En Valencia , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento abreviado.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El día 30 de julio de 2021 la interesada instó la rectificación de sus autoliquidaciones del Impuesto sobre el Valor Añadido de los periodos comprendidos desde el primer trimestre del año 2019 hasta el primer trimestre del año 2021 para la exclusión de las cuotas indebidamente repercutidas a la entidad TW, S.L.U. en cada pago efectuado a esta en cumplimiento del reparto de ganancias previsto en el "contrato de instalación y coexplotación de máquinas recreativas" con fundamento en el carácter exento de dichas operaciones en virtud de lo dispuesto en el punto 19º del apartado Uno del artículo 20 de la Ley del Impuesto. Por todo ello solicita la devolución del importe de dichas cuotas, cuyo importe mas elevado asciende a 3.262,09 euros, y el abono de los correspondientes intereses de demora.
SEGUNDO.- En fecha que no consta fueron notificadas a la interesada resoluciones denegatorias de dicha solicitud con fundamento, de un lado, en la falta de legitimación de la solicitante para obtener la devolución de las cuotas que reputa indebidamente repercutidas, y, de otra parte, en que del contrato invocado por la interesada resulta para ella la realización de una prestación consistente en la cesión a la otra parte de espacio para la instalación de máquinas recreativas de los tipos A y B que constituye una prestación de servicio sujeta y no exenta del Impuesto, siendo procedente la repercusión de la cuota sobre la contraprestación percibida.
TERCERO.- Habiendo formulado la interesada recurso de reposición contra la referida denegación, el día 4 de abril de 2022 fue notificada a la interesada resolución desestimatoria del recurso con fundamento, en síntesis, en que, de conformidad con la doctrina del Tribunal Supremo manifestada en determinadas sentencias que se citan, el contrato celebrado por la interesada bajo la denominación "de instalación y coexplotación de máquinas recreativas" carece de naturaleza asociativa, siendo su finalidad la de prestación de servicio consistente en la cesión de espacio en determinado local para la instalación de máquinas recreativas de los tipos A y B operadas por la otra parte contractual a cambio de precio determinado en un porcentaje de los beneficios netos obtenidos por la explotación de dichas máquinas, operación esta que se considera sujeta y no exenta del Impuesto por no tratarse del mero pago de una participación en beneficios ni constituir hecho imponible de los tributos sobre el juego. Además, se incide en la falta de legitimación de la interesada para obtener la devolución de los ingresos indebidos y se declara el incumplimiento del requisito establecido en el punto 4 de la letra c) del apartado 2 del artículo 14 del Reglamento de revisión para el reconocimiento del derecho a la devolución a favor de quien soportó la repercusión.
CUARTO.- El día 3 de mayo de 2022 se interpuso reclamación económico-administrativa contra la resolución desestimatoria descrita, alegando la interesada, en síntesis, en primer lugar, que las cantidades que satisface a la empresa operadora y propietaria de las máquinas recreativas corresponden a la distribución de beneficios prevista en el contrato celebrado con esta para la instalación y explotación conjunta de máquinas recreativas en el local de que dispone autorizado para ello como "salón de juego" tratándose, por ello, de una operación no sujeta al Impuesto en virtud de lo dispuesto en el punto 12º del artículo 7 de la Ley del Impuesto; y en segundo lugar, subsidiariamente, que como titular de un "salón de juego" debe ser considerada sujeto pasivo también -junto a la entidad operadora de las máquinas recreativas- de la tasa sobre el juego, por lo que en virtud de lo establecido en el punto 19º del apartado Uno del artículo 20 de la Ley del Impuesto y del criterio manifestado en diversas sentencias del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, dicha actividad de explotación conjunta se encuentra exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido. Se añade que no resulta de aplicación al caso la doctrina del Tribunal Supremo en que se funda el acto impugnado por referirse esta a la cesión de espacio para la instalación de máquinas recreativas en establecimiento de hostelería y no en un "salón de juego". Por todo ello solicita la anulación del acuerdo impugnado y el reconocimiento del derecho a la devolución y abono que insta.
Vistos los preceptos legales y reglamentarios de pertinente aplicación.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Las reclamaciones arriba señaladas se resuelven de forma acumulada al amparo de lo dispuesto por el artículo 230 de la LGT.
TERCERO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
- Conformidad o no a Derecho de los acuerdos impugnados.
