En la ciudad de Badajoz, en el día de la fecha, se ha constituido el Tribunal como arriba se indica para resolver las reclamaciones de referencia.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- En fecha 14/10/2019 las personas arriba citadas interpusieron ante este Tribunal cuatro reclamaciones económico-administrativas contra sendas resoluciones, dictadas el 12/09/2019 por la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) en MUNICIPIO_1, desestimatorias de los recursos de reposición presentados contra las liquidaciones giradas por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) de los ejercicios 2014, 2015, 2016 y 2017, de las que resultaban unos importes a ingresar de 1.987,96, 1.681,66, 1.642,58 y 1.592,96 euros, respectivamente, intereses de demora incluidos.
Las reclamaciones siguieron su tramitación reglamentaria, signándose bajo los números arriba referenciados de las de este Tribunal.
SEGUNDO.- En las liquidaciones impugnadas la Administración minora el mínimo por discapacidad declarado por los contribuyentes en sus autoliquidaciones, presentadas en la modalidad de tributación conjunta, motivando en el recurso de reposición del ejercicio 2014 -y de forma análoga en los demás- que «De acuerdo con la información ofrecida por la Junta de Extremadura en el modelo 990, el reclamante tiene una discapacidad del 65% desde el 22-02-2018. Esta es la situación que se ha tenido en cuenta en la liquidación provisional recurrida. De acuerdo con el art. 72 del Reglamento del IRPF, R.D. 439/2007, se acredita el grado de discapacidad mediante alguno de los siguientes procedimientos:
1) Certificado o resolución expedido por el IMSERSO o el órgano competente de las Comunidades Autónomas.
2) Pensionistas de la Seguridad Social que tengan reconocida una pensión de discapacidad permanente total, absoluta, o gran invalidez, se entiende acreditado un grado de discapacidad igual o superior al 33%.
3) Discapacitados, cuya incapacidad se declaró judicialmente, se considera acreditado un grado de discapacidad igual o superior al 65%, aunque no alcance dicho grado.
En este sentido, el Tribunal Económico-Administrativo Central, en resolución de recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio, de fecha 17 de febrero de 2005, al acordar que el grado de discapacidad únicamente puede acreditarse mediante certificado o resolución expedida por el Instituto de Migraciones y Servicios Sociales o el órgano competente de las Comunidades Autónomas, añadiendo dicho tribunal, sin que, a efectos de este impuesto puedan reputarse válidos reconocimientos de discapacidad efectuados por otros facultativos u organismos realizados, incluso, en el ejercicio de competencias públicas.
Por tanto, no puede tenerse en cuenta los informes de médicos aportados. Se corresponde con otro ámbito competencial que no responde a las exigencias del art. 72 mencionado y no acredita el grado de discapacidad anterior al reconocimiento de fecha de efectos desde 02-02-2018».
Frente a ellas, alegan los interesados en sus reclamaciones que a la fecha de devengo del impuesto de los ejercicios comprobados D. Bts ya tenía un grado de discapacidad del 65%, que fue reconocido por el CADEX el 03/06/2019, con efectos retroactivos desde el 22/02/2018. Añaden los interesados que desde el 06/02/2013 el INSS le concedió una pensión por incapacidad permanente absoluta (en su defensa citan diversas sentencias).
Asimismo alegan que del contenido de los informes médicos aportados en vía administrativa puede extraerse la conclusión de que las dolencias que provocan la minusvalía física, reconocida posteriormente por el CADEX, ya preexistían a las fechas de devengo del impuesto, y por lo tanto sí se cumplían en esos momentos los requisitos establecidos en los artículos 60 y 61 de la Ley de IRPF.
Y en virtud de todo ello solicitan los reclamantes que se tengan en cuenta los informes médicos aportados como prueba y se anulen las liquidaciones impugnadas.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente por razón de la materia y de la cuantía para conocer de las presentes reclamaciones conforme a lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT) y preceptos concordantes del Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, en materia de revisión en vía administrativa, aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo (RGRVA), resolviéndose de forma acumulada de acuerdo con lo establecido en el artículo 230 de esta Ley.
SEGUNDO.- Se plantea en las reclamaciones el ajuste a Derecho de las liquidaciones impugnadas; en concreto, el derecho del Sr. Bts a aplicarse, en los ejercicios comprobados, la desgravación fiscal por el mínimo por discapacidad en la cuantía correspondiente a un grado igual o superior al 65%.
