proclama una presunción de utilización íntegra del bien para las necesidades de las operaciones gravadas, no se entiende que la legislación española se aparte de las previsiones que se recogen en la Sexta Directiva y en la Directiva 2006/112/CE. Ambas prevén el derecho a deducir "en la medida en que los bienes y los servicios se utilicen para las necesidades de sus operaciones gravadas" cuando en el artículo 95 de la Ley 37/l992 proclama la regla de deducibilidad de las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional, si bien para el caso de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas recoge una presunción de afectación del bien al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 % salvo en el caso de determinados vehículos que concreta la norma, que se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 100 %.
Aunque la presunción de afectación del bien al desarrollo de la actividad empresarial o profesional se limíta al 50 %, ello no impide que la deducción tenga lugar por la totalidad, si el interesado acredita una afectación superior.
A lo hasta ahora expuesto se puede añadir que la deducción proporcional a la utilización de los bienes mixtos afectos a las actividades de la empresa, descartando una deducción total e incondicional, es la práctica que ya se recoge en la Directiva 2009/162/UE del Consejo, de 22 de diciembre de 2009 , por la que se modifican diversas disposiciones de la Directiva 2006/112/CE, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Y al señalar en su Fundamento de Derecho Quinto:
QUINTO.- En el caso que nos ocupa estamos ante la regularización del IVA deducido en su totalidad por la adquisición de un bien de inversión --una embarcación no afecta en exclusividad a la actividad de alquiler de embarcaciones--, lo que exige fijar el porcentaje de afectación a la actividad empresarial, levantándose acta de disconformidad, el 2 de mayo de 2006, en la que, dadas las dificultades para establecerla afectación, el actuario la fijó en el 50%, pero el Inspector Jefe, entendiendo que había datos que permitían precisar ese porcentaje, acordó la ampliación de actuaciones a fin de acreditar el porcentaje de afectación, que, a la vista de los días de alquiler con relación a los día de uso total de la embarcación, acabo fijándose en el 23%. Así, por los datos facilitados por el Puerto de Mazagón, se acredita que la embarcación estuvo fuera del puerto base los días que se dicen en la liquidación, de los que sólo se acreditan como día de alquiler los que igualmente se dicen en el periodo considerado para realizar la comprobación, sin perjuicio de la posibilidad de una nueva regularización si la recurrente consigue acreditar una afectación posterior distinta.
Corresponde a la actora acreditar el grado de afectación de la embarcación a operaciones sujetas y no exentas; en la medida en que la embarcación pertenece al círculo de la empresa, es algo que ella sólo puede probar cumplidamente.
(...)
En nuestro caso, la Inspección se ha limitado a actuar su potestad de comprobación, comprobando los días de uso global de la embarcación por datos facilitados por terceros, y la actora ha acreditado los días que la embarcación ha estado alquilada, lo que permite establecer el porcentaje de afectación de la embarcación a una actividad sujeta y no exenta.
Y también es el criterio mantenido por otros Tribunales Superiores de Justicia.
Sirva como ejemplo la sentencia del TSJ de Andalucía, de fecha 2 de diciembre de 2016, número de recurso 286/2015 y número de resolución 1108/2016, en la que en su Fundamento de Derecho Segundo, en un supuesto similar al aquí analizado, establece:
- De la normativa expuesta anteriormente se deriva que si el sujeto pasivo adquiere un bien que no afecta directa y exclusivamente a su actividad empresarial o profesional, las cuotas soportadas no podrán ser deducidas en ninguna medida ni cuantía, salvo que se trate de bienes de inversión, en cuyo supuesto la afectación parcial de tales bienes permitirá la deducción parcial de las cuotas soportadas conforme a las reglas establecidas en el artículo 95.
Por consiguiente y en lo que se refiere a la adquisición de una embarcación para su afectación como bien de inversión a la actividad del consultante, según se deduce de las reglas contenidas en el artículo 95 de la Ley antes expuesto, en especial sus apartados Uno y Tres, y en base a los datos aportados por el consultante, la cuota soportada por la adquisición y consumos de dicha embarcación solo podrá ser objeto de deducción en la medida en el que la misma vaya a utilizarse previsiblemente en el desarrollo de dicha actividad.
