En la ciudad de Badajoz, en el día de la fecha, se ha constituido el Tribunal como arriba se indica para resolver la reclamación tramitada bajo los números de procedimiento de referencia.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- En fecha 13/04/2023 la entidad arriba citada interpuso ante este Tribunal reclamación económico-administrativa contra la resolución, dictada el 6 de marzo de 2023 por la Diputación de Badajoz, desestimatoria del recurso de reposición presentado contra el acuerdo con número de referencia ...96, por el que se giraban liquidaciones por el Impuesto sobre Actividades Económicas de los ejercicios 2019, 2020, 2021 y 2022, de las que resultaban un importe a ingresar de 4.495,70 euros, intereses de demora incluidos, al confirmar la propuesta contenida en el acta de disconformidad número 2022/102, incoada en el procedimiento de inspección con número de expediente 2022/...14.
La reclamación siguió su tramitación reglamentaria, signándose bajo los números de procedimiento referenciados, uno por cada año objeto de liquidación.
SEGUNDO.- En la citada liquidación, la Administración consideró que la interesada no ejercía la actividad de extracción de rocas y pizarras para la construcción, por la que se encontraba de alta en el IAE, sino la de comercio al por mayor de minerales, siendo por ello procedente la baja en la primera y el alta en la segunda (epígrafes 231.2 y 616.3, respectivamente, de las Tarifas del impuesto).
TERCERO.- La parte reclamante alega, en esencia, que procede mantener el alta en el epígrafe 231.2, el cual le faculta para la limitada actividad comercializadora que realiza, pues esta únicamente afecta a material previamente extraído en la actividad minera.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para conocer de la presente reclamación conforme a lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT) y preceptos concordantes del Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, en materia de revisión en vía administrativa, aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo (RGRVA).
SEGUNDO.- Se plantea en esta reclamación el ajuste a Derecho del acuerdo impugnado, en el que la Administración confirma las liquidaciones derivadas del acta de disconformidad referida en los antecedentes de hecho, la cual tiene su origen en concluir improcedente el alta en el epígrafe 231.2 (extracción de rocas y pizarras para la construcción) de las Tarifas y la Instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, en el que se encontraba la reclamante, considerando que el epígrafe por el que debía tributar es el 616.3 (comercio al por mayor de minerales). Y lo hace con la siguiente motivación incluida en su único fundamento de derecho:
«Tal y como ha quedado acreditado en el expediente, a través de las declaraciones de la mercantil y de los documentos aportados por la misma, desde el ejercicio 2012, se ha venido solicitando anualmente la Suspensión Temporal de Trabajos en la cantera de granito correspondiente a la concesión de explotación QR-TP, n° ... de MUNICIPIO_1, cuya titularidad pertenece a QR SA. En consecuencia, la extracción física del mineral no se ha venido realizando durante los ejercicios inspeccionados. Es decir, durante el periodo objeto de inspección, 2019 a 2022, no ha tenido lugar el ejercicio de la actividad económica especificada en las Tarifas bajo el epígrafe 231.2 "extracción de rocas y pizarras para la construcción" y, por lo tanto, esta Inspección considera que, conforme a la normativa del impuesto (arts. 78 y 79 del RDL 2/2004 LHL y regla 2° del RDL 1175/1990 de las Tarifas del IAE), la mercantil no tiene obligación de contribuir por el IAE en relación a referida actividad de extracción de mineral. Así se refleja en la propuesta de regularización y actualización del censo emitida por la Inspección, proponiendo la baja en el censo de obligados de la actividad con epígrafe 231.2 con fecha de efecto 1 de enero de 2019, procediendo, además, a descontar en la liquidación practicada las cantidades abonadas indebidamente por el epígrafe 231.2 durante el periodo inspeccionado.
No obstante lo anterior, la mercantil, durante los ejercicios 2019 y siguientes, ha vendido el material procedente de la actividad de extracción de la cantera de MUNICIPIO_1 que llevaba a cabo en ejercicios precedentes. Declarando la misma "que los materiales vendidos en los ejercicios 2019 y siguientes por mi representada proceden de sus canteras...", "se trata del stock de material remanente extraído en ejercicios anteriores de sus canteras, entre otras, de la de MUNICIPIO_1", "vende el stock de material remanente extraído por la misma en ejercicios anteriores", "que la limitada actividad comercializadora realizada por QR en los ejercicios objeto de inspección ha consistido en la venta de determinados bloques a JK, S.L" (documento 16 del expediente), "los ingresos por ventas realizadas desde el municipio de MUNICIPIO_1...", "las ventas por bloques desde el municipio en los años objeto de inspección...", "el número de bloques comercializado desde MUNICIPIO_1..." (documento n° 13 del expediente).
