En Madrid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia el recurso contra la ejecución de referencia, tramitado por procedimiento general.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El día 26/10/2022 tuvo entrada en este Tribunal el presente recurso contra la ejecución, interpuesto en 21/10/2022 , contra el acuerdo de la Oficina Gestora por el que se da cumplimiento a una previa resolución de este mismo Tribunal de fecha 11 de julio de 2022 del procedimiento 00/833/2021 en el que se acuerda resumidamente la aplicación de la Regla 14.4 que implica una reducción proporcional de la cuota del Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE) del ejercicio 2020 cuando exista una efectiva y total paralización de la actividad a causa de la pandemia ocasionada por el COVID-19.
SEGUNDO.- En fecha 27 de noviembre de 2020, la actora interpone recurso de reposición contra el recibo del IAE del ejercicio 2020 y solicita la rectificación de la liquidación realizada en el mismo para que se tenga en cuenta el período de suspensión de su actividad causado por el COVID.
La interesada se encuentra dada de alta en el epígrafe 969.4 Máquinas recreativas y de azar de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, tributando por cuota nacional.
TERCERO.- El recurso fue resuelto por la Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios de Barcelona el 16 de diciembre de 2020, desestimando las pretensiones de la interesada.
CUARTO.- Disconforme con lo anterior, en fecha 20 de enero de 2021, la interesada interpone reclamación económico-administrativa ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, que fue registrada con R.G.: 00/833/2021.
La entidad alegaba, en síntesis, que la paralización de su actividad económica como consecuencia de la pandemia ocasionada por el COVID y las medidas tomadas para su contención por las Autoridades Públicas, le han ocasionado la imposibilidad de desarrollo de su actividad, de tal forma que durante la vigencia del estado de alarma no se ha producido el hecho imponible del Impuesto, por lo que debería adecuarse la cuota tributaria al tiempo en que efectivamente pudo ejercer su actividad puesto que, de lo contrario, se estaría vulnerando el principio de capacidad económica.
QUINTO.- Mediante su resolución de 11 de julio de 2022, este Tribunal Central acuerda estimar en parte las pretensiones de la interesada. Exponiendo en los fundamentos jurídicos 7 y 8 de su resolución que:
" SÉPTIMO.- De todo lo anterior se deriva que es preciso analizar caso por caso el tipo de actividad ejercida por las reclamantes y de qué forma resultó afectada por la suspensión de actividades que conllevó el estado de alarma.
En consecuencia, debe considerarse si la paralización de la actividad fue total o por el contrario, fue parcial, pudiendo desarrollarse a través de otros canales como puede ser el online o telefónico. Pudiendo existir otros casos de cierre parcial de locales consecuencia del desarrollo simultáneo de actividades esenciales y no esenciales.
Exclusivamente en los casos en los que se demuestre que existió inactividad total se podrá reconocer el derecho a obtener la reducción proporcional de la cuota por el periodo afectado por el Real Decreto.
El período de tiempo a considerar para realizar el cálculo de la cuota proporcional es únicamente el afectado por el cese en la actividad, sin poder considerarse para este cálculo períodos en que la actividad pudo realizarse de forma parcial, como serían los supuestos de reducción de aforos en locales consecuencia de las medidas adoptadas tras el fin de la suspensión de actividades.
OCTAVO.- Constituye doctrina de este Tribunal Económico-Administrativo (R.G.: 00/461/2021 y 00/3084/2022, ambas de 18 de mayo de 2022), que en estos casos el órgano gestor debe pronunciarse sobre si se produjo efectivamente el cese total de la actividad de la reclamante y en caso de que así fuere se debería proceder a la reducción de la cuota, reducción que debería efectuarse de acuerdo con lo establecido en la propia Regla 14.4 que señala "tiempo que la industria hubiera dejado de funcionar", es decir, teniendo en consideración exclusivamente los días de paralización total de actividades, y siempre que quede demostrado que existió paralización total.
(...)".
La notificación de la misma a la Administración tiene lugar el 27 de julio de 2022.
SEXTO.- En cumplimiento de esta resolución, la Administración dicta el 27 de septiembre de 2022 el correspondiente acuerdo de ejecución. En el mismo se indica que:
"De las manifestaciones realizadas por la entidad se desprende que tiene máquinas recreativas en las comunidades de Madrid, Asturias, Castilla León, Castilla la Mancha y Extremadura, tanto en bares, como en salones recreativos.