CUARTO.- A los efectos expresados, debe resolverse en primer lugar la cuestión de la existencia del ingreso indebido por cuotas no devengadas e indebidamente repercutidas que aduce la interesada como fundamento de su solicitud de devolución. Para ello debe partirse del análisis del negocio jurídico celebrado entre la interesada -titular de autorización de instalación de máquinas recreativas y de azar en determinado "salón de juego" y la entidad TW, S.L.U. -empresa operadora, titular de autorización para la organización y explotación de juegos mediante máquinas recreativas y de azar-. Según se desprende de lo que disponen los artículos 18, 19 y 27 del Reglamento de Máquinas Recreativas y de Azar, aprobado por Decreto 115/2006 del Consell de la Generalitat Valenciana, únicamente la empresa operadora debidamente autorizada está facultada para explotar las máquinas a que se refiere la autorización, mientras que la entidad que obtiene la autorización de instalación queda facultada para colocar en el local o establecimiento determinado las máquinas recreativas o de azar que se identifican para su explotación. Además, según se desprende del apartado 6 del artículo 27 y del artículo 29, ambos de la misma norma reglamentaria, dichas autorizaciones son personales y su transmisión se encuentra restringida a los casos reglamentariamente contemplados, sin que conste la concurrencia de ninguno de dichos casos.
Con estas premisas, el negocio jurídico celebrado por la interesada con la empresa operadora no puede tener el pretendido carácter asociativo o siquiera constitutivo de comunidad pues ninguna de las partes puede poner en común con la otra la autorización de que dispone, que es -y sigue siendo- de titularidad exclusiva de cada una. Por ello, en aras de la eficacia del negocio celebrado por la interesada, este debe ser interpretado como de mera cesión de local autorizado para la instalación de máquinas de juego (salón de juego) a la empresa operadora con la finalidad de explotación por esta de dichas máquinas a cambio de precio consistente en un porcentaje de los beneficios que obtiene la operadora. De manera que de la ejecución de dicho contrato resulta no un reparto de beneficios sino una prestación sujeta al al Impuesto (servicio de cesión de salón de juego) y no exenta del mismo pues, a la vista de lo dispuesto en los apartados 1 y 5 del artículo 48 de la Ley 13/2011, de regulación del juego, no constituye hecho imponible de tributo sobre el juego, ni siquiera el prestador del servicio -titular del local donde se instalan las máquinas recreativas o de azar- tiene la condición de sujeto pasivo del tributo que grava el juego, sino de mero responsable.
En este mismo sentido se pronuncia la Sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, dictada el día 26 de enero de 2021 para resolver el recurso de casación número 8095/2019 que, reiterando el criterio contenido en la Sentencia del mismo Tribunal, dictada el día 12 de marzo de 2019 para resolver el recurso de casación número 4636/2017, establece que:
"Con independencia de la calificación del contrato entre un empresario titular de un establecimiento hostelero y un empresario titular de máquinas recreativas tipo "B", el titular de máquinas recreativas tipo "B" realiza, por un lado, la actividad económica de juego, sujeta a IVA pero exenta por aplicación del artículo 20.Uno.19º de la LIVA y el titular del establecimiento hostelero realiza, por otro lado, una prestación de servicios sujeta a IVA ( art. 4 y 11 LIVA ), que junto a otras obligaciones anejas, consiste principalmente en la puesta a disposición de un espacio para la instalación de las máquinas a cambio de una contraprestación con independencia de que la retribución que perciba pueda variar en función de la recaudación que se obtenga de la máquina, prestación que no puede considerarse exenta al amparo del artículo 20.Uno.19º de la LIVA."
No es óbice para la aplicación de dicha doctrina al caso que ahora se examina el hecho de que el establecimiento autorizado para la instalación sea un "salón de juego" en lugar de un "establecimiento público de hostelería" que se contempla en las referidas sentencias, pues ambos tipos de locales son considerados por las sucesivas leyes reguladoras del juego en la Comunidad Valenciana (Ley 4/1988 y Ley 1/2020) como establecimientos de juego aptos para, mediante la correspondiente autorización, albergar la instalación de máquinas de juego; y en ambos casos prestan el mismo servicio a las empresas titulares y operadoras de las máquinas que, para su explotación por estas, en dichos locales se instalan.
Así pues, no teniendo carácter de indebido el ingreso de las cuotas procedentemente devengadas por la prestación del servicio realizada por la ahora reclamante en favor de la entidad operadora de las máquinas de juego, carece de sentido el pronunciamiento sobre la legitimación para obtener la devolución del mismo.
Por todo ello, no constando la concurrencia en los acuerdos impugnados de ningún defecto susceptible de provocar su invalidez, no es posible acceder a la pretensión de la reclamante.