Constatada la actividad de comercialización del material extraído por parte de QR durante los ejercicios 2019 y siguientes y acreditada la falta de actividad de extracción de la misma en dichos ejercicios, esta Inspección considera no puede ser de aplicación la regla 4ª, apartado 2 A) de la Instrucción del Impuesto de Actividades Económicas aprobada junto con sus Tarifas por Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por cuanto, tal y como se deduce de la misma, la facultad para la venta al por mayor se encuentra claramente supeditada al ejercicio de una actividad concreta, actividades mineras e industriales, clasificadas en las Divisiones 1 a 4 de la Sección la de las Tarifas, que, como la propia mercantil declara, no se ha ejercido durante los referidos ejercicios.
En relación con el ejercicio de la actividad, la Dirección General de Tributos ha insistido en que de la definición legal del hecho imponible del IAE se desprende "que el hecho imponible se realiza por el mero ejercicio de cualquier actividad económica. Ello significa que basta con un solo acto de realización de una actividad económica para se produzca el supuesto de hecho gravado por el impuesto, lo que, en definitiva, viene a excluir la habitualidad en el ejercicio de la actividad como requisito indispensable" (consultas n° 1996-04, de 19 de noviembre de 2004, y 2007-04, de 25 de noviembre de 2004, y la consulta vinculante V2518-07, de 23 de noviembre de 2007). Y así lo ha entendido igualmente la jurisprudencia (Sentencias de las Salas Contencioso-Administrativo de los Tribunales Superiores de Justicia de Madrid de 8 de febrero de 2000, recurso número 488/1997; Cataluña de 7 de octubre de 2002, recurso número 1868/1997; y la Comunidad Valenciana de 17 de abril de 2001, recurso número 743/1998). No puede discutirse, y de hecho nunca se ha puesto en cuestión, que el IAE no requiera el ejercicio efectivo de la actividad.
En cuanto a la actividad de comercialización, la regla 4° de la Instrucción del IAE establece en su apartado 2. C) "El pago de las cuotas correspondientes al ejercicio de actividades de comercio al por mayor, faculta para la venta al por menor, así como para la importación y exportación de las materias o productos objeto de aquéllas. A los efectos del Impuesto sobre Actividades Económicas, se considera comercio al por mayor el realizado con: a) Los establecimientos y almacenes dedicados a la reventa para su surtido. b) Toda clase de empresas industriales, en relación los elementos que deban ser integrados en sus procesos productivos, cualquiera que sea la forma que adopte el contrato. A estos efectos se considerarán como tales empresas las que se dedican a producir, transformar o preparar alguna materia o producto con fines industriales. c) Las Fuerzas Armadas y la Marina Mercante, en todo caso. No obstante el régimen de facultades de los sujetos pasivos clasificados en el epígrafe 618.1, será el establecido en las notas al referido epígrafe. Asimismo, para que el comercio se considere al por mayor bastará con que se ejecuten transacciones o remisiones, aunque sea sin disponer de almacén o establecimiento, o que se conserven las mercancías en poder de los proveedores o en almacén ajeno en calidad de depósito a la orden y voluntad del depositante." Indicando en la regla 5°, en cuanto al lugar de realización de las actividades: "1. El Impuesto sobre Actividades Económicas grava el mero ejercicio en territorio nacional de actividades empresariales, profesionales y artísticas, se ejerzan o no en local determinado. 2. El lugar de realización de las actividades empresariales será el siguiente: A) Cuando las actividades se ejerzan en local determinado, el lugar de realización de las mismas será el término municipal en el que el local esté situado. A estos efectos, se entiende que se ejercen en local determinado las actividades siguientes: a) ... b) Las actividades comerciales, en general, siempre que el sujeto pasivo disponga de establecimiento. c)...."
Nada importa, a efectos del impuesto, que la venta del producto se realice a otra empresa del grupo, ni que esta última realice trabajos tendentes al traslado del mismo hasta sus propias instalaciones para su posterior reventa. Como ha quedado constatado en el expediente, QR realiza la actividad de comercialización al por mayor desde las instalaciones que la misma declara tener en el término municipal de MUNICIPIO_1; venta cuya facturación queda debidamente reflejada en su declaración del impuesto sobre sociedades aportada la expediente.
En virtud de todo lo expuesto, RESUELVO desestimando el Recurso de Reposición presentado, confirmando la liquidación definitiva contenida en la Resolución recurrida».