A partir de ahí, y empezando por la deducción de los gastos contraídos con motivo de titularidad de una embarcación, la parte actora recuerda que su objeto social está consagrado a la venta y alquiler de embarcaciones, que aquella de su propiedad estaba dada de alta en la correspondiente Lista de Navegación y en el Impuesto de Actividades Económicas, y que tanto la nave como las operaciones de alquiler han sido debidamente registradas y contabilizadas, la primera como elemento patrimonial de su inmovilizado.
La crítica a la labor de comprobación pretende en este caso corregir ante todo el supuesto error iuris cometido al permitir una deducción proporcional de los gastos soportados, en función de un porcentaje ( 3%) de utilización efectiva de la embarcación en actividades empresariales, afirmando que en ningún precepto regulador del Impuesto sobre el Valor Añadido está previsto un cálculo de este estilo , concluyendo que el hecho de que la embarcación estuviese alquilada solamente cierto número de días al año no permite practicar una liquidación considerando deducible la parte proporcional de IVA correspondiente a los días arrendados.
En el plano estrictamente teórico, disentimos de la afirmación de la actora, para lo que basta con remitirse a los fundamentos jurídicos utilizados por la oficina gestora que acertadamente recordó que la regulación legal de las limitaciones del derecho a deducir descansa sobre una regla general, prohibitiva de la deducción de las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional ---- artículo 95 . Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido ---- que conoce la excepción relativa a las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de bienes de inversión empleados en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional , en principio sujetos a deducción en la en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
No es exagerado decir, a la vista de la experiencia adquirida por el Tribunal en recursos sobre esta misma materia, que existía en este caso material suficiente, no ya para aplicar la regla sobre afectación parcial del bien de inversión a un uso empresarial sino para reconsiderar el hecho mismo de la afectación, sin embargo, aplicada la primera por la oficina gestora, la cuestión planteada se reconduce a determinar sí, efectivamente, la conclusión que establece que, descontando el tiempo de afectación acreditado ( el 3% ), el período restante debe entenderse de uso privativo resulta ajustada a la lógica, la experiencia o las reglas generales en materia de carga de la prueba. Y si tenemos en consideración que la oficina gestora no razona en el vacío, sino que acude a la documentación sobre facturación de consumos de agua y de luz, o a documentos de autoridades portuarias, debemos considerar racionalmente obtenida la inferencia que concluye en un uso privado de la embarcación, al margen de los períodos puntuales de afección de la misma al arrendamiento por precio a terceros. En nada desmerece este conclusión el hecho de que la recurrente hubiese arrendado la embarcación desde 2008, puesto que lo cuestionado por la oficina gestora,como acabamos de ver, no es tanto la existencia misma de la afectación, materializada en forma de arrendamiento , como de períodos de uso privativo intercalados con los de uso empresarial en sentido estricto.
Por lo expuesto, procede desestimar el motivo de impugnación examinado.
E, igualmente, sirva como otro ejemplo la sentencia del TSJ de Valencia, de fecha 11 de abril de 2013 (número de recurso 746/2010 y número de resolución 335/2013) en la que establece, también en un supuesto similar al que genera la presente controversia, que:
(...)
Por lo tanto las cuotas de IVA soportado se consideran deducibles únicamente en la parte correspondiente a la actividad de alquiler, realizándose un reparto de los gastos registrados en función de los días que la embarcación ha estado a disposición de la socia y administradora única y los días en que se ha alquilado la misma"
En términos análogos, se expone en la Resolución del TEAR de fecha 27/01/2010, en su Fundamento de Derecho Tercero:
"TERCERO.- En relación con la deducibilidad de las cuotas soportadas en la adquisición, uso y mantenimiento de la embarcación, que es reducida en el acuerdo impugnado, con fundamento en la afectación parcial a la actividad de arrendamiento de la embarcación, debe tenerse en cuenta que no se discute la efectiva celebración de diversos contratos de arrendamiento de la embarcación -lo que, a tenor de lo dispuesto en la letra c) del apartado Uno del artículo 5 de la Ley del Impuesto , es suficiente para atribuir al arrendador la condición de empresario a los solos efectos del Impuesto- y que, asimismo es pacífico el hecho de la ausencia de medios personales y de otros materiales distintos de la propia embarcación exclusivamente dedicados a la actividad de arrendamiento. Igualmente debe tenerse presente que dicha afectación parcial se ha cuantificado atendiendo exclusivamente a los días en que, según los contratos aportados, la embarcación ha estado efectivamente alquilada.
