En Palma de Mallorca , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento abreviado.
Se ha visto la presente reclamación contra las liquidaciones dictadas por la Administración de la Delegación Especial de la AEAT de Palma de Mallorca con relación al IVA, 1T y 4T del ejercicio 2018 y 1T, 2T, 3T y 4T del ejercicio 2019, con números de referencia 2018CMP303M...E y 2019CMP303M...Q , respectivamente.
La cuantía de la presente reclamación se determina en 4.537,60 euros, cuantía que se corresponde con la mayor de las deudas impugnadas, esto es, la correspondiente a la minoración del saldo a compensar de los cuatro períodos impositivos del ejercicio 2019.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- En este Tribunal han tenido entrada las siguientes reclamaciones que se resuelven de forma acumulada:
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Reclamación
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F. Inter.
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F. Entra.
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07-02253-2020
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09/09/2020
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15/09/2020
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07-02682-2020
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09/09/2020
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06/11/2020
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SEGUNDO.- Como se ha indicado en el encabezamiento de esta resolución, se han interpuesto las presentes reclamaciones contra las liquidaciones dictadas por la Administración de la Delegación Especial de la AEAT de Palma de Mallorca con relación al IVA, 1T y 4T del ejercicio 2018 y 1T, 2T, 3T y 4T del ejercicio 2019, con números de referencia 2018CMP303M...E y 2019CMP303M...Q , respectivamente.
No consta en el expediente remitido a esta Sede la fecha de notificación de las mismas.
TERCERO.- En las liquidaciones impugnadas la Oficina Gestora entiende que el IVA soportado por el reclamante no es deducible, ya que exclusivamente realiza operaciones no sujetas al Impuesto, en concreto, las relativas al turno de oficio prestado por los abogados.
CUARTO.- Por el contrario, el reclamante defiende la postura contraria, es decir, que el IVA sportado si debe tener la consideración de deducible, por ser un tema de justicia y de igualdad de todos ante la Ley
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente, actuando como órgano unipersonal, para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Las reclamaciones arriba señaladas se resuelven de forma acumulada al amparo de lo dispuesto por el artículo 230 de la LGT.
TERCERO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Si los actos impugnados son conformes a Derecho y, concretamente, si el IVA soportado en su actividad profesional de abogado en el turno de oficio es deducible o no, teniendo en cuenta los cambios interpretativos de la Dirección General de Tributos en las diferentes consultas y el cambio normativo operado por la Ley 2/2017 que modificó la Ley 1/1996, de 10 de enero de asistencia jurídica gratuita.
CUARTO.- La interpretación sobre esta cuestión ha tenido un cambio interpretativo de la Dirección General de Tributos y un cambio normativo, aplicable sólo desde 1 de enero de 2017, que influyó en varias resoluciones económico administrativas de este Tribunal de 2016 y en la resolución de 28 de septiembre de 2018.
Inicialmente este Tribunal en diversas resoluciones del año 2016 fundándose en las consultas de la DGT V1870-07 de 11/09/2007 y V1295-99 de 20/07/1999 y en la sentencia de la Audiencia Nacional de 27/09/2013 (rec. 243/2011) , asentó el criterio de que los servicios del turno de oficio y de asistencia letrada al detenido no estaban sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido. En cuanto a la aplicación de la prorrata al IVA soportado deducible, seguía lo señalado en la segunda consulta citada que entendía no aplicable la regla de la prorrata del artículo 104.3 de la LIVA, ley 37/1992.
Posteriormente, la Dirección General de Tributos modificó el criterio en las consultas V0179/17 y V0173/17, señalando que
"Los servicios prestado por abogados y procuradores a los beneficiarios del derecho a la asistencia jurídica gratuita estarán sujetos y no exentos del impuesto, debiéndose repercutir en factura el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo general del 21 por ciento a su beneficiario, destinatario de la prestación de tales servicios."
El cambio de criterio de este Centro directivo se apoya en la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 16 de julio de 2016 dictada en el asunto C-543/14. Aplicando esta interpretación y además teniendo en cuenta la sentencia del TJUE de 16 de julio de 2016 citada, resuelve el TSJ de Madrid en sentencia nº 285/18de 14/06/2018, que los servicios del turno de oficio si están sujetos al IVA y que son deducibles el 100% de las cuotas soportadas con el siguiente razonamiento:
QUINTO Teniendo a la vista las pretensiones de la parte actora y sus alegaciones y la motivación y el resultado de la regularización practicada, se trata de determinar si el recurrente tenía derecho, en relación al Impuesto sobre el Valor Añadido de los periodos impositivos trimestrales de 2011: 1) a la deducción del 100% declarado o en otro caso del 10% que propone o del 60%, que es el criterio aplicado por el órgano gestor, de las cuotas soportadas en el ejercicio de sus actividades de abogado particular y de abogado por el turno de oficio o si procede aplicar la doctrina del TJUE expuesta en la sentencia de 30/06/2016, asunto C543/14 , 2) a la deducción del 100% o tan solo del 50% de las cuotas soportadas en la adquisición de carburante y servicios de reparación del vehículo afecto, y 3) a la compensación de cuotas soportadas procedentes de 2010.
En relación a la primera cuestión, la Administración tributaria aplicó un porcentaje de deducción del 60% de las cuotas soportadas por el desarrollo de la actividad de abogado particular y por la actividad de abogado por el turno de oficio y de asistencia al detenido, interpretando: 1º) que la primera actividad estaba sujeta y no exenta al IVA y la segunda estaba no sujeta al sistema de imposición del IVA conforme a los artículos 7 y 12 de la Ley 37/1992 , con exclusión de la regla de la prorrata por disponerlo así el artículo 104 de la misma Ley y 2º) que constituía un criterio razonable y homogéneo para determinar la deducción aplicable una proporción entre las operaciones que dan derecho a la deducción y la totalidad de las operaciones siguiendo el criterio de las consultas vinculantes que citaba. El TEAR de Madrid confirma esta interpretación en el acuerdo recurrido.
