En
Madrid, en el recurso extraordinario de alzada para la unificación
de criterio interpuesto por el DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE
INSPECCIÓN FINANCIERA Y TRIBUTARIA DE LA AGENCIA ESTATAL DE
ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA (AEAT), contra la resolución
del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía,
de 6 de agosto de 2021, recaída en la reclamación nº
29/02550/2021 y acumuladas, interpuesta frente a liquidación
derivada de acta de conformidad cuyo importe total a ingresar
asciende a 8.282,50 euros, por el Impuesto sobre el Valor Añadido
(en adelante IVA), primer, segundo, tercer y cuarto trimestre del
ejercicio 2016; primer, segundo, tercer y cuarto trimestre del
ejercicio 2017 y primer, segundo, tercer y cuarto trimestre del
ejercicio 2018.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO: De la documentación
obrante al expediente resultan acreditados los hechos siguientes:
El 22 de marzo de 2021 la Dependencia Regional de
Inspección de la Delegación Especial de Andalucía
de la AEAT incoó al obligado tributario acta de conformidad
por el IVA de los ejercicios 2016, 2017 y 2018, por un importe total
de 8.282,50 euros.
El obligado tributario había presentado
las autoliquidaciones trimestrales de los años 2016, 2017 y
2018 por el régimen simplificado de IVA. En el acta se señala
lo siguiente:
<<Su ACTIVIDAD
(principal) sujeta y no exenta al IVA (LIVA, arts. 4 y sigs.),
clasificada en el epígrafe de I.A.E. (Empresario) 7.212, fue
TTE. POR AUTOTAXIS, (VTC).
Las bases imponibles
(detalladas por períodos de liquidación en el apartado
4 del acta) han sido fijadas por el método de estimación
directa, (artículo 51 de la LGT), utilizando las
declaraciones o documentos presentados, los datos consignados en
libros y registros comprobados administrativamente y los demás
documentos, justificantes y datos que tengan relación con los
elementos de la obligación tributaria.
Los datos declarados se
modifican por estos motivos:
El sujeto pasivo ha
presentado sus liquidaciones trimestrales por el régimen
simplificado epígrafe 721.2 Transporte de auto taxi.
Que el sujeto pasivo
ejerce la actividad de transporte de viajeros modalidad VTC.
Se ha aportado copia de
Sentencia del TEAR de Madrid de fecha 29 de noviembre de 2019 con la
calificación de "no vinculante" Y Documento DE
Solicitud de acceso a la información EXPED 001- ...
VTC.
En dicha sentencia consta
lo siguiente:
....................................
En el caso que nos ocupa,
no se produce delimitación expresa de que la única
actividad susceptible de tributar en régimen simplificado sea
la actividad de autotaxi, sin que por otro lado conste con claridad
en el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por
el que se aprueban las Tarifas y la Instrucción del Impuesto
sobre Actividades, la definición de transporte por autotaxi,
de manera que se diferencie, del resto de actividades incluidas en
el mismo epígrafe (712.1).
Por tanto, ante la falta
de delimitación expresa de la actividad concretamente
incluida en el régimen simplificado, y la falta de claridad
de la definición de autotaxi, este TEAR entiende que donde la
Ley no distingue, no cabe distinguir, sin que resulte obvio, que la
intención del legislador fuese permitir únicamente la
tributación en régimen simplificado a la actividad de
autotaxi, excluyendo a las demás actividades que se pueden
desarrollar bajo el epígrafe 712.1, por lo que procede
estimar la presente reclamación.
.....................................
Se le comunica que en la
consulta V0039-18 de fecha 16-01-2018, consta que no se incluye
dentro de la actividad de auto taxi, la actividad de alquiler de
vehículos con conductor. Por ello, la actividad desarrollada
a través del vehículo con licencia VTC, como ya se ha
manifestado anteriormente en las consultas 0657-02, 0234-03,
V1617-16 y V1620-16, no podrá determinar su rendimiento neto
por el método de estimación objetiva ni tributar por
el régimen especial simplificado del IVA, al tratarse de un
servicio de arrendamiento de vehículo con conductor.
Igualmente, en el Marginal
del Memento de IVA 3152 establece que:
16) La actividad de
transporte, cuando es desarrollado a través del vehículo
con licencia VTC no puede determinar su rendimiento neto por el
método de estimación objetiva ni tributar por el
régimen especial simplificado del IVA, al tratarse de un
servicio de arrendamiento de vehículo con conductor (DGT CV
16-1-18 ).
Procede por tanto la
tributación por el régimen de estimación
directa>>.
En el acta se indicaba asimismo:
<<6. La Inspección
advierte al obligado tributario que una vez firmada el acta de
conformidad, el órgano competente para liquidar dispone de un
plazo de un mes, contado a partir del día siguiente al de la
fecha del acta, para notificar al obligado tributario un acuerdo
rectificando errores materiales, ordenando completar el expediente
mediante la realización de las actuaciones que procedan,
confirmando la liquidación propuesta en el acta o estimando
que en la propuesta de liquidación ha existido error en la
apreciación de los hechos o indebida aplicación de las
normas jurídicas y concediendo al obligado tributario plazo
de audiencia previo a la liquidación que se practique.
De no notificarse alguno
de dichos acuerdos en el plazo citado, la liquidación se
entenderá dictada y notificada el día siguiente
conforme a la propuesta contenida en el acta>>.