Considerando también que la afectación a la actividad de arrendamiento de los bienes objeto de la misma, en el caso de que no exista infraestructura empresarial -conjunto de elementos personales y materiales dispuestos por su titular y en funcionamiento para intervenir en el mercado de bienes y/o servicios- es mesurable únicamente por el tiempo en que efectivamente se encuentren alquilados, pues solo durante dichos arrendamientos -a falta de otros elementos que puedan estar funcionando en tanto se conciertan los alquileres- puede entenderse que existe actividad y por tanto afectación a la misma.
Así las cosas la afectación parcial a la actividad en el caso que ahora interesa viene determinada por el tiempo en que la embarcación se haya encontrado efectivamente alquilada y no en mera expectativa de alquiler. Siendo este mismo el criterio seguido en el acuerdo impugnado para establecer el grado de afectación determinante de la limitación del derecho a deducir aplicada, deben declararse conforme a derecho las liquidaciones así practicadas"
Asumiendo íntegramente la motivación contenida en el acuerdo de liquidación, así como en la resolución del TEAR recurrida, debe procederse a la desestimación del presente motivo impugnatorio.
(...)
En definitiva, la cuestión de fondo es probatoria. Esto es, la cuestión esencial a resolver no reside tanto en que la Administración debiera acreditar tal utilización privativa por el medio elegido u otro más eficaz sino, justamente al contrario (artículo 105.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , que dispone que En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo ) que el recurrente acreditara la afectación directa y exclusiva de la embarcación a la actividad empresarial. Insistamos en que tal prueba no se ha realizado, antes al contrario, dicha afectación directa y exclusiva queda desvirtuada por los indicios relacionados por la Inspección en la motivación del acuerdo de liquidación, por lo cual, la circunstancia de que la Inspección tributaria primero y, más tarde, el TEAR admitiera una deducción del 3% (correspondiente al grado de afectación que se estima acreditado, correspondiente al período de 6 días que el obligado tributario declara haberla alquilado), sin duda al amparo del artículo 95. Tres, regla 1ª LIVA , que establece una excepción a lo dispuesto en el artículo 95. Uno en el sentido de autorizar la deducción en la medida en que los bienes de inversión -distintos a los automóviles, ciclomotores o motocicletas- vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional. Esta distinción con relación a los automóviles y otros vehículos es importante porque en la regla 1ª, a diferencia de la 2ª que es la que regula estos últimos, la Ley no establece presunción alguna sino, meramente, el empleo de un criterio fundado de que los bienes vayan a utilizarse, previsiblemente, en el desarrollo de una a actividad empresarial o profesional. Y esto es precisamente lo que la Administración realizó y el TEAR estimó correcto. En consecuencia, no se trata de que, más allá del período de 6 días que el obligado tributario declaró haber alquilado la embarcación no se realizan actividades empresariales sino que, con este dato y la falta de prueba alguna por parte del recurrente a fin de acreditar la afectación directa y exclusiva de la embarcación a la actividad empresarial, se atendió a un porcentaje estimativo y razonable, que no ha sido tampoco desacreditado, del 3 %, lo que debe estimarse correcto.
Cabe citar en este punto la Sentencia de la Sección Primera de esta Sala de lo Contencioso-administrativo nº 534/2007 de fecha 30 de mayo de 2007 (Recurso 2263/2005 ) que, en su Fundamento de Derecho Cuarto señala:
(...)
Así como la Sentencia de esta Sala y Sección nº 1400/2011, de 13 de diciembre de 2011 (Recurso contenciosoadministrativo 430/2009 ) que, en su Fundamento de Derecho Tercero, dispone:
(...)