De manera que tanto el órgano gestor como el órgano revisor en la resolución impugnada aplicaron la interpretación que sobre esta cuestión tenía la Agencia Estatal de la Administración Tributaria en aquellos momentos. Más el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en fecha 28/07/2016 ha dictado sentencia en el asunto C-543/2014, en cuyos apartados 64, 65 y 68 interpreta que está sujeta al IVA, la actividad del abogado que presta sus servicios profesionales a justiciables que disfrutan del beneficio de justicia gratuita, en los términos siguientes:
64. En el presente asunto, se desprende de los autos que obran en poder del Tribunal de Justicia que no todos los abogados prestan servicios en el marco del régimen nacional de asistencia jurídica gratuita, sino únicamente aquellos que se presentan voluntariamente para hacerlo con carácter principal o accesorio y que están inscritos a tal efecto en una lista que se elabora anualmente. Por lo tanto, prestar servicios en tal régimen no constituye sino un objetivo más entre otros de la profesión de abogado.
65. Por consiguiente, los servicios prestados por los abogados en el marco del régimen de asistencia jurídica gratuita objeto del litigio principal no están exentos del IVA en virtud del artículo 132, apartado 1, letra g), de la Directiva 2006/112 68. Habida cuenta de las consideraciones anteriores, procede responder a la primera cuestión prejudicial, letra c), que el artículo 132, apartado 1, letra g), de la Directiva 2006/112 debe interpretarse en el sentido de que los servicios prestados por los abogados a los justiciables que disfrutan de asistencia jurídica gratuita en el marco de un régimen nacional de asistencia jurídica gratuita, como el que es objeto del litigio principal, no están exentos del IVA Estamos por ello ante una interpretación divergente por parte de la Administración tributaria con la interpretación del TJUE y conviene recordar que el Tribunal Supremo, entre otras, en sentencias de 18/01/2011 , recurso de casación 589/07, de 24/01/2011 , recurso de casación 540/2007 y de 25/01/2013 , recurso de casación 750/11 , ha reconocido lo que denomina "autoridad de cosa interpretada" respecto de las Sentencias del TJCE, en paralelo con la autoridad de cosa juzgada que corresponde a todo pronunciamiento judicial ( STS, Sala Tercera, de 3 de diciembre de 1993, Rec. 152/1989 ), llegando incluso a afirmar que el principio de prevalencia o primacía del Derecho comunitario, continuamente afirmado por el TJCE y reconocido por el art. 93 de la Constitución ) y por la jurisprudencia del Tribunal Supremo), lo es también de la jurisprudencia comunitaria sobre la doctrina de la Administración y de jurisprudencia de los tribunales de los países miembros en la interpretación o aplicación de los preceptos o disposiciones del Derecho comunitario.
Esta primacía en la interpretación de las normas comunitarias por parte de las sentencias del TJUE cuya aplicación no se limita en el tiempo debe llevar en este caso a la estimación de la primera pretensión del recurrente y a confirmar sus autoliquidaciones de IVA de los cuatro periodos impositivos trimestrales al deducir el 100% de las cuotas soportadas en el desempeño de sus actividades profesionales de abogado y de abogado por el turno de oficio al encontrarse ambas sujetas y no exentas. Por otra parte, teniendo en cuenta el pronunciamiento anterior ya no resulta necesario resolver las cuestiones de la posible existencia de fraude de ley al aplicar un criterio equivalente al de la regla de la prorrata que estaba excluida por la Ley para los supuestos de operaciones no sujetas al IVA del artículo 7 de la ley 37/1992 , de vulneración de la doctrina de los actos propios y del principio de seguridad jurídica por la admisión de la deducción de la totalidad de las cuotas en 2008 y 2009 y de error en el cálculo de la deducción del IVA soportado practicada por el órgano gestor en el primer trimestre."
Por consiguiente en el ejercicio 2016 la materia se regulaba mediante la Ley 1/1996, de 10 de enero, de Asistencia Jurídica Gratuita, modificada por la Ley 16/2005, de 18 de julio, y el vigente Reglamento de asistencia jurídica gratuita, aprobado por el Real Decreto 996/2003, de 25 de julio. ( De modo que en el ejercicio 2016 aún no había entrado en vigor la modificación de la Ley 1/1996, de 10 de enero, de asistencia jurídica gratuita BOE de 22 de junio), por lo que los servicios prestados por abogados y procuradores en el turno de oficio se calificaban como una actividad sujeta y no exenta, tal y como se desprende de lo dispuesto en los apartados anteriores, por lo que al ser una actividad sujeta y no exenta generaba el derecho a deducir las cuotas de IVA soportadas en el ejercicio de la misma.
Finalmente, la Ley 2/2017 que modificó la Ley 1/1996, de 10 de enero de asistencia jurídica gratuita, con efectos desde 1 de enero de 2017, que redactó los artículos 30 y 37 de la siguiente forma:
«Artículo 30. Indemnización por el servicio.
La intervención de profesionales designados de oficio para la asistencia, defensa y representación gratuita sólo podrá ser indemnizada cuando exista reconocimiento expreso del derecho a la asistencia jurídica gratuita efectuado en los términos contemplados en esta ley. El importe de la indemnización se aplicará fundamentalmente a compensar las actuaciones profesionales previstas en los apartados 1 a 3 del artículo 6 de esta ley, cuando tengan por destinatarios a quienes hayan obtenido el reconocimiento del derecho a la asistencia jurídica gratuita.»
«Artículo 37. Subvención.
Las Administraciones públicas competentes, asegurando el derecho a la asistencia jurídica gratuita al que se refiere el artículo 119 de la Constitución, subvencionarán con cargo a sus dotaciones presupuestarias la implantación, atención y funcionamiento de los servicios de asistencia jurídica gratuita por los Colegios de Abogados y de Procuradores.»
Finalmente, la entrada en vigor se recoge en la Disposición final única que señala:
Disposición final única. Entrada en vigor.
La presente ley entrará en vigor el día siguiente al de su publicación en el "Boletín Oficial del Estado", produciendo efectos desde el 1 de enero de 2017.
Por tanto, a partir de 1 de enero de 2017, por el cambio normativo operado en la ley que transcribimos, al dotar de naturaleza indemnizatoria que será subvencionada con cargo a dotaciones presupuestarias, habría que plantearse si los servicios de asistencia jurídica gratuita prestados por los colegios de Abogados y Procuradores, pasan a tener el carácter de servicio no sujeto a efectos del IVA, teniendo en cuenta la interpretación efectuada por el TSJUE en la sentencia citada de 16 de julio de 2016.