La liquidación se entendió dictada
y notificada en los términos indicados en el acta al no
haberse notificado ninguno de los acuerdos en ella señalados
en el plazo de un mes desde su firma.
SEGUNDO: Frente a la liquidación
derivada del acta de conformidad interpuso el obligado tributario la
reclamación nº 29/02550/2021 y acumuladas ante el
Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía
(TEAR, en adelante) el día 19 de mayo de 2021, solicitando
que se acuerde la posibilidad de tributar la actividad dispuesta en
el epígrafe IAE 721.2 por medio del régimen de
estimación objetiva -módulos- confirmando que son
conformes a derecho las autoliquidaciones presentadas respecto al
IVA de 2016, 2017, 2018.
El TEAR dictó resolución
estimatoria el 6 de agosto de 2021 en los términos
siguientes:
<<CUARTO.- Idéntica
cuestión a la planteada ha sido resuelta por el TE.A.R. de
Madrid en su Resolución de 27-11-2019, R.G. 28-7660-2017 en
los siguientes términos:
TERCERO.- En relación
a la tributación del recurrente.
El artículo 1 de la
Orden HAP/2222/2014, de 27 de noviembre, por la que se desarrollan
para el año 2015 el método de estimación
objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el
Valor Añadido establece las actividades o sectores de
actividad que pueden ser susceptibles de tributación en
régimen simplificado de IVA, para lo cual muestra un cuadro
en el que en la primera columna detalla epígrafes del I.A.E.
y en la segunda columna la actividad económica.
De acuerdo dicho artículo,
se incluye el epígrafe 721.2 y la actividad económica
de transporte por autotaxi.
La Dirección
General de Tributos en numerosas consultas , entre otras V 3021-
2016, V3187-16, V39-18,V2966-18, sostiene que: "En dicho
artículo 1, se encuentra incluida la actividad de transporte
por auto-taxi (epígrafe 721.2 del IAE), no incluyéndose
en la misma las operaciones que supongan un alquiler de vehículos
con conductor, aunque dicha actividad deba estar matriculada en el
citado epígrafe 721.2."
La cuestión
controvertida, no es otra que determinar que si es susceptible de
tributar en régimen simplificado únicamente la
actividad de transporte por autotaxi, o todas las actividades que se
incluyen en dicho epígrafe.
El Real Decreto
Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban
las Tarifas y la Instrucción del Impuesto sobre Actividades
Económicas, titula el epígrafe 721.1 como "Transporte
por autotaxis", constando el siguiente inciso: NOTA: Este
epígrafe comprende el transporte de viajeros en automóviles
con taxímetros y otros automóviles de alquiler con
conductor (taxis, gran turismo), coches de punto, etc
Cabe preguntarse, en
primer lugar cuál de las actividades desarrollables bajo el
epígrafe 721.2 es la actividad de transporte por autotaxi, es
decir, si lo es la actividad de autotaxi que da título al
epígrafe, si lo es el transporte de viajeros en automóviles
con taxímetros o si lo es el transporte de viajeros en
automóviles con conductor (taxi, gran turismo).
A juicio de este TEAR,
esta "nota", no hace otra cosa, que definir la totalidad
de actividades comprendidas en el epígrafe, sin que pueda
entenderse que lo que hace la nota es incluir otras actividades al
margen de la que consta en el título.
Resulta arriesgado pensar
que de las actividades que se pueden realizar en el epígrafe
721.1 , la única incluida en el régimen simplificado
es el transporte por autotaxi, ya que al explicar el epígrafe
las actividades que incluye, ni siquiera se menciona la misma de
forma expresa.
El IAE distingue vehículos
con taxímetro, de aquellos de alquiler con conductor,
abriendo un paréntesis en el que parece llamar taxi a los
primeros y gran turismo a los segundos, pero en ningún
momento se refiere al término "auto-taxi",
únicamente, consta dicho término en el título
del epígrafe.
No es tarea sencilla
encontrar la definición exacta de la actividad de autotaxi,
el propio IAE, como hemos expuesto, no define la misma con claridad,
hablando por un lado de automóviles con taxímetro, y
por otro, de otros automóviles de alquiler con conductor
(taxis), siendo el elemento diferenciador la existencia de un
taxímetro.
La Real Academia Española
define Taxi como: "Automóvil de alquiler con conductor,
generalmente provisto de taxímetro".
Examinando la normativa
sobre Tráfico y Seguridad Vial, se encuentran algunas
consideraciones sobre el autotaxi.
El Real Decreto 2822/1998,
de 23 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento General de
Vehículos, establece en su Anexo II distintas definiciones y
categorías de vehículos:
C. Clasificación
por criterios de utilización 40 Taxi: Turismo destinado
al servicio público de viajeros y provisto de aparato
taxímetro.
41 Alquiler: Automóvil
destinado al servicio público sin licencia municipal.
42 Autoturismo: Turismo
destinado al servicio público de viajeros con licencia
municipal, excluido el taxi.
D. Servicio al que se
destinan los vehículos
01. Alquiler sin
conductor: vehículo destinado a ser arrendado sin conductor.
02. Alquiler con conductor
(autoturismo): vehículo destinado al transporte de personas y
equipajes con conductor.
04. Taxi: vehículo
adscrito al servicio público de viajeros en vehículo
turismo No constando mención alguna al auto-taxi, y sí,
al taxi, cuya diferencia con el autoturismo es el taxímetro,
y a la adscripción al servicio público.