Dejando al margen lo anterior, sí es congruente con los términos del debate litigioso el considerar judicialmente probado que la embarcación estuvo destinada, en términos generales, a actividades no empresariales con excepción de los días en que la Inspección Tributaria señala, de modo que únicamente en ellos fue instrumento de actividades que dan derecho a la deducción de las cuotas del IVA soportado.
Con esto rechazamos el motivo de impugnación.
Por todo lo expuesto, debe desestimarse este motivo impugnatorio
SÉPTIMO.- En definitiva, y a la vista de lo expuesto en los anteriores Fundamentos de Derecho, este Tribunal debe concluir que solo son deducibles las cuotas de IVA soportado vinculadas a una actividad de chárter o alquiler de una embarcación si esta ha quedado efectivamente afecta a una actividad económica real; y, si esto puede probarse (circunstancia que no ocurre en el presente caso) solo en función del número de días en los que la citada embarcación ha estado destinada de manera efectiva a la indicada actividad económica.
En el presente caso, ha quedado claramente demostrado que la entidad XZ SL NO realiza una actividad de alquiler de embarcaciones:
- La entidad recurrente se da de alta en la actividad de alquiler de embarcaciones en diciembre de 2020
- No ha prestado ningún servicio vinculado a esta actividad desde esa fecha. Solo se ha podido probar que la embarcación supuestamente dedicada a esta actividad ha estado alquilada 1 día. Así lo reconoce la propia entidad recurrente en su escrito de alegaciones.
- Una embarcación de recreo, como se ha indicado, es un bien de uso mixto que permite su utilización para fines privados y/o personales de sus titulares (o de los socios y/o administradores de las entidades propietarias). Así lo ha constado la Oficina Gestora:
"Evidentemente, el hecho de alquilar la embarcación un día en un periodo de 3 años, ya que se dio de alta en el epígrafe 855.2 'Alquiler de embarcaciones" con fecha 1 de diciembre de 2020, no constituye un indicio de que se este desarrollando dicha actividad, más bien indica que la citada embarcación forma parte del patrimonio personal del socio de la entidad, el cual la utiliza para fines privados"
- Alquilar una embarcación durante un solo día en un período de tiempo superior a tres años (más de 1.000 días posibles de alquiler) no supone realizar una actividad económica real de alquiler. La entidad recurrente no ha actuado como un empresario y/o profesional en los términos que exige el artículo 5 de la LIVA
En consecuencia, no puede admitirse la deducibilidad de las cuotas de IVA soportado asociadas a la citada embarcación
Aceptar el criterio de la entidad recurrente supondría tener que aceptar que todas las cuotas de IVA soportado serían deducibles cuando la embarcación titularidad del obligado tributario se ha alquilado un solo día en el período considerado, conclusión que, a todas luces, sería ilógica en función de lo dispuesto en la normativa vigente y en función de lo que las directivas UE establecen a este respecto.
En suma, la entidad reclamante no ha podido probar la afectación de la embarcación a una actividad económica. Incumbiendo, como señala la jurisprudencia expuesta, la carga de la prueba a la entidad recurrente:
Así lo establece el TS:
Corresponde a la actora acreditar el grado de afectación de la embarcación a operaciones sujetas y no exentas; en la medida en que la embarcación pertenece al círculo de la empresa, es algo que ella sólo puede probar cumplidamente.
Y así lo establecen los propios TSJ's:
En definitiva, la cuestión de fondo es probatoria. Esto es, la cuestión esencial a resolver no reside tanto en que la Administración debiera acreditar tal utilización privativa por el medio elegido u otro más eficaz sino, justamente al contrario (artículo 105.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , que dispone que En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo) que el recurrente acreditara la afectación directa y exclusiva de la embarcación a la actividad empresarial. Insistamos en que tal prueba no se ha realizado, antes al contrario, dicha afectación directa y exclusiva queda desvirtuada por los indicios relacionados por la Inspección en la motivación del acuerdo de liquidación, por lo cual, la circunstancia de que la Inspección tributaria primero y, más tarde, el TEAR admitiera una deducción del 3% (correspondiente al grado de afectación que se estima acreditado, correspondiente al período de 6 días que el obligado tributario declara haberla alquilado)
OCTAVO.- Respecto al resto de cuotas de IVA soportado cuya deducción no ha permitido la Oficina Gestora (PROVEEDOR_5, mobiliario y PROVEEDOR_4), este Tribunal debe ratificar el criterio expuesto por la Administración: el obligado tributario no ha probado la afectación a una actividad económica de estas cuotas (artículo 105 de la LGT).