A estos efectos debemos traer a colación la consulta vinculante V0022-19 de la Dirección General de tributos que establece lo siguiente;
En relación con los servicios de abogacía prestados en el marco del turno de oficio, este Centro directivo se ha pronunciado reiteradamente, entre otras, en la contestación vinculante, 5 de octubre de 2017, con número de referencia V2504-17, disponiendo lo siguiente:
"Primero.- El art. 1 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) define el Impuesto del siguiente modo: El Impuesto sobre el Valor Añadido es un tributo de naturaleza indirecta que recae sobre el consumo y grava, en la forma y condiciones previstas en esta Ley, las siguientes operaciones:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por empresarios o profesionales.
b) Las adquisiciones intracomunitarias de bienes.
c) Las importaciones de bienes.".
El artículo 4, apartado uno, de la referida Ley establece que "Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen".
En este sentido, la propia Ley del Impuesto recoge el concepto de empresario o profesional en su artículo 5, cuyo apartado uno, letra a), atribuye tal condición, entre otros, a las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de ese artículo, según el cual, son actividades empresariales o profesionales las que implica la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Conforme al artículo 11.Uno de la Ley 37/1992 tendrá la consideración de prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con la Ley del Impuesto, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes. En el apartado dos del referido precepto se declara que, en concreto, tendrá la consideración de prestación de servicios, el ejercicio independiente de una profesión, arte u oficio.
Según se deduce de los hechos descritos en el escrito de consulta, el consultante es abogado ejerciente adscrito al servicio de asistencia jurídica gratuita al amparo de lo dispuesto en la Ley 1/1996, de 10 de enero, de asistencia jurídica gratuita (BOE de 12 de enero) y se plantea si los servicios prestados por el mismo quedan sujetos o no al Impuesto sobre el Valor Añadido.
En este sentido, el artículo 7.10º de la Ley 37/1992 incluye entre las operaciones no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido: "10º. Las prestaciones de servicios a título gratuito a que se refiere el artículo 12, número 3º de esta Ley que sean obligatorias para el sujeto pasivo en virtud de normas jurídicas o convenios colectivos, incluso los servicios telegráficos y telefónicos prestados en régimen de franquicia".
En consecuencia, los servicios objetos de consulta no estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando sean obligatorios para su prestador y se realicen a título gratuito, entendido que se cumple este último requisito cuando el consultante no perciba cantidad alguna como contraprestación de sus servicios profesionales.
(...)
Segundo.- No obstante lo anterior, la Ley 2/2017, de 21 de junio, de modificación de la Ley 1/1996, de 10 de enero, de asistencia jurídica gratuita (BOE de 22 de junio), ha modificado, con efectos desde 1 de enero de 2017, la referida Ley 1/1996, de 10 de enero, de asistencia jurídica con el propósito, tal y como predica su exposición de motivos "de incrementar las garantías que nuestro ordenamiento jurídico ofrece en materia de justicia gratuita, tanto para los ciudadanos como para los profesionales, la presente reforma pretende afianzar el carácter de servicio público de esta actividad prestacional, reforzándola y garantizando que esté debidamente subvencionada por los poderes públicos y reconociendo el abono de las correspondientes indemnizaciones a favor de los profesionales obligados a su prestación". De esta forma, la nueva regulación de la asistencia jurídica gratuita se fundamenta en dos principios fundamentales: su carácter obligatorio para los profesionales, abogados y procuradores, que deban realizar la prestación para dar cumplimiento al mandato contenido en el artículo 119 de la Constitución, así como que esta prestación será realizada a título gratuito por los referidos profesionales.
Tercero.- El carácter obligatorio del servicio profesional queda definido en la nueva redacción del artículo 1 de la Ley 1/1996 que dispone que: "El servicio de asistencia jurídica gratuita será obligatorio en los términos previstos en esta ley. Los Colegios profesionales podrán organizar el servicio y dispensar al colegiado cuando existan razones que lo justifiquen". Por su parte, la nueva redacción del artículo 22 del mismo texto legal refuerza el carácter obligatorio de los servicios de asistencia letrada, de defensa y de representación gratuitos, en los términos que regulen el Consejo General de la Abogacía del Estado y el Consejo General de Procuradores de España y los respectivos Colegios profesionales, al establecer que: "Los Consejos Generales de la Abogacía Española y de los Colegios de Procuradores de los Tribunales de España y sus respectivos Colegios regularán y organizarán, a través de sus Juntas de Gobierno, los servicios obligatorios de asistencia letrada y de defensa y representación gratuitas, garantizando, en todo caso, su prestación continuada y atendiendo a criterios de funcionalidad y de eficiencia.".
Cuarto.- Por su parte, el carácter gratuito de la operación para los profesionales obligados a su prestación queda reflejado en el referido artículo 22 al disponer que "los profesionales que presten el servicio obligatorio de justicia gratuita, tendrán derecho a una compensación que tendrá carácter indemnizatorio.".Asimismo, el artículo 30 de la Ley 1/1996 señala, en relación con el carácter indemnizatorio de la compensación que puedan percibir los abogados y procuradores, lo siguiente: "El importe de la indemnización se aplicará fundamentalmente a compensar las actuaciones profesionales previstas en los apartados 1 a 3 del artículo 6 de esta ley, cuando tengan por destinatarios a quienes hayan obtenido el reconocimiento del derecho a la asistencia jurídica gratuita.".
En este sentido debe tenerse en cuenta que el artículo 78.Uno de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido establece que "La base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.". No obstante, el número 1º del apartado Tres del propio artículo 78 de la Ley del Impuesto dispone que no se incluirán en la base imponible:
"1º. Las cantidades percibidas por razón de indemnizaciones, distintas de las contempladas en el apartado anterior que, por su naturaleza y función, no constituyan contraprestación o compensación de las entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto. (...;).".
En lo que respecta a la tributación de las indemnizaciones en el Impuesto, resultan de interés los criterios fijados por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en sus sentencias de 29 de febrero de 1996, asunto C-215/94, y de 18 de diciembre de 1997, asunto C-384/95.