Por su parte, alega la interesada que es titular de una cantera de granito -la concesión de explotación "QR-TP", Nº ..., sita en MUNICIPIO_1 (CIUDAD_1)-, y a consecuencia de la escasa demanda del mercado y de la gran cantidad de bloques ya extraídos, desde 2012 ha venido solicitando anualmente la suspensión temporal de trabajos en la misma, por lo que la extracción física de mineral no se ha realizado durante los ejercicios objeto de la inspección, encontrándose de alta en el epígrafe 231.2 de las Tarifas, la cual le faculta no solo para el desarrollo de la actividad minera, sino también para la venta al por mayor y menor de los productos obtenidos de aquella. Entiende, por tanto, que no procede el alta en comercio al por mayor de minerales practicada por la Administración, ya que lo único que se vende es el stock de material extraído en ejercicios anteriores, es decir, no se trata de una empresa industrial ni de un establecimiento dedicado a la reventa, limitándose su actividad comercializadora a la venta de determinados bloques a otra entidad del grupo, que posteriormente procedía a su vez a venderlos a terceros desde MUNICIPIO_2 (CIUDAD_2), de forma que la actividad económica propiamente dicha se desarrolla en esta última localidad, pues es esa empresa del grupo la que movilizaba todos los medios para el traslado y venta de los materiales y quien se encargaba de la gestión de la venta, lo que lleva a la conclusión de que en ningún caso cabría ubicar esa supuesta actividad de comercio al por mayor en MUNICIPIO_1, donde no hay ni medios humanos ni materiales que permitan su desarrollo, con independencia de que sea allí donde se extrajo el material.
TERCERO.- Pues bien, visto lo hasta aquí expuesto, la actuación administrativa no puede ser confirmada por este Tribunal.
Y es que, a nuestro juicio, y contrariamente a lo que sostiene la Administración en su motivación -en la que no cuestiona que las ventas realizadas se ciñen exclusivamente a productos previamente extraídos por la reclamante-, resulta trascendente y plenamente aplicable en este caso lo dispuesto por la Regla 4ª.1.A de las Tarifas y la Instrucción del Impuesto, que al regular las facultades de las actividades dispone en su párrafo primero que "El pago de las cuotas correspondientes al ejercicio de actividades mineras e industriales, clasificadas en las Divisiones 1 a 4 de la Sección 1.ª de las Tarifas, faculta para la venta al por mayor y al por menor, así como para la explotación de las materias, productos, subproductos y residuos, obtenidos como consecuencia de tales actividades".
De este modo, esa habilitación de los epígrafes de las divisiones 1, 2, 3 y 4 de la Tarifas para el comercio al por mayor y por menor de los productos obtenidos como consecuencia de la actividad, supone a su vez que los epígrafes encuadrados en las agrupaciones de la división 6 específicamente destinados al comercio al por mayor y por menor quedan reservados, cuando de los productos procedentes de cualquiera de las actividades que pueda ser calificada dentro de dichas divisiones se trate, a las que tengan un carácter estrictamente comercial, es decir, que consistan en una previa adquisición a terceros de los productos que posteriormente son vendidos sin someterlos a ninguna transformación.
Por tanto, lo que se está contemplando por dicha regulación es que la venta, sea al por mayor o al por menor, de los productos obtenidos por la actividad minera forma parte de la misma, ya que, salvo que sea la propia empresa la que posteriormente lleve a cabo la transformación, desde una perspectiva empresarial tiene todo el sentido la posterior comercialización de los productos extraídos, considerándose entonces que debe evitase la tributación por el IAE que correspondería a dos actividades independientes entre sí cuando realmente nos encontramos en presencia de una actividad de minería que conlleva una faceta comercial. Es más, incluso si la propia interesada realizara la posterior transformación de los materiales, que no es lo que aquí ocurre, ello podría conllevar la obligación de matricularse en alguno de los epígrafes de las divisiones 2, 3 ó 4 de la Tarifas, en cuyo caso también la venta de los productos obtenidos por dicha actividad se encontraría amparada por la Regla 4ª.1.A antes transcrita. En definitiva, carece de sentido la realización de una actividad extractiva o de transformación o manufactura si intrínsecamente no lleva aparejada una posterior comercialización de los productos obtenidos a partir de aquella, y esa realidad es la que contempla la norma.
Por otra parte, consideramos que la suspensión temporal de la extracción de materiales propiamente dicha no puede equipararse a un cese definitivo de la actividad de minería entendida esta en su sentido amplio pues, según consta en la resolución de 30/05/2018 de la Dirección General de Industria, Energía y Minas, de suspensión de trabajos en la concesión de Explotación "QR-TP " (única que este Tribunal ha podido localizar en el expediente remitido, ya que este se compone de una sucesión no pequeña de archivos sin ningún tipo de identificación acerca de su contenido, lo que dificulta enormemente su seguimiento), dicha suspensión se concede "con la obligación de mantener la conservación, vigilancia y las medias precisas para garantizar la seguridad de las personas, bienes y derechos".
En consecuencia, debe mantenerse el alta de la reclamante en el epígrafe 231.2 de las Tarifas de Instrucción del IAE, no siendo procedente su sustitución por el alta en el epígrafe 616.3 practicada por la Administración, debiendo por ello ser anulada la liquidación impugnada.
En su virtud,
este Tribunal Económico-Administrativo Regional acuerda emitir el siguiente FALLO: ESTIMAR la reclamación anulando, por las razones expuestas, la resolución desestimatoria y el acuerdo de liquidación impugnados.