La entidad recurrente se ha limitado a afirmar que son necesarias para su actividad. Sin ninguna prueba efectiva a este respecto.
Debe tenerse en cuenta:
- Que los bienes adquiridos por la compra de mobiliario (PROVEEDOR_6 y PROVEEDOR_7) pueden quedar afectos a las necesidades privadas del socio/administrador de la entidad reclamante. Y la entidad recurrente no ha probado lo contrario, esto es, que se trate de bienes afectos a su actividad económica.
- Que la factura de PROVEEDOR_8 puede referirse a la compra de material deportivo. Y la entidad recurrente tampoco ha probado lo contrario, esto es, que se trate de bienes afectos a su actividad económica.
- Que los billetes de PROVEEDOR_5 también han podido ser objeto de servicios vinculados a las necesidades particulares del socio/administrador. Y que, además, estando vinculada a un gasto de viaje, quedaría dentro de la exclusión respecto de la deducibilidad del IVA soportado en función de lo que dispone el artículo 96 LIVA, no habiendo probado al entidad recurrente que se trate de un gasto que sí tuviera la condición de deducible en el Impuesto sobre Sociedades.
- Y que la factura de PROVEEDOR_4, en cuanto atención o regalo a clientes, incorpora un IVA soportado cuya deducibilidad no está permitida a tenor de lo que establece el citado artículo 96 LIVA
Artículo 96. Exclusiones y restricciones del derecho a deducir.
Uno. No podrán ser objeto de deducción, en ninguna proporción, las cuotas soportadas como consecuencia de la adquisición, incluso por autoconsumo, importación, arrendamiento, transformación, reparación, mantenimiento o utilización de los bienes y servicios que se indican a continuación y de los bienes y servicios accesorios o complementarios a los mismos:
1.º Las joyas, alhajas, piedras preciosas, perlas naturales o cultivadas, y objetos elaborados total o parcialmente con oro o platino.
A efectos de este impuesto se considerarán piedras preciosas el diamante, el rubí, el zafiro, la esmeralda, el aguamarina, el ópalo y la turquesa.
2.º (Suprimido)
3.º Los alimentos, las bebidas y el tabaco.
4.º Los espectáculos y servicios de carácter recreativo.
5.º Los bienes o servicios destinados a atenciones a clientes, asalariados o a terceras personas.
No tendrán esta consideración:
a) Las muestras gratuitas y los objetos publicitarios de escaso valor definidos en el artículo 7, números 2.o y 4.o de esta Ley.
b) Los bienes destinados exclusivamente a ser objeto de entrega o cesión de uso, directamente o mediante transformación, a título oneroso, que, en un momento posterior a su adquisición, se destinasen a atenciones a clientes, asalariados o terceras personas.
6.º Los servicios de desplazamiento o viajes, hostelería y restauración, salvo que el importe de los mismos tuviera la consideración de gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades.
Dos. Se exceptúan de lo dispuesto en el apartado anterior las cuotas soportadas con ocasión de las operaciones mencionadas en ellos y relativas a los siguientes bienes y servicios:
1.º Los bienes que objetivamente considerados sean de exclusiva aplicación industrial, comercial, agraria, clínica o científica.
2.º Los bienes destinados exclusivamente a ser objeto de entrega o cesión de uso a título oneroso, directamente o mediante transformación por empresarios o profesionales dedicados con habitualidad a la realización de tales operaciones.
3.º Los servicios recibidos para ser prestados como tales a título oneroso por empresarios o profesionales dedicados con habitualidad a la realización de dichas operaciones.
Tres. Las deducciones establecidas en el presente artículo y en el anterior se ajustarán también a las condiciones y requisitos previstos en el capítulo I del título VIII de esta Ley y, en particular, los que se refieren a la regla de prorrata.