En la sentencia de 29 de febrero de 1996, asunto C-215/94 (en lo sucesivo, sentencia Mohr), el Tribunal de Justicia se pronunció sobre la cuestión de si, a efectos de la Sexta Directiva, constituye una prestación de servicios el compromiso de abandonar la producción lechera que asume un agricultor en el marco de un Reglamento comunitario que establece una indemnización por el abandono definitivo de la producción lechera. El Tribunal de Justicia respondió negativamente a esta cuestión, al declarar que el Impuesto sobre el Valor Añadido es un impuesto general sobre el consumo de bienes y servicios y que, en un caso como el que se le había sometido, no se daba ningún consumo en el sentido del sistema comunitario del Impuesto sobre el Valor Añadido. Consideró el Tribunal de Justicia que, al indemnizar a los agricultores que se comprometen a abandonar su producción lechera, la Comunidad no adquiere bienes ni servicios en provecho propio, sino que actúa en el interés general de promover el adecuado funcionamiento del mercado lechero comunitario. En estas circunstancias, el compromiso del agricultor de abandonar la producción lechera no ofrece a la Comunidad ni a las autoridades nacionales competentes ninguna ventaja que pueda permitir considerarlas consumidores de un servicio y no constituye, por consiguiente, una prestación de servicios en el sentido del apartado 1 del artículo 6 de la Sexta Directiva.
En la sentencia de 18 de diciembre de 1997, asunto C-384/95 (en lo sucesivo, sentencia Landboden), el Tribunal de Justicia señaló que, en contra de determinadas interpretaciones del citado razonamiento seguido por el Tribunal en la sentencia Mohr, "tal razonamiento no excluye que un pago realizado por una autoridad pública en interés general pueda constituir la contrapartida de una prestación de servicios a efectos de la Sexta Directiva y tampoco supone que el concepto de prestación de servicios dependa del destino que dé al servicio el que paga por él. Únicamente debe tenerse en cuenta, para quedar sujeto al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, la naturaleza del compromiso asumido y este compromiso debe suponer un consumo" (punto 20 de la sentencia).
Del sistema de asistencia jurídica gratuita, establecido por la nueva regulación de la Ley 1/1996, resulta que los abogados y procuradores que vayan a realizar sus prestaciones de servicios profesionales recibirán determinadas cantidades de los Colegios profesionales cuya finalidad es compensar con carácter indemnizatorio su actuación en el marco de la obligación contenida en la propia Ley 1/1996. Estas cantidades no constituyen, por tanto, la contraprestación de operación alguna sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Quinto.- En consecuencia, de todo lo anterior, desde el 1 de enero de 2017, fecha de efectos de la nueva regulación del sistema de asistencia jurídica gratuita, los servicios prestados por abogados y procuradores en el marco de la Ley 1/1996, de 10 de enero, de asistencia jurídica gratuita, no estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido.".
QUINTO.- De acuerdo con lo anterior, si el abogado únicamente presta servicios en el turno de oficio, como ocurre en este caso, el abogado no tendrá la consideración de empresario o profesional a efectos del IVA, al realizar exclusivamente prestaciones de servicios a título gratuito y, como consecuencia de ello, estas operaciones no darán derecho a deducir cuota soportada alguna tal y como se desprende de lo dispuesto en los artículo 7.10º y 104.Tres.5º Ley 37/1992, de 28 de diciembre de 1992 y de las consulta Vinculantes de la DGT V1295-99, de 20 de julio de 1999, y de la consulta arriba transcrita DGT V1706-17, de 30 de junio de 2017.
SEXTO.- En la presente reclamacion se están revisando unas liquidaciones de IVA de los ejercicios 2018 y 2019, habiéndose aplicado por la oficina gestora, de conformidad con lo previsto en el artículo 7.10º de la LIVA, la no sujeción al Impuesto las prestaciones a título gratuito a que se refiere el artículo 12, número 3º de dicha Ley que sean obligatorias para el sujeto pasivo en virtud de normas jurídicas o convenios colectivos, incluso los servicios telegráficos y telefónicos prestados en régimen de franquicia.
Por consiguiente en el ejercicio objeto de esta reclamación se encontraba vigente el nuevo cambio normativo entrado en vigor 1 de enero de 2017 que viene originado por la modificación de la Ley 1/1996, de 10 de enero, de asistencia jurídica gratuita (BOE de 22 de junio).
El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, LIVA, establece que;
"estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen".
Dicho precepto es el reflejo en nuestra normativa interna del artículo 2.1 de la Sexta Directiva (Directiva 77/388/CEE), que establece:
"Estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido: 1. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas a título oneroso en el interior del país por un sujeto pasivo que actúe como tal."
En parecidos términos se expresa la Directiva 2006/112/CE (aplicable a partir del 1 de enero de 2007), en su artículo 2.1.c):
"Estarán sujetas al IVA las operaciones siguientes: (...) c) las prestaciones de servicios realizadas a título oneroso en el territorio de un Estado miembro por un sujeto pasivo que actúe como tal."
Asimismo, el artículo 4 de la Sexta Directiva establece en sus dos primeros apartados:
"1. Serán considerados como sujetos pasivos quienes realicen con carácter independiente, y cualquiera que sea el lugar de realización, alguna de las actividades económicas mencionadas en el apartado 2, cualesquiera que sean los fines o los resultados de esa actividad 2. Las actividades económicas a que se alude en el apartado 1 son todas las de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las actividades extractivas, las agrícolas y el ejercicio de profesiones liberales o asimiladas. En especial será considerada como actividad económica la operación que implique la explotación de un bien incorporal con el fin de obtener ingresados continuados en el tiempo."
En el ámbito interno, el artículo 5 de la Ley 37/1992 establece, en cuanto al concepto de empresario o profesional, lo siguiente:
"Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
(...)
Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
(...)"
Estos preceptos determinan que tendrán la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido quienes ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad, siempre que las mismas se realizasen a título oneroso.