El período en el que, atendiendo a la normativa promulgada con motivo de la crisis sanitaria del COVID 19, la entidad no pudo ejercer la actividad del epígrafe 969.4 "Máquinas recreativas y de azar" es el siguiente:
1. Por el primer estado de alarma, corresponde considerar el período del 14 de marzo del 2020 al 21 de mayo (68 días), fecha en que se inició la fase 2 en la Comunidad de Castilla La Mancha, la primera comunidad en la que se permitió la apertura de los establecimientos de hostelería, al corresponder al período en que no se pudo realizar la actividad.
2. Por lo que respecta al segundo estado de alarma, los cierres, según recoge la propia entidad son:
El Gobierno del Principado de Asturias mantuvo cerrados los locales de hostelería, entre el 4 de noviembre y 18 de diciembre de 2020.
La Junta de Castilla y León estableció el cierre total de la hostelería entre los días 6 de noviembre y 18 de diciembre de 2020 y mantuvo cerrados los locales de juego en Burgos desde el 13 de noviembre al 17 de diciembre y en León, Salamanca, Soria y Zamora desde el 13 de noviembre al 3 de diciembre de 2020.
Atendiendo a que la entidad desarrolla su actividad en las comunidades de Madrid, Asturias, Castilla León, Castilla la Mancha y Extremadura, tanto en bares, como en salones recreativos, estos cierres, correspondientes al segundo estado de alarma, fueron parciales por lo que no cabe considerar ningún período.
Como se ha recogido anteriormente, el Tribunal, en su fundamento séptimo indica que "Exclusivamente en los casos en los que se demuestre que existió inactividad total se podrá reconocer el derecho a obtener la reducción proporcional de la cuota por el periodo afectado por el Real Decreto". Por ello, no cabe considerar como períodos de inactividad aquellos períodos en que la actividad se podía desarrollar en los bares o en los salones de juego o en un territorio o en otro. Únicamente, cabe prorratear la cuota del Impuesto sobre Actividades Económicas, por los días en que no se pudo ejercer la actividad.
Por consiguiente, el número de días a considerar de inactividad es de 68 días, resultando una cuota en exceso de 125.805,05 euros (677.127,20 euros x 68 días / 366 días).
(...)".
El acuerdo de ejecución que fue notificado a la interesada en fecha 28 de septiembre de 2022.
SÉPTIMO.- Finalmente, frente al anterior acuerdo, la interesada interpone, el 21 de octubre de 2022, recurso contra la ejecución registrado en este Tribunal Central con R.G.: 00/8916/2022.
En el propio escrito manifiesta su disconformidad con el cómputo de días para el cálculo de la devolución del IAE efectuado por la Administración, defendiendo que el mismo debe realizase terminal por terminal y no atendiendo al conjunto de la actividad. En concreto señala que:
La actividad de mi representada no se ejerce de forma global si no que es realizada físicamente y de forma independiente en cada uno de los establecimientos de hostelería y salones de juego, de las comunidades autónomas de Madrid, Asturias, Castilla León, Castilla La Mancha y Extremadura, en los que tiene instaladas sus máquinas. El ingreso de la compañía procede de cada uno de los terminales de juego ubicados en los mencionados establecimientos, por lo que, si un establecimiento se encuentra cerrado por imperativo legal, entiende esta parte debería procederse con la devolución del IAE de la máquina o máquinas ubicadas en ese local y si en otro local la actividad puede realizarse, aunque sea de forma parcial (por restricciones horarias o limitaciones de aforo), no procedería, según ha manifestado en TEAC.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT. El recurso contra la ejecución se regula en el artículo 241 ter de la LGT, aplicable a los recursos de ejecución interpuestos desde el 12-10-2015 según la Disposición Transitoria Única.7.a) de la Ley 34/2015, de 21 de septiembre, siendo competente para conocer del recurso el órgano del Tribunal que hubiera dictado la resolución que se ejecuta.
SEGUNDO.- A la vista del acuerdo adoptado por la Oficina Gestora y las alegaciones presentadas, este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Si el acuerdo de ejecución dictado por la Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios de Barcelona de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes se encuentra ajustado a Derecho.