Por otro lado, el Real
Decreto 763/1979, de 16 de marzo, por el que se aprueba el
Reglamento Nacional de los Servicios Urbanos e Interurbanos de
Transportes en Automóviles Ligeros, establece en su artículo
2: "Los servicios a que se refiere este Reglamento podrán
establecerse bajo las siguientes modalidades:
Clase A)
«Auto-taxis».Vehículos que prestan servicios
medidos por contador taxímetro, ordinariamente en suelo
urbano o urbanizable definida en la Ley de Régimen del Suelo
y Ordenación Urbana o, en su caso, en el área
unificada de servicio, si fuere más amplia que el suelo
referido, previa delimitación con arreglo a lo dispuesto en
la normativa de ordenación de transportes terrestres.
Clase B)
«Auto-turismos».Vehículos que prestan servicios
dentro o fuera de los núcleos urbanos antes dichos, como
norma general sin contador taxímetro, aun cuando el órgano
competente para el otorgamiento de la autorización
interurbana o, en su caso, el órgano gestor del área
unificada de servicio o entidad equivalente pueda establecer lo
contrario para casos determinados."
Siendo la diferencia, la
existencia del taxímetro, sin que se excluya el mismo para
los autoturismos.
En dicho Real Decreto
763/1979, la regulación del auto taxi se encuentra en la
Sección 4ª del capítulo II (art. 24 a 30) y la
regulación del auto turismo se encuentra en la Sección
5ª del artículo II (art 31 a 36).
En el ámbito de
aplicación del IVA, si se hace referencia a los autotaxis y
autorismos sin distinción entre ellos a efectos de aplicar un
tipo impositivo reducido, así el artículo 91 de la Ley
37/92 establece en relación a la aplicación del tipo
súper reducido:
"Los vehículos
destinados a ser utilizados como autotaxis o autoturismos especiales
para el transporte de personas con discapacidad en silla de ruedas,
bien directamente o previa su adaptación, así como los
vehículos a motor que, previa adaptación o no, deban
transportar habitualmente a personas con discapacidad en silla de
ruedas o con movilidad reducida, con independencia de quien sea el
conductor de los mismos." "Los servicios de reparación
de los vehículos y de las sillas de ruedas comprendidos en el
párrafo primero del número 4.º del apartado dos.1
de este artículo y los servicios de adaptación de los
autotaxis y autoturismos para personas con discapacidad y de los
vehículos a motor a los que se refiere el párrafo
segundo del mismo precepto, independientemente de quién sea
el conductor de los mismos" El hecho de que el IAE no de una
definición precisa del transporte por autotaxi, y que la
actividad económica que menciona la Orden HAP/2430/2015 como
susceptible de tributar en régimen simplificado, coincida con
el título del epígrafe 721.2, genera confusión,
a la hora de determinar si lo que se pretendía era la
posibilidad de tributar en régimen simplificado únicamente
a la actividad de transporte por autotaxi, o a todas las que se
desarrollan bajo el epígrafe transporte por autotaxi.
A pesar que la Dirección
General de Tributos, en la consulta expuesta mantiene que "En
dicho artículo 1, se encuentra incluida la actividad de
transporte por auto-taxi (epígrafe 721.2 del IAE), no
incluyéndose en la misma las operaciones que supongan un
alquiler de vehículos con conductor, aunque dicha actividad
deba estar matriculada en el citado epígrafe 721.2.""
En otras consultas
tributarias vinculantes, no parece dejar tan claro, la distinción
entre la actividad incluida en régimen simplificado y los
títulos de los epígrafes, asociando la matricula en un
grupo del IAE, al ámbito de aplicación de los métodos
de estimación objetiva del IRPF y del régimen especial
simplificado del IVA. Como consta en las siguientes cónsultas
vinculantes: Consulta V1008-18:
De acuerdo con lo
expresado en la contestación a la primera cuestión
planteada, el consultante debería estar matriculado en el
grupo 675 de la sección primera de las Tarifas del IAE.
Esta actividad está
incluida, por el artículo 1 de la Orden HFP/1159/2017, de 28
de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2018 el
método de estimación objetiva del IRPF y el régimen
especial simplificado del IVA (BOE de 30 de noviembre), en el ámbito
de aplicación del método de estimación objetiva
del IRPF y del régimen especial simplificado del IVA.
Consulta: V3899-16:
De acuerdo con lo
expresado en la contestación a la primera cuestión
planteada, el consultante debería estar matriculado en el
epígrafe 651.6 de las Tarifas del IAE.
Esta actividad está
incluida por el artículo 2 de la Orden HAP/2430/2015, de 12
de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2016 el
método de estimación objetiva del IRPF y el régimen
especial simplificado del IVA (BOE de 18 de noviembre), en el ámbito
de aplicación del método de estimación
objetiva, siempre que sea de aplicación el régimen
especial del recargo de equivalencia del IVA.
Consulta V1636-15:
En los artículos 1
y 2 de la Orden HAP/2222/2014, de 27 de noviembre, por la que se
desarrollan para el año 2015 el método de estimación
objetiva del Impuesto sobre la renta de las Personas Físicas
y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el
Valor Añadido (BOE de 29 de noviembre) se establecen las
actividades económicas a las que es de aplicación el
método de estimación objetiva.
En el artículo 2 de
la mencionada Orden se encuentra recogida la actividad de "Comercio
al por menor de artículos de menaje, ferretería,
adorno, regalo, o reclamo (incluyendo bisutería y pequeños
electrodomésticos), epígrafe 653.3 del IAE, que es la
actividad desarrollada por el consultante.