Es reiterada la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas sobre la amplitud del ámbito de aplicación que los artículos 2 y 4 de la Sexta Directiva otorgan al IVA (véanse, en particular, las sentencias Comisión/Países Bajos, apartados 6 y 7; de 4 de diciembre de 1990, van Tiem, C-186/89, Rec. p. I-4363, apartado 17; de 12 de septiembre de 2000, Comisión/Grecia, C-260/98, Rec. p. I-6537, apartado 24, y de 16 de septiembre de 2008, Isle of Wight Council y otros, C-288/07, Rec. p. I-7203, apartados 27 y 28).
El TJCE pone de relieve la citada amplitud del ámbito de aplicación cubierto por el concepto de actividades económicas y su carácter objetivo, en el sentido de que la actividad se considera en sí misma, con independencia de sus fines o de sus resultados (véanse, en particular, las sentencias Comisión/Países Bajos, , apartado 8; de 12 de septiembre de 2000, Comisión/Grecia, antes citada, apartado 26, y de 21 de febrero de 2006, University of Huddersfield, C-223/03, Rec. p. I-1751, apartado 47 y jurisprudencia citada).
De este modo, una actividad se califica generalmente de económica cuando presenta un carácter permanente y se efectúa a cambio de una remuneración que percibe el autor de la operación (sentencia de 13 de diciembre de 2007, Götz, C-408/06, Rec. p. I-11295, apartado 18), de forma que si no se cumplen estos dos criterios constitutivos de una actividad económica, a saber, su carácter permanente y la percepción de una remuneración como contraprestación, la actividad de que se trate no debería considerarse una actividad económica y, por consiguiente, no estaría comprendida dentro del ámbito de aplicación de la Sexta Directiva.
Más recientemente, el 6 de octubre de 2009, el TJCE reitera los criterios expuestos en la Sentencia recaída en el Asunto C-267/08, SPÖ Landesorganisation Kärnten. Dicha entidad es una sección del Partido Socialdemócrata austriaco en el Land de Carintia, con personalidad jurídica propia, que desarrolla ciertas actividades publicitarias a cargo de organizaciones regionales y locales de dicho partido. Conviene transcribir los siguientes apartados de dicha Sentencia:
15. A tenor del artículo 4, apartado 1, de la Sexta Directiva IVA serán considerados como sujetos pasivos quienes realicen con carácter independiente, y cualquiera que sea el lugar de realización, alguna de las actividades económicas mencionadas en el apartado 2, cualesquiera que sean los fines o los resultados de esa actividad. Este concepto de «actividades económicas» definido en dicho apartado 2 engloba todas las de fabricación, comercio o prestación de servicios, y en especial la operación que implique la explotación de un bien incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.
16. A este respecto, se ha de precisar que, si bien el artículo 4 de la Sexta Directiva asigna un ámbito de aplicación muy amplio al IVA, dicha disposición sólo contempla las actividades de carácter económico (véanse las sentencias de 26 de junio de 2007, T Mobile Austria y otros, C-284/04, Rec. p. I-5189, apartado 34, y Hutchison 3G y otros, C-369/04, Rec. p. I-5247, apartado 28).
17. Asimismo, se desprende de jurisprudencia reiterada que el análisis de las definiciones de los conceptos de sujeto pasivo y de actividades económicas delimita la extensión del ámbito de aplicación cubierto por el concepto de actividades económicas, así como el carácter objetivo de este concepto, en el sentido de que la actividad se considera en sí misma, cualesquiera que sean sus fines o sus resultados (véanse, en particular, las sentencias de 21 de febrero de 2006, University of Huddersfield, C-223/03, Rec. p. I-1751, apartado 47; T Mobile Austria y otros, antes citada, apartado 35, y Hutchison 3G y otros, antes citada, apartado 29).
18. De la resolución de remisión se desprende que, en el litigio principal, la actividad ejercida por la Landesorganisation consistió en llevar a cabo actividades de promoción, información, organización de eventos, suministro de material publicitario a otras secciones del SPÖ y en la celebración de un baile anual.
19. A este respecto, es preciso señalar, en primer lugar, que la base imponible de una prestación de servicios está constituida por todo lo que se recibe como contrapartida por el servicio prestado y que una prestación de servicios sólo es imponible si existe una relación directa entre el servicio prestado y la contraprestación recibida. De lo anterior se deduce que una prestación de servicios sólo se realiza «a título oneroso» en el sentido del número 1 del artículo 2 de la Sexta Directiva IVA y, por tanto, sólo es imponible si existe entre quien efectúa la prestación y su destinatario una relación jurídica en cuyo marco se intercambian prestaciones recíprocas y la retribución percibida por quien efectúa la prestación constituye el contravalor efectivo del servicio prestado al destinatario (sentencia de 3 de marzo de 1994, Tolsma, C-16/93, Rec. p. I-743, apartados 13 y 14 y jurisprudencia citada).
20. En segundo lugar, se ha de precisar que, en el marco del artículo 4, apartado 2, de la Sexta Directiva IVA, el concepto de «explotación» se refiere, conforme a las exigencias del principio de neutralidad del sistema común del IVA, a todas las operaciones, independientemente de su forma jurídica, destinadas a obtener del bien en cuestión ingresos continuados en el tiempo (véanse, en este sentido, las sentencias de 29 de abril de 2004, EDM, C-77/01, Rec. p. I-4295, apartado 48, y de 21 de octubre de 2004, BBL, C-8/03, Rec. p. I-10157, apartado 36).
21. A este respecto, es preciso señalar que la actividad controvertida en el litigio principal, tal como está descrita en el apartado 18 de la presente sentencia, consiste en operaciones de publicidad. Tal explotación, en el caso de autos, no permite obtener ingresos continuados en el tiempo.
22. En efecto, es preciso señalar que, con el fin de garantizar la continuidad de sus actividades, el SPÖ se financia mediante subvenciones públicas, de acuerdo con la Ley nacional austriaca sobre la financiación de los partidos políticos, distintos donativos y aportaciones realizadas por los afiliados a dicho partido.
23. Por tanto, los únicos ingresos que tienen continuidad en el tiempo proceden de la financiación pública y de las aportaciones de los afiliados a dicho partido, y sirven, en particular, para compensar las pérdidas generadas por la actividad controvertida en el litigio principal.