Y a este respecto el artículo 60 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en su redacción vigente en los ejercicios regularizados, disponía en su apartado uno que "El mínimo por discapacidad del contribuyente será de 2.316 euros anuales (3.000 euros en 2015, 2016 y 2017) cuando sea una persona con discapacidad y 7.038 euros anuales (9.000 euros en 2015, 2016 y 2017) cuando sea una persona con discapacidad y acredite un grado de minusvalía igual o superior al 65 por ciento. Dicho mínimo se aumentará, en concepto de gastos de asistencia, en 2.316 euros anuales (3.000 euros en 2015, 2016 y 2017) cuando acredite necesitar ayuda de terceras personas o movilidad reducida, o un grado de minusvalía igual o superior al 65 por ciento".
Añade su apartado tres que "A los efectos de este Impuesto, tendrán la consideración de personas con discapacidad los contribuyentes que acrediten, en las condiciones que reglamentariamente se establezcan, un grado de minusvalía igual o superior al 33 por ciento. En particular, se considerará acreditado un grado de minusvalía igual o superior al 33 por ciento en el caso de los pensionistas de la Seguridad Social que tengan reconocida una pensión de incapacidad permanente total, absoluta o gran invalidez y en el caso de los pensionistas de clases pasivas que tengan reconocida una pensión de jubilación o retiro por incapacidad permanente para el servicio o inutilidad. Igualmente, se considerará acreditado un grado de minusvalía igual o superior al 65 por ciento, cuando se trate de personas cuya incapacidad sea declarada judicialmente, aunque no alcance dicho grado".
Y en su desarrollo, el artículo 72.1 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, establece que "A los efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, tendrán la consideración de persona con discapacidad aquellos contribuyentes con un grado de minusvalía igual o superior al 33 por ciento. El grado de minusvalía deberá acreditarse mediante certificado o resolución expedido por el Instituto de Migraciones y Servicios Sociales o el órgano competente de las Comunidades Autónomas. En particular, se considerará acreditado un grado de minusvalía igual o superior al 33 por ciento en el caso de los pensionistas de la Seguridad Social que tengan reconocida una pensión de incapacidad permanente total, absoluta o gran invalidez y en el caso de los pensionistas de clases pasivas que tengan reconocida una pensión de jubilación o retiro por incapacidad permanente para el servicio o inutilidad. Igualmente, se considerará acreditado un grado de minusvalía igual o superior al 65 por ciento, cuando se trate de personas cuya incapacidad sea declarada judicialmente, aunque no alcance dicho grado".
TERCERO.- Pues bien, este TEAR ha de ratificar la postura de la Administración teniendo en cuenta la normativa citada y lo dispuesto en el artículo 105.1 de la Ley General Tributaria, según el cual "En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo", habiendo establecido reiteradamente nuestra Sala revisora (sentencia 1181/2009, de 16 de diciembre, del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura, entre otras) que "en una racional distribución de los elementos claves del tributo, corresponde a la Administración la prueba de la existencia del hecho y base imponible, y al particular los elementos que constituyen exenciones o reducciones".
Alegan los interesados que los efectos del reconocimiento de un grado de minusvalía del 65% deben retrotraerse al ejercicio 2014, o incluso antes, puesto que ya en 2013 el INSS le reconoció el derecho a una pensión por invalidez permanente absoluta; sin embargo, lo cierto es que para estos pensionistas la ley presume una discapacidad de al menos el 33%, no de al menos el 65% como alegan los reclamantes. Y el que casi cuatro años después se le haya reconocido un mayor grado no implica que el mismo se tuviera años antes (prueba de ello es la fecha de efectos otorgada en el certificado aportado -desde el 22/02/2018-).
Pretenden con sus alegaciones los reclamantes extender la resolución y el informe emitidos por el Centro de Atención a la Discapacidad en Extremadura (CADEX) en 2019 en cuanto a la fecha de efectos, cuando este órgano es el único competente para realizar este tipo de reconocimientos, razón por la que precisamente la normativa del IRPF circunscribe su prueba a dicho órgano, salvo en los casos de declaración judicial o de reconocimiento de la pensión correspondiente por la Seguridad Social o la Mutualidad (destacar aquí que el contribuyente se ha deducido en sus declaraciones del IRPF por este grado de discapacidad del 65% desde al menos el año 2014, no constando que hubiera intentado obtener la acreditación exigida para ello por la Ley del impuesto hasta el año 2018).