Ahora bien, esta actividad
estará incluida en el método de estimación
objetiva siempre que además resulte de aplicación el
régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca
o del recargo de equivalencia del Impuesto sobre el Valor Añadido.
En los artículos 1 y 2 de la Orden HAP/2222/2014, de 27 de
noviembre, por la que se desarrollan para el año 2015 el
método de estimación objetiva del Impuesto sobre la
renta de las Personas Físicas y el régimen especial
simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29
de noviembre) se establecen las actividades económicas a las
que es de aplicación el método de estimación
objetiva. En el artículo 2 de la mencionada Orden se
encuentra recogida la actividad de "Comercio al por menor de
artículos de menaje, ferretería, adorno, regalo, o
reclamo (incluyendo bisutería y pequeños
electrodomésticos), epígrafe 653.3 del IAE, que es la
actividad desarrollada por el consultante. Ahora bien, esta
actividad estará incluida en el método de estimación
objetiva siempre que además resulte de aplicación el
régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca
o del recargo de equivalencia del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Con carácter
general, las Órdenes reguladoras de los métodos de
estimación objetiva y régimen simplificado, hacen
coincidir la actividad incluida con el título del epígrafe
del IAE, realizándose discriminaciones cuando resulta
necesario, como en los siguientes ejemplos:
Epígrafe 654.6.
Comercio al por menor de cubiertas, bandas o bandajes y cámaras
de aire para toda clase de vehículos.
Notas:
1.ª Este epígrafe
faculta para el comercio al por mayor de los artículos
clasificados en el mismo.
2.ª Los sujetos
pasivos matriculados en este epígrafe podrán,
incrementando un 20 por 100 las cuotas correspondientes, realizar el
montaje, equilibrado, alineación y reparación de los
artículos que comercialicen.
Incluyéndose en el
ámbito del régimen simplificado, el epígrafe
654.6 y a la actividad económica: Comercio al por menor de
cubiertas, bandas o bandajes y cámaras de aire para toda
clase de vehículos, excepto las actividades de comercio al
por mayor de los artículos citados.
Epígrafe 659.3
Comercio al por menor de aparatos e instrumentos médicos,
ortopédicos, ópticos y fotográficos.
Nota: Los sujetos pasivos
clasificados en este epígrafe que vendan material fotográfico
están facultados para la recepción de carretes
fotográficos y posterior entrega de las correspondientes
fotografías reveladas por un laboratorio ajeno.
Incluyéndose en el
ámbito del régimen simplificado, el epígrafe
659.3 y a la actividad económica: Comerciantes minoristas
matriculados en el epígrafe 659.3 por el servicio de recogida
de negativos y otro material fotográfico impresionado para su
procesado en laboratorio de terceros y la entrega de las
correspondientes copias y ampliaciones.
En el caso que nos ocupa,
no se produce delimitación expresa de que la única
actividad susceptible de tributar en régimen simplificado sea
la actividad de autotaxi, sin que por otro lado conste con claridad
en el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por
el que se aprueban las Tarifas y la Instrucción del Impuesto
sobre Actividades, la definición de transporte por autotaxi,
de manera que se diferencie, del resto de actividades incluidas en
el mismo epígrafe (712.1).
Por tanto, ante la falta
de una delimitación expresa de la actividad concretamente
incluida en el régimen simplificado, y la falta de claridad
de la definición de la actividad de autotaxi, este TEAR
entiende que donde la Ley no distingue, no cabe distinguir, sin que
resulte obvio, que la intención del legislador fuese permitir
únicamente la tributación en régimen
simplificado a la actividad de autotaxi, excluyendo a las demás
actividades que se pueden desarrollar bajo el epígrafe 712.1,
por lo que procede estimar la presente reclamación.
Por lo expuesto
Este Tribunal
Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR la presente
reclamación, anulando el acto impugnado.
QUINTO.- Este Tribunal
comparte dichos fundamentos y los hace suyos; en consecuencia,
procede estimar su pretensión y anular la liquidación
correpondiente al Impuesto sobre el Valor Añadido, primer,
segundo, tercer y cuarto trimestre del ejercicio 2016; primer,
segundo, tercer y cuarto trimestre del ejercicio 2017 y primer,
segundo, tercer y cuarto trimestre del ejercicio 2018.>>
TERCERO: Frente a la resolución del
TEAR interpuso el Director del Departamento de Inspección
Financiera y Tributaria de la AEAT el presente recurso
extraordinario de alzada para la unificación de criterio, el
día 4 de noviembre de 2021, alegando lo que sigue:
La cuestión de fondo se centra en
determinar si la actividad de transporte de viajeros modalidad VTC
puede tributar en el régimen de módulos o no.
La Dependencia Regional de Inspección
siguió en su regularización la doctrina de la DGT en
esta materia, que resulta vinculante para la Administración
tributaria encargada de la aplicación de los tributos de
acuerdo con lo recogido en el art. 89 de la LGT.
La doctrina de ese Centro Directivo es reiterada
y abundante. Así, además de las recogidas por la
propia resolución, cabe destacar que recientemente la DGT se
ha ratificado en su criterio en la consulta de 15 de enero de 2021
V0031-21. En dicha consulta se preguntaba si la actividad económica
a través de una licencia VTC podía determinar el
rendimiento neto mediante el método de estimación
objetiva. La DGT responde:
"En el artículo 1 de la Orden
HAC/1155/2020, de 25 de noviembre, por la que se desarrollan para el
año 2021 el método de estimación objetiva del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen
especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido
(BOE de 4 de diciembre) se establecen actividades incluidas en el
ámbito de aplicación de estos regímenes.