24. De este modo, mediante tales actividades, el SPÖ desarrolla una labor de comunicación en el marco de la realización de sus objetivos políticos que persigue la difusión de sus ideas como organización política. Más concretamente, la actividad del SPÖ, a través de la Landesorganisation, consiste en contribuir a la formación de la voluntad política con el fin de participar en el ejercicio del poder político. Sin embargo, al ejercer dicha actividad, el SPÖ no participa en mercado alguno.
25. En consecuencia, la actividad controvertida en el asunto principal no puede constituir una «actividad económica» en el sentido del artículo 4, apartados 1 y 2, de la Sexta Directiva IVA.
26. Habida cuenta de las consideraciones precedentes, procede responder que el artículo 4, apartados 1 y 2, de la Sexta Directiva IVA debe interpretarse en el sentido de que las actividades de publicidad exterior realizadas por la sección de un partido político de un Estado miembro no deben considerarse como una actividad económica.
De acuerdo con lo expuesto, el reclamante no adquiere la condición de empresario o profesional a efectos del IVA respecto de la actividad de prestación de servicios de abogado exclusivamente por el ejercicio de esta actividad en el denominado "turno de oficio", pues dicha actividad comporta exclusivamente la realización de operaciones a título gratuito, ya que el IVA derivado de los servicios prestados por abogados y procuradores en el turno de oficio se han incluido entre las operaciones no sujetas al IVA dado su caracter meramente indemnizatorio.
Como se ha indicado, el sr. Axy realiza, en los ejercicios comprobados, exclusivamente, la actividad de "turno de oficio"; y el exclusivo ejercicio de dicha actividad no comporta la realización de operaciones "a título oneroso", por lo que no debe considerarse incluida en el ámbito de la Sexta Directiva.
A efectos de IVA, la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, en su artículo 78, regula cómo se calcula la base imponible de éste impuesto:
"La base imponible del impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo" No obstante, en su punto Tres, establece: "No se incluirán en la base imponible: 1º Las cantidades percibidas por razón de indemnizaciones, distintas de las contempladas en el apartado anterior que, por su naturaleza y función, no constituyan contraprestación o compensación de las entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al impuesto."
La DGT, en su consulta nºV1409/2016 de 6 abril 2016 establece que las indemnizaciones no forman parte de la base imponible del IVA cuando no tienen como contrapartida un acto de consumo, (DGT CV 4-5-15).
La contestación de la DGT, de fecha 24 de mayo de 2021 (V1537/21), señala lo siguiente:
La consultante presta exclusivamente servicios de abogacía en turno de oficio y asistencia al detenido por los que recibe una retribución económica bimensual del Colegio de Abogados
(...)
Impuesto sobre el Valor Añadido
En relación con los servicios de abogacía prestados en el marco del turno de oficio, este Centro directivo se ha pronunciado reiteradamente, entre otras, en la contestación vinculante, 5 de octubre de 2017, con número de referencia V2504-17, disponiendo lo siguiente:
"Primero.- El art. 1 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) define el Impuesto del siguiente modo:
"El Impuesto sobre el Valor Añadido es un tributo de naturaleza indirecta que recae sobre el consumo y grava, en la forma y condiciones previstas en esta Ley, las siguientes operaciones:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por empresarios o profesionales.
b) Las adquisiciones intracomunitarias de bienes.
c) Las importaciones de bienes.".
El artículo 4, apartado uno, de la referida Ley establece que "Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.".
En este sentido, la propia Ley del Impuesto recoge el concepto de empresario o profesional en su artículo 5, cuyo apartado uno, letra a), atribuye tal condición, entre otros, a las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de ese artículo, según el cual, son actividades empresariales o profesionales las que implica la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Conforme al artículo 11.Uno de la Ley 37/1992 tendrá la consideración de prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con la Ley del Impuesto, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes. En el apartado dos del referido precepto se declara que, en concreto, tendrá la consideración de prestación de servicios, el ejercicio independiente de una profesión, arte u oficio.
Según se deduce de los hechos descritos en el escrito de consulta, el consultante es abogado ejerciente adscrito al servicio de asistencia jurídica gratuita al amparo de lo dispuesto en la Ley 1/1996, de 10 de enero, de asistencia jurídica gratuita (BOE de 12 de enero) y se plantea si los servicios prestados por el mismo quedan sujetos o no al Impuesto sobre el Valor Añadido.
En este sentido, el artículo 7.10º de la Ley 37/1992 incluye entre las operaciones no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido:
"10º. Las prestaciones de servicios a título gratuito a que se refiere el artículo 12, número 3º de esta Ley que sean obligatorias para el sujeto pasivo en virtud de normas jurídicas o convenios colectivos, incluso los servicios telegráficos y telefónicos prestados en régimen de franquicia.".
En consecuencia, los servicios objetos de consulta no estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando sean obligatorios para su prestador y se realicen a título gratuito, entendido que se cumple este último requisito cuando el consultante no perciba cantidad alguna como contraprestación de sus servicios profesionales.
En este sentido, la doctrina más reciente de esta Dirección General sobre la materia está recogida en la contestación a la consulta vinculante de 25 de enero de 2017, número V0179-17, donde se concluyó lo siguiente:
"4.- En consecuencia, la aplicación de la jurisprudencia del Tribunal al supuesto planteado determina que esta Dirección General de Tributos deba proceder a cambiar el criterio mantenido hasta ahora respecto de la tributación de los servicios prestados por abogados y procuradores a los beneficiarios del derecho a la asistencia jurídica gratuita al amparo de la Ley 1/1996, de 10 de enero, de asistencia jurídica gratuita, puesto que tales servicios se encuentran sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido, siendo aplicable el tipo impositivo general del 21 por ciento.
De acuerdo con todo lo anterior, este Centro directivo considera ajustada a Derecho la siguiente contestación a la consulta formulada, por lo que respecta al Impuesto sobre el Valor Añadido:
- Los servicios prestados por abogados y procuradores a los beneficiarios del derecho a la asistencia jurídica gratuita estarán sujetos y no exentos del Impuesto, debiéndose repercutir en factura el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo general del 21 por ciento a su beneficiario, destinatario de la prestación de tales servicios.