Así, la sentencia del Tribunal Supremo de 7 de junio de 2012, recaída en el recurso de casación en interés de la ley número 3275/2011, fundamenta:
«Si atendemos al tratamiento tributario de las personas con discapacidad, observamos que desde su denominación hasta el régimen de reconocimiento, en el que cada tributo define qué se entiende por discapacitado, y los efectos asociados a dicho reconocimiento, difiere en los distintos tributos, de suerte que no puede hablarse de régimen unitario. El denominador común, sobre el que existe consenso en el conjunto de la regulación es que tienen la consideración legal de personas con discapacidad las personas con un grado de discapacidad igual o superior al 33%. También existe consenso en que el grado de discapacidad o minusvalía determinante es el que se tiene a la fecha del devengo del impuesto.
El problema que nos ocupa, ante la falta de un régimen unitario, es cómo se acredita dicha condición legal de minusválido, esto es que se padece de un grado de minusvalía igual o superior al 33%, al tiempo del devengo del impuesto. Como ejemplo podemos hacer mención al régimen articulado en el IRPF, dado que es el régimen más desarrollado y que en concreto se pronuncia sobre el referido problema, así puede hacerse referencia al art. 60.3 y su desarrollo reglamentario para determinar el modo de acreditar el grado de minusvalía, esta norma prevé, artículo 72.1 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, el grado de minusvalía deberá acreditarse mediante certificado o resolución expedido por el Instituto de Migraciones y Servicios Sociales o el órgano competente de las CCAA y la forma de determinar el grado de minusvalía será aplicando el Real Decreto 1971/1999, de 23 de diciembre, de procedimiento para el reconocimiento, declaración y calificación del grado de minusvalía. Con todo, también en este impuesto se admite que la condición de persona con discapacidad pueda acreditarse de distinto modo.
Lo cual nos pone sobre antecedentes, en el sentido de que, desde la perspectiva tributaria, el reconocimiento administrativo de la minusvalía no es constitutiva, sino simplemente declarativa. Sin embargo, respecto de determinados tributos, por ejemplo en el IRPF, como se ha visto, los medios de pruebas para acreditar la condición legal de minusválido, esto es tener un grado de incapacidad igual o superior a 33%, viene limitados a los expresamente contemplados en la citada normativa».
CUARTO.- En el presente caso los interesados vuelven a aportar la misma documentación previamente facilitada a la Administración, entre la que figura, además de diversos informes médicos (que en ningún caso suponen el reconocimiento oficial de grado de discapacidad alguno), el certificado del Centro de Atención a la Discapacidad en Extremadura (CADEX) de fecha 03/06/2019, en el que se le reconoce a D. Bts el grado de discapacidad del 65% desde el 22/02/2018. Y si no estaban de acuerdo los interesados con la fecha desde la que se le reconoció dicha discapacidad debieron impugnar esa resolución, no pudiendo pretender ahora que a través de esta vía de revisión tributaria les sea reconocido dicho grado de discapacidad desde una fecha anterior a la considerada por el único órgano competente, a la vista de los informes médicos aportados ante él.
Y es que la única discapacidad que genera el derecho a una desgravación en el IRPF es la reconocida -como señala nuestro Alto Tribunal- por los medios de prueba taxativos establecidos en el artículo 72.1 del Reglamento de IRPF, que establece que el grado de discapacidad se ha de acreditar mediante certificado o resolución expedido por el Instituto de Migraciones y Servicios Sociales o por el órgano competente de las Comunidades Autónomas (en Extremadura, el CADEX). Añade este artículo que se considerará acreditado un grado igual o superior al 33% (y no superior al 65%, como pretenden los interesados) en el caso de los pensionistas de la Seguridad Social que tengan reconocida una pensión de incapacidad permanente total, absoluta o gran invalidez, como ocurre en el presente caso, al tener D. Bts reconocida una pensión por incapacidad permanente absoluta desde el 06/02/2013.
En este mismo sentido se ha pronunciado el Tribunal Económico-Administrativo Central en su resolución del recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio de fecha 17 de febrero de 2005 (rec. 00-00953-2003), en la que motiva que «el grado de minusvalía únicamente puede acreditarse mediante certificado o resolución expedida por el Instituto de Migraciones y Servicios Sociales o el órgano competente de las Comunidades Autónomas. Dichos certificados han de ser expedidos, desde 27 de enero de 2000, fecha de su entrada en vigor, conforme a lo establecido en el Real Decreto 1971/1999, de 23 de diciembre, del Ministerio de Trabajo y Asuntos Sociales, por el que se regula el procedimiento para el reconocimiento, declaración y calificación del grado de minusvalía, sin que, a efectos de este impuesto, puedan reputarse válidos reconocimientos de minusvalía efectuados por otros facultativos u organismos realizados, incluso, en el ejercicio de competencias públicas».
En su virtud,
este Tribunal Económico-Administrativo Regional acuerda emitir el siguiente FALLO: DESESTIMAR las reclamaciones.