En dicho artículo 1, se encuentra
incluida la actividad de transporte por auto-taxi (epígrafe
721.2 del IAE), no incluyéndose en la misma las operaciones
que supongan un alquiler de vehículos con conductor, aunque
dicha actividad deba estar matriculada en el citado epígrafe
721.2.
Por ello, la actividad desarrollada a través
del vehículo con licencia VTC, como ya se ha manifestado
anteriormente en las consultas 0657-02, 0234-03, V1617-16, V1620-16
y V0039-18, no podrá determinar su rendimiento neto por el
método de estimación objetiva ni tributar por el
régimen especial simplificado del IVA, al tratarse de un
servicio de arrendamiento de vehículo con conductor".
La matriculación en el mismo epígrafe
del IAE que los autotaxis no implica que se pueda acoger al régimen
de estimación objetiva en el IRPF ni al régimen
simplificado en IVA. Y tal y como recoge la DGT en este caso, no
cabrían dichos regímenes para el alquiler de vehículos
con conductor.
Termina el Director recurrente solicitando de
este Tribunal Central que estime el presente recurso extraordinario
y fije como criterio que la actividad económica de alquiler
de vehículo con conductor a través de una licencia VTC
no puede tributar en el régimen simplificado de IVA.
CUARTO: El obligado tributario que en su
día ostentó ante el TEAR la condición de
interesado (cuya situación jurídica particular en
ningún caso va a resultar afectada por la resolución
que se dicte en el presente recurso, en virtud del artículo
242.3 de la LGT), no formuló alegaciones en el plazo
concedido a tal efecto.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO: Concurren los requisitos de
competencia, legitimación y plazo para la admisión a
trámite del presente recurso, de acuerdo a lo dispuesto en el
artículo 242 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General
Tributaria (en adelante, LGT).
SEGUNDO: La controversia a resolver en el
presente recurso extraordinario de alzada es si la actividad
económica de alquiler de vehículo con conductor a
través de una licencia VTC puede o no tributar en el régimen
simplificado del IVA.
TERCERO: El régimen simplificado es
un régimen especial de IVA regulado en los artículos
122 y 123 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre
el Valor Añadido (LIVA). Dispone el artículo 122 de
dicha norma:
"Artículo
122. Régimen simplificado
Uno. El régimen
simplificado se aplicará a las personas físicas y
a las entidades en régimen de atribución de rentas en
el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que
desarrollen las actividades y reúnan los requisitos previstos
en las normas que lo regulen, salvo que renuncien a él en
los términos que reglamentariamente se establezcan.
Dos. Quedarán
excluidos del régimen simplificado:
1º Los empresarios o
profesionales que realicen otras actividades económicas no
comprendidas en el régimen simplificado, salvo que por tales
actividades estén acogidos a los regímenes especiales
de la agricultura, ganadería y pesca o del recargo de
equivalencia. No obstante, no supondrá la exclusión
del régimen simplificado la realización por el
empresario o profesional de otras actividades que se determinen
reglamentariamente.
2.º Aquellos
empresarios o profesionales en los que concurra cualquiera de las
siguientes circunstancias, en los términos que
reglamentariamente se establezcan:
Que el volumen de ingresos
en el año inmediato anterior, supere cualquiera de los
siguientes importes:
- Para el conjunto de sus
actividades empresariales o profesionales, excepto las agrícolas,
forestales y ganaderas, 150.000 euros anuales.
- Para el conjunto de las
actividades agrícolas, forestales y ganaderas que se
determinen por el Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas,
250.000 euros anuales.
Cuando en el año
inmediato anterior se hubiese iniciado una actividad, el volumen de
ingresos se elevará al año.
A efectos de lo previsto
en este número, el volumen de ingresos incluirá la
totalidad de los obtenidos en el conjunto de las actividades
mencionadas, no computándose entre ellos las subvenciones
corrientes o de capital ni las indemnizaciones, así como
tampoco el Impuesto sobre el Valor Añadido y, en su caso, el
recargo de equivalencia que grave la operación.
3.º Aquellos
empresarios o profesionales cuyas adquisiciones e importaciones de
bienes y servicios para el conjunto de sus actividades empresariales
o profesionales, excluidas las relativas a elementos del
inmovilizado, hayan superado en el año inmediato anterior el
importe de 150.000 euros anuales, excluido el Impuesto sobre el
Valor Añadido.
Cuando en el año
inmediato anterior se hubiese iniciado una actividad, el importe de
las citadas adquisiciones e importaciones se elevará al año.
4º Los empresarios o
profesionales que renuncien o hubiesen quedado excluidos de la
aplicación del régimen de estimación objetiva
del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por
cualquiera de sus actividades.
Tres. La renuncia al
régimen simplificado tendrá efecto para un período
mínimo de tres años, en las condiciones que
reglamentariamente se establezcan".
El Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre,
por el que se aprueba el Reglamento del IVA (RIVA), dispone en sus
artículos 34 y 37:
"Artículo
34. Extensión subjetiva
Tributarán por
el régimen simplificado los sujetos pasivos del Impuesto que
cumplan los siguientes requisitos:
1º Que sean
personas físicas o entidades en régimen de
atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las
Personas Físicas, siempre que, en este último caso,
todos sus socios, herederos, comuneros o partícipes sean
personas físicas.