El cambio de criterio de este Centro directivo se apoya, como se ha indicado, en la sentencia del Tribunal de fecha 16 de julio de 2016 y en la consideración de que los mencionados servicios prestados por los abogados y procuradores en el marco de la Ley 1/1996 se realizan a título oneroso toda vez que, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 78.Uno de la Ley 37/1992, constituye la base imponible de las operaciones sujetas, el importe total de la contraprestación pagada por el destinatario de las mismas o por un tercero.
En consecuencia, considerando que los servicios de asistencia jurídica prestados por los abogados o procuradores a los beneficiarios de la asistencia jurídica gratuita son retribuidos no por dicho destinatario sino por un tercero, en este caso la Administración Pública competente, se llega a la conclusión del carácter oneroso de tales servicios, formando parte la base imponible de dicha prestación la retribución que perciban con cargo a fondos públicos por su intervención en el correspondiente procedimiento judicial.".
Segundo.- No obstante lo anterior, la Ley 2/2017, de 21 de junio, de modificación de la Ley 1/1996, de 10 de enero, de asistencia jurídica gratuita (BOE de 22 de junio), ha modificado, con efectos desde 1 de enero de 2017, la referida Ley 1/1996, de 10 de enero, de asistencia jurídica con el propósito, tal y como predica su exposición de motivos "de incrementar las garantías que nuestro ordenamiento jurídico ofrece en materia de justicia gratuita, tanto para los ciudadanos como para los profesionales, la presente reforma pretende afianzar el carácter de servicio público de esta actividad prestacional, reforzándola y garantizando que esté debidamente subvencionada por los poderes públicos y reconociendo el abono de las correspondientes indemnizaciones a favor de los profesionales obligados a su prestación.".
De esta forma, la nueva regulación de la asistencia jurídica gratuita se fundamenta en dos principios fundamentales: su carácter obligatorio para los profesionales, abogados y procuradores, que deban realizar la prestación para dar cumplimiento al mandato contenido en el artículo 119 de la Constitución, así como que esta prestación será realizada a título gratuito por los referidos profesionales.
Tercero.- El carácter obligatorio del servicio profesional queda definido en la nueva redacción del artículo 1 de la Ley 1/1996 que dispone que:
"El servicio de asistencia jurídica gratuita será obligatorio en los términos previstos en esta ley. Los Colegios profesionales podrán organizar el servicio y dispensar al colegiado cuando existan razones que lo justifiquen.".
Por su parte, la nueva redacción del artículo 22 del mismo texto legal refuerza el carácter obligatorio de los servicios de asistencia letrada, de defensa y de representación gratuitos, en los términos que regulen el Consejo General de la Abogacía del Estado y el Consejo General de Procuradores de España y los respectivos Colegios profesionales, al establecer que:
"Los Consejos Generales de la Abogacía Española y de los Colegios de Procuradores de los Tribunales de España y sus respectivos Colegios regularán y organizarán, a través de sus Juntas de Gobierno, los servicios obligatorios de asistencia letrada y de defensa y representación gratuitas, garantizando, en todo caso, su prestación continuada y atendiendo a criterios de funcionalidad y de eficiencia.".
Cuarto.- Por su parte, el carácter gratuito de la operación para los profesionales obligados a su prestación queda reflejado en el referido artículo 22 al disponer que "los profesionales que presten el servicio obligatorio de justicia gratuita, tendrán derecho a una compensación que tendrá carácter indemnizatorio.".
Asimismo, el artículo 30 de la Ley 1/1996 señala, en relación con el carácter indemnizatorio de la compensación que puedan percibir los abogados y procuradores, lo siguiente:
"El importe de la indemnización se aplicará fundamentalmente a compensar las actuaciones profesionales previstas en los apartados 1 a 3 del artículo 6 de esta ley, cuando tengan por destinatarios a quienes hayan obtenido el reconocimiento del derecho a la asistencia jurídica gratuita.".
En este sentido debe tenerse en cuenta que el artículo 78.Uno de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido establece que "La base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.".
No obstante, el número 1º del apartado Tres del propio artículo 78 de la Ley del Impuesto dispone que no se incluirán en la base imponible:
"1º. Las cantidades percibidas por razón de indemnizaciones, distintas de las contempladas en el apartado anterior que, por su naturaleza y función, no constituyan contraprestación o compensación de las entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto. (...;).".
En lo que respecta a la tributación de las indemnizaciones en el Impuesto, resultan de interés los criterios fijados por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en sus sentencias de 29 de febrero de 1996, asunto C-215/94, y de 18 de diciembre de 1997, asunto C-384/95.
En la sentencia de 29 de febrero de 1996, asunto C-215/94 (en lo sucesivo, sentencia Mohr), el Tribunal de Justicia se pronunció sobre la cuestión de si, a efectos de la Sexta Directiva, constituye una prestación de servicios el compromiso de abandonar la producción lechera que asume un agricultor en el marco de un Reglamento comunitario que establece una indemnización por el abandono definitivo de la producción lechera.
El Tribunal de Justicia respondió negativamente a esta cuestión, al declarar que el Impuesto sobre el Valor Añadido es un impuesto general sobre el consumo de bienes y servicios y que, en un caso como el que se le había sometido, no se daba ningún consumo en el sentido del sistema comunitario del Impuesto sobre el Valor Añadido. Consideró el Tribunal de Justicia que, al indemnizar a los agricultores que se comprometen a abandonar su producción lechera, la Comunidad no adquiere bienes ni servicios en provecho propio, sino que actúa en el interés general de promover el adecuado funcionamiento del mercado lechero comunitario. En estas circunstancias, el compromiso del agricultor de abandonar la producción lechera no ofrece a la Comunidad ni a las autoridades nacionales competentes ninguna ventaja que pueda permitir considerarlas consumidores de un servicio y no constituye, por consiguiente, una prestación de servicios en el sentido del apartado 1 del artículo 6 de la Sexta Directiva.
En la sentencia de 18 de diciembre de 1997, asunto C-384/95 (en lo sucesivo, sentencia Landboden), el Tribunal de Justicia señaló que, en contra de determinadas interpretaciones del citado razonamiento seguido por el Tribunal en la sentencia Mohr, "tal razonamiento no excluye que un pago realizado por una autoridad pública en interés general pueda constituir la contrapartida de una prestación de servicios a efectos de la Sexta Directiva y tampoco supone que el concepto de prestación de servicios dependa del destino que dé al servicio el que paga por él. Únicamente debe tenerse en cuenta, para quedar sujeto al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, la naturaleza del compromiso asumido y este compromiso debe suponer un consumo" (punto 20 de la sentencia).