La aplicación del
régimen especial simplificado a las entidades a que se
refiere el párrafo anterior se efectuará con
independencia de las circunstancias que concurran individualmente en
las personas que las integren.
2º Que realicen
cualesquiera de las actividades económicas descritas en el
artículo 37 de este Reglamento, siempre que, en relación
con tales actividades, no superen los límites que determine
para ellas el Ministro de Economía y Hacienda".
"Artículo
37. Ámbito objetivo
1. El régimen
simplificado se aplicará respecto de cada una de las
actividades incluidas en el régimen de estimación
objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas,
excepto aquellas a las que fuese de aplicación cualquier otro
de los regímenes especiales regulados en el Título IX
de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.
A efectos de la aplicación
del régimen simplificado, se considerarán actividades
independientes cada una de las recogidas específicamente en
la orden ministerial que regule este régimen.
2. La determinación
de las operaciones económicas incluidas en cada una de las
actividades comprendidas en el apartado 1 de este artículo
deberá efectuarse según las normas reguladoras del
Impuesto sobre Actividades Económicas, en la medida en
que resulten aplicables".
El artículo 32 del Real Decreto 439/2007,
de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Físicas (RIRPF), dispone,
respecto del ámbito de aplicación del método de
estimación objetiva del IRPF, lo siguiente "1. El
método de estimación objetiva se aplicará a
cada una de las actividades económicas, aisladamente
consideradas, que determine el Ministro de Hacienda y
Administraciones Públicas, salvo que los
contribuyentes renuncien a él o estén excluidos de su
aplicación, en los términos previstos en los artículos
33 y 34 de este Reglamento".
Así pues, el artículo 32 del RIRPF
y el artículo 37 del RIVA establecen que el método de
estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Físicas y el régimen especial simplificado
del Impuesto sobre el Valor Añadido se aplicarán a las
actividades que determine el Ministro de Economía y Hacienda.
La Orden HAP/2430/2015, de 12 de noviembre, tiene
por objeto dar cumplimiento para el ejercicio 2016 a los mandatos
contenidos en los mencionados preceptos reglamentarios,
desarrollando para dicho año el método de estimación
objetiva del IRPF y el régimen especial simplificado del IVA.
El artículo 1 de dicha Orden, bajo el
título "Actividades incluidas en el método de
estimación objetiva y en el régimen especial
simplificado", dispone en su apartado primero que de
conformidad con los artículos 32 del Reglamento del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real
Decreto 439/2007, de 30 de marzo, y 37 del Reglamento del Impuesto
sobre el Valor Añadido, aprobado por el artículo 1 del
Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, el método de
estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Físicas y el régimen especial simplificado
del Impuesto sobre el Valor Añadido serán aplicables,
entre otras, a la siguiente actividad:
I.A.E.
|
Actividad económica
|
721.2
|
Transporte por autotaxis
|
El apartado segundo del artículo 1 de la
Orden dispone que:
"2. La
determinación de las operaciones económicas incluidas
en cada actividad deberá efectuarse de acuerdo con las normas
del Impuesto sobre Actividades Económicas.
Asimismo, se comprenderán
en cada actividad las operaciones económicas que se incluyen
expresamente en los anexos I y II de esta Orden, siempre que se
desarrollen con carácter accesorio a la actividad principal.
Para las actividades
recogidas en el anexo II de esta Orden, se considerará
accesoria a la actividad principal aquella cuyo volumen de ingresos
no supere el 40 por ciento del volumen correspondiente a la
actividad principal. Para las actividades recogidas en el anexo l se
estará al concepto que se indica en el artículo 3 de
esta Orden".
En idénticos términos se
manifiestan para los ejercicios 2017, 2018, 2019, 2020, 2021 y 2022,
respectivamente, las Órdenes HFP/1823/2016, HFP/1159/2017,
HAC/1264/2018, HAC/1164/2019, HAC/1155/2020 y HFP/1335/2021.
El Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de
septiembre, por el que se aprueban las tarifas y la instrucción
del Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE), establece lo
siguiente respecto del epígrafe de IAE 721.2 (Transporte por
autotaxis): "NOTA Este epígrafe comprende el
transporte de viajeros en automóviles con taxímetros y
otros automóviles de alquiler con conductor (taxis, gran
turismo), coches de punto, etcétera".
La Dependencia Regional de Inspección de
la AEAT consideró que la actividad económica de
alquiler de vehículo con conductor a través de una
licencia VTC no podía tributar en el régimen
simplificado del IVA. Para llegar a tal conclusión se apoyó
en la consulta V0039-18 de fecha 16-01-2018 de la Dirección
General de Tributos (DGT) y en otras anteriores en el mismo sentido
a las que la anterior remite (consultas 0657-02, 0234-03, V1617-16 y
V1620-16). Dispone la consulta V0039-18:
"Cuestión
1ª Epígrafe
del IAE en qué debe matricularse la actividad.
2ª Si puede estar
acogido al régimen de estimación objetiva y al régimen
especial simplificado del IVA por esta actividad.
Descripción
El consultante es titular
de una actividad económica de alquiler de vehículo con
conductor, a través de una licencia VTC.
Contestación
1ª Cuestión.
Las Tarifas del Impuesto
sobre Actividades Económicas, aprobadas junto con la
Instrucción para su aplicación por el Real Decreto
Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, clasifica en el epígrafe
721.2 de la sección primera el "Transporte por
autotaxis.".
En la nota adjunta al
citado epígrafe se señala que éste comprende el
transporte de viajeros en automóviles con taxímetros y
otros automóviles de alquiler con conductor (taxis, gran
turismo), coches de punto, etc.
En efecto, la actividad
ejercida por el titular de una licencia VTC con la que se prestan
servicios terrestres de transporte de viajeros con conductor se
deberá clasificar en el epígrafe 721.2 de la sección
primera de las Tarifas, "Transporte por autotaxis.".
Por consiguiente, por el
ejercicio de la referida actividad el consultante se encuentra
correctamente clasificado en el epígrafe 721.2 de la sección
primera.
2ª Cuestión.
En el artículo 1 de
la Orden HFP/1159/2017, de 28 de noviembre, por la que se
desarrollan para el año 2018 el método de estimación
objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el
Valor Añadido (BOE de 30 de noviembre) se establecen
actividades incluidas en el ámbito de aplicación de
estos regímenes.
En dicho artículo
1, se encuentra incluida la actividad de transporte por auto-taxi
(epígrafe 721.2 del IAE), no incluyéndose en la misma
las operaciones que supongan un alquiler de vehículos con
conductor, aunque dicha actividad deba estar matriculada en el
citado epígrafe 721.2.
Por ello, la actividad
desarrollada a través del vehículo con licencia VTC,
como ya se ha manifestado anteriormente en las consultas 0657-02,
0234-03, V1617-16 y V1620-16, no podrá determinar su
rendimiento neto por el método de estimación objetiva
ni tributar por el régimen especial simplificado del IVA, al
tratarse de un servicio de arrendamiento de vehículo con
conductor
Lo que comunico a Vd. con
efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del
artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General
Tributaria".
De dicha consulta, así como de la citada
por el Director recurrente de 15 de enero de 2021 (V0031-21), se
infiere que para la Dirección General de Tributos (DGT)
aunque la actividad ejercida por el titular de una licencia VTC debe
clasificarse en el epígrafe 721.2 de las Tarifas del Impuesto
de Actividades Económicas (IAE), no puede determinarse su
rendimiento neto en el IRPF por el método de estimación
objetiva ni tributar por el régimen especial simplificado del
IVA porque, a su juicio, el artículo 1 de la Orden
ministerial que desarrolla el método de estimación
objetiva del IRPF y el régimen simplificado del IVA contempla
como actividad incluida en dicho método y régimen la
de transporte por autotaxi pero no la de alquiler de vehículos
con conductor.
A este respecto, ha de señalarse que los
términos correspondientes al epígrafe del IAE y a la
actividad económica -"721.2" y "Transporte por
autotaxis", respectivamente-, empleados en el artículo 1
de la Orden ministerial que desarrolla el método de
estimación objetiva del IRPF y el régimen simplificado
del IVA, coinciden exactamente con lo dispuesto en la tarifa del IAE
contenida en el Anexo I del Real Decreto Legislativo 1175/1990, de
28 de septiembre, a saber, <<Epígrafe 721.2 Transporte
por autotaxis>>. Por otra parte, tal como señalamos más
arriba, la Nota referente al Epígrafe 721.2 de las tarifas
del IAE dispone que "Este epígrafe comprende el
transporte de viajeros en automóviles con taxímetros y
otros automóviles de alquiler con conductor ( taxis, gran
turismo), coches de punto, etcétera".
Pese a la coincidencia de términos
expuesta en el párrafo anterior, la DGT interpreta el
concepto "Transporte por autotaxis" contenido en el
artículo 1 de la Orden en un sentido más restrictivo
que el que se desprende del Epígrafe 721.2 de las tarifas del
IAE. Considera que el artículo 1 de la Orden no incluye la
actividad de alquiler de vehículos de transporte con
conductor como es la desarrollada a través de vehículos
con licencia VTC.
El artículo 1.1 de las Órdenes que
desarrollan para cada año el método de estimación
objetiva del IRPF y el régimen especial simplificado del IVA
contempla dentro de las actividades incluidas en el método de
estimación objetiva y en el régimen especial
simplificado la actividad siguiente: Epígrafe IAE (721.2),
Actividad económica: Transporte por autotaxis.
El apartado segundo del artículo 1 de
dichas Órdenes señala literalmente que "la
determinación de las operaciones económicas incluidas
en cada actividad deberá efectuarse de acuerdo con las normas
del Impuesto sobre Actividades Económicas". En este
sentido, el Real Decreto Legislativo 1175/1190, de 28 de septiembre,
que aprueba las tarifas y la instrucción del Impuesto sobre
Actividades Económicas, indica expresamente en una Nota que
el Epígrafe 721.2, con el nombre de "Transporte por
autotaxis", "comprende el transporte de viajeros en
automóviles con taxímetros y otros automóviles
de alquiler con conductor (taxis, gran turismo), coches de punto,
etcétera".
En opinión de este Tribunal Central la
Nota lo que hace es definir todas las actividades que se incluyen
dentro del Epígrafe 721.2. Ello se desprende del tenor
literal empleado: "Este epígrafe comprende....".
No cabe entender, en consecuencia, que la Nota está
incorporando al Epígrafe 721.2 otras actividades además
de la que consta en el título del mismo.