Del sistema de asistencia jurídica gratuita, establecido por la nueva regulación de la Ley 1/1996, resulta que los abogados y procuradores que vayan a realizar sus prestaciones de servicios profesionales recibirán determinadas cantidades de los Colegios profesionales cuya finalidad es compensar con carácter indemnizatorio su actuación en el marco de la obligación contenida en la propia Ley 1/1996. Estas cantidades no constituyen, por tanto, la contraprestación de operación alguna sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Quinto.- En consecuencia, de todo lo anterior, desde el 1 de enero de 2017, fecha de efectos de la nueva regulación del sistema de asistencia jurídica gratuita, los servicios prestados por abogados y procuradores en el marco de la Ley 1/1996, de 10 de enero, de asistencia jurídica gratuita, no estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido.". Por lo tanto, los servicios prestados por abogados y procuradores en el marco de la Ley 1/1996, de 10 de enero, de asistencia jurídica gratuita, no estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Por lo que se refiere a la obligación de presentar el modelo de declaración-liquidación trimestral (Modelo 303), el artículo 71 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre), establece que "salvo lo establecido en relación con las importaciones, los sujetos pasivos deberán realizar por sí mismos la determinación de la deuda tributaria mediante declaraciones-liquidaciones ajustadas a las normas contenidas en los apartados siguientes.
Los empresarios y profesionales deberán presentar las declaraciones-liquidaciones periódicas a que se refieren los apartados 3, 4 y 5 de este artículo, así como la declaración resumen anual prevista en el apartado 7, incluso en los casos en que no existan cuotas devengadas ni se practique deducción de cuotas soportadas o satisfechas.
La obligación establecida en los párrafos anteriores no alcanzará a aquellos sujetos pasivos que realicen exclusivamente las operaciones exentas comprendidas en los artículos 20 y 26 de la Ley del Impuesto.".
Por tanto, el consultante tiene obligación de presentar declaraciones-liquidaciones por el Impuesto sobre el Valor Añadido, incluso en el supuesto en que no existan cuotas devengadas ni se practique deducción de cuotas soportadas o satisfechas, así como también la declaración resumen anual según indica el artículo 71 del Reglamento del impuesto en sus apartados 3, 4, 5 y 7.
(...)
Y este criterio ha sido ratificado por la consulta de la DGT de fecha 3 de marzo de 2022, V0418-22
El consultante presta exclusivamente servicios de abogacía en turno de oficio y asistencia al detenido por los que recibe una retribución económica bimensual del Colegio de Abogados.
(...)
Quinto.- En consecuencia, de todo lo anterior, desde el 1 de enero de 2017, fecha de efectos de la nueva regulación del sistema de asistencia jurídica gratuita, los servicios prestados por abogados y procuradores en el marco de la Ley 1/1996, de 10 de enero, de asistencia jurídica gratuita, no estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido.".
Por lo tanto, los servicios prestados por abogados y procuradores en el marco de la Ley 1/1996, de 10 de enero, de asistencia jurídica gratuita, no estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Segundo .- Por lo que se refiere a la obligación de presentar el modelo de declaración-liquidación trimestral (Modelo 303), el artículo 71 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre), establece que "salvo lo establecido en relación con las importaciones, los sujetos pasivos deberán realizar por sí mismos la determinación de la deuda tributaria mediante declaraciones-liquidaciones ajustadas a las normas contenidas en los apartados siguientes.
Los empresarios y profesionales deberán presentar las declaraciones-liquidaciones periódicas a que se refieren los apartados 3, 4 y 5 de este artículo, así como la declaración resumen anual prevista en el apartado 7, incluso en los casos en que no existan cuotas devengadas ni se practique deducción de cuotas soportadas o satisfechas.
La obligación establecida en los párrafos anteriores no alcanzará a aquellos sujetos pasivos que realicen exclusivamente las operaciones exentas comprendidas en los artículos 20 y 26 de la Ley del Impuesto.".
Por tanto, en la medida en que el consultante realizase únicamente operaciones no sujetas al Impuesto, por dedicarse en exclusiva a prestar sus servicios en el turno de oficio de Asistencia al Ciudadano, no tendrá la consideración de empresario o profesional y no tendrá la obligación de presentar declaraciones-liquidaciones por el Impuesto sobre el Valor Añadido.
Sí deberá presentar dichas declaraciones si realiza otras prestaciones de servicios que sí estén sujetas al Impuesto, incluso en el supuesto en que no existan cuotas devengadas ni se practique deducción de cuotas soportadas o satisfechas, así como también la declaración resumen anual según indica el artículo 71 del Reglamento del impuesto en sus apartados 3, 4, 5 y 7.
Tercero .- Por lo que se refiere, por último, a la deducción de las cuotas que soporte en el ejercicio de su actividad, el apartado uno del artículo 93 de la Ley 37/1992 establece en su primer párrafo que "podrán hacer uso del derecho a deducir los sujetos pasivos del Impuesto que tengan la condición de empresarios o profesionales de conformidad con lo dispuesto en el artículo 5 de esta Ley y hayan iniciado la realización habitual de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a sus actividades empresariales o profesionales.".
Así pues, en el caso de que el consultante prestase únicamente servicios en el turno de oficio, no sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido, no tendrá la consideración de empresario o profesional y no podrá practicar deducción alguna de las cuotas soportadas por el Impuesto.
En el caso de que sí ostente la condición de empresario o profesional, por realizar además otras prestaciones de servicios que sí estén sujetas al Impuesto, debe tenerse en cuenta lo establecido en el artículo 94.Uno de la Ley 37/1992, según el cual:
"Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
1º. Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto que se indican a continuación:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.
(...;).".
Por lo tanto, las cuotas que soporte por la adquisición de bienes y servicios que destine, concretamente, a su actuación en el turno de oficio, no serán deducibles en ninguna medida ni cuantía.
En atención a lo dispuesto en los puntos anteriores este Tribunal debe declarar conforme a Derecho los actos impugnados