Así las cosas, este Tribunal Central no
encuentra motivos para restringir, como hace la DGT en sus
consultas, el concepto de "transporte por autotaxis"
descrito en el Epígrafe 721.2 de las Tarifas del IAE a la
hora de aplicar lo dispuesto en el artículo 1.1 de las
Órdenes que desarrollan para cada año el método
de estimación objetiva del IRPF y el régimen especial
simplificado del IVA.
Cuando el artículo 1.1 de dichas Órdenes
ha querido limitar la aplicación del método de
estimación objetiva y del régimen simplificado a sólo
algunas de las actividades incluidas en un determinado Epígrafe
del IAE lo ha hecho expresamente. Así, por ejemplo, el
Epígrafe 654.6 de las tarifas del IAE corresponde a "Comercio
al por menor de cubiertas, bandas o bandejas y cámaras de
aire para toda clase de vehículos" señalándose
en la Nota 1ª que "Este epígrafe faculta
para el comercio al por mayor de los artículos clasificados
en el mismo". Sin embargo, la Orden
HAP/2430/2015 que desarrolla para 2016 el método de
estimación objetiva del IRPF y el régimen especial
simplificado del IVA permite la aplicación del citado método
y régimen a la actividad siguiente: Epígrafe IAE
(654.6), Actividad económica: "Comercio al por menor
de cubiertas, bandas o bandejas y cámaras de aire para toda
clase de vehículos, excepto las actividades de
comercio al por mayor de los artículos citados".
De igual modo, el Epígrafe 681 de las tarifas del IAE
corresponde a "Servicio de hospedaje en hoteles y
moteles" y, sin embargo, la Orden HAP/2430/2015
permite la aplicación del método de estimación
objetiva del IRPF y del régimen especial simplificado del IVA
a la actividad siguiente: Epígrafe IAE (681), Actividad
económica: "Servicio de hospedaje en hoteles y
moteles de una o dos estrellas".
El artículo 1.1 de las citadas Órdenes
contempla como actividad económica susceptible de acogerse al
método de estimación objetiva del IRPF y al régimen
especial simplificado del IVA al "Transporte por autotaxis"
sin restricción alguna respecto de lo que las tarifas del IAE
incluyen dentro de tal concepto. Si la Orden hubiera querido limitar
la aplicación del método de estimación objetiva
y del régimen simplificado en los términos que sugiere
la consulta de la DGT lo habría hecho, como lo hizo en el
caso de los Epígrafes 654.6 y 681 anteriormente mencionados,
consignando como actividad económica "Transporte por
autotaxis con exclusión del de viajeros en otros automóviles
de alquiler con conductor" u otra fórmula similar.
Tal como señala el TEAR en la resolución
aquí impugnada -por remisión a la del TEAR de Madrid
de 27-11-2019, R.G. 28-7660-2017- el artículo 2 del Real
Decreto 763/1979, de 16 de marzo, por el que se aprueba el
Reglamento Nacional de los Servicios Urbanos e Interurbanos de
Transportes en Automóviles Ligeros, contempla la modalidad de
servicio Clase A) "Auto-taxis" definiéndolos como
"Vehículos que prestan servicios medidos por contador
taxímetro, ordinariamente, en suelo urbano o urbanizable
definido en la Ley de Régimen del Suelo y Ordenación
Urbana o, en su caso, en el área unificada de servicio, si
fuere más amplia que el suelo referido, previa delimitación
con arreglo a lo dispuesto en la normativa de ordenación de
transportes terrestre".
Esta vinculación del auto-taxi con la
prestación del servicio en todo caso con contador taxímetro,
podría inducir a pensar que cuando las Órdenes que
desarrollan para los distintos años el método de
estimación objetiva del IRPF y el régimen simplificado
del IVA señalan en su artículo 1.1 que dicho método
y régimen es aplicable al "Transporte por autotaxis",
se están refiriendo en exclusiva al transporte de viajeros en
automóviles con taxímetros. No obstante, el hecho de
que el Epígrafe 721.2 del IAE, bajo el título
"Transporte por autotaxis", comprenda, tal como indicamos
más arriba, "el transporte de viajeros en automóviles
con taxímetros y otros automóviles de alquiler con
conductor (taxis, gran turismo), coches de punto, etcétera",
impide extraer como necesaria tal conclusión. El carácter
restrictivo que la DGT atribuye a la expresión "Transporte
por autotaxis" contenida en los artículos 1.1 de las
distintas Órdenes Ministeriales que desarrollan el método
de estimación objetiva del IRPF y el régimen
simplificado del IVA no puede imponerse a la vista del contenido que
para dicha expresión recogen las tarifas del IAE.
En virtud de lo expuesto, no puede concluirse, a
juicio de este Tribunal Central, que las Órdenes que
desarrollan el método de estimación objetiva del IRPF
y el régimen especial simplificado del IVA para los distintos
años hayan querido excluir de dicho método y régimen
la actividad ejercida por el titular de una licencia VTC con la que
se prestan servicios terrestres de transporte de viajeros con
conductor.
Por lo expuesto,
EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO
CENTRAL, EN SALA, en el recurso extraordinario de alzada para la
unificación de criterio interpuesto por el DIRECTOR DEL
DEPARTAMENTO DE INSPECCIÓN FINANCIERA Y TRIBUTARIA DE LA
AGENCIA ESTATAL DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, acuerda:
DESESTIMARLO, fijando el criterio siguiente:
La actividad económica de alquiler de
vehículo con conductor a través de una licencia VTC sí
puede tributar por el método de estimación objetiva
del IRPF y por el régimen simplificado del IVA.