TERCERO.- De acuerdo con el artículo artículo 241 ter de la Ley General Tributaria:
"1. Los actos de ejecución de las resoluciones económico-administrativas se ajustarán exactamente a los pronunciamientos de aquéllas.
2. Si el interesado está disconforme con los actos dictados como consecuencia de la ejecución de una resolución económico-administrativa, podrá presentar este recurso.
3. Será competente para conocer de este recurso el órgano del Tribunal que hubiera dictado la resolución que se ejecuta. La resolución dictada podrá establecer los términos concretos en que haya de procederse para dar debido cumplimiento al fallo.
4. El plazo de interposición de este recurso será de un mes a contar desde el día siguiente al de la notificación del acto impugnado.
5. La tramitación de este recurso se efectuará a través del procedimiento abreviado, salvo en el supuesto específico en que la resolución económico-administrativa hubiera ordenado la retroacción de actuaciones, en cuyo caso se seguirá por el procedimiento abreviado o general que proceda según la cuantía de la reclamación inicial. El procedimiento aplicable determinará el plazo en el que haya de ser resuelto el recurso.
6. En ningún caso se admitirá la suspensión del acto recurrido cuando no se planteen cuestiones nuevas respecto a la resolución económico-administrativa que se ejecuta.
7. No cabrá la interposición de recurso de reposición con carácter previo al recurso contra la ejecución.
8. El Tribunal declarará la inadmisibilidad del recurso contra la ejecución respecto de aquellas cuestiones que se planteen sobre temas ya decididos por la resolución que se ejecuta, sobre temas que hubieran podido ser planteados en la reclamación cuya resolución se ejecuta o cuando concurra alguno de los supuestos a que se refiere el artículo 239.4 de esta Ley."
El apartado primero y quinto del artículo 66 del Reglamento General de Revisión en Vía Administrativa establecen que:
"1. Los actos resolutorios de los procedimientos de revisión serán ejecutados en sus propios términos, salvo que se hubiera acordado la suspensión de la ejecución del acto inicialmente impugnado y dicha suspensión se mantuviera en otras instancias.
(...)
5. Cuando la resolución estime totalmente el recurso o la reclamación y no sea necesario dictar un nuevo acto, se procederá a la ejecución mediante la anulación de todos los actos que traigan su causa del anulado y, en su caso, a devolver las garantías o las cantidades indebidamente ingresadas junto con los correspondientes intereses de demora."
Sostiene la interesada que el acuerdo de ejecución, al considerar exclusivamente como períodos en los que le corresponde la devolución del IAE aquellos en los que la totalidad de su parque de máquinas estuvo inoperativo, no se ajusta exactamente al contenido de la resolución económico-administrativa de 11 de julio de 2022.
CUARTO.- El hecho imponible del IAE se encuentra regulado en el artículo 78 del Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo (en adelante, TRLRHL), en los siguientes términos:
"Artículo 78. Naturaleza y hecho imponible.
1. El Impuesto sobre Actividades Económicas es un tributo directo de carácter real, cuyo hecho imponible está constituido por el mero ejercicio, en territorio nacional, de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las tarifas del impuesto.
2. Se consideran, a los efectos de este impuesto, actividades empresariales las ganaderas, cuando tengan carácter independiente, las mineras, industriales, comerciales y de servicios. No tienen, por consiguiente, tal consideración las actividades agrícolas, las ganaderas dependientes, las forestales y las pesqueras, no constituyendo hecho imponible por el impuesto ninguna de ellas.
(...)".
La actividad por la que se encuentra dada de alta la interesada es la clasificada en el epígrafe 969.4 Máquinas recreativas y de azar de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, tributando por cuota nacional.
El pago de la cuota nacional permite el ejercicio de las actividades en todo el territorio nacional. Es decir, se satisfará una única cuota del Impuesto por la totalidad de la actividad desarrollada dentro de España.
Si atendemos al Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las tarifas y la instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas, la tributación de la actividad en la que se encuentra dada de alta la interesada es el resultado de multiplicar una cantidad fija a una serie de elementos tributarios. Así, se establece la siguiente tarifa:
"Epígrafe 969.4 Máquinas recreativas y de azar.
- Por cada máquina tipo «A» o recreativa del Reglamento que las regula, con independencia del lugar en que se encuentren funcionando:
Cuota mínima municipal: 7.659 pesetas (46,031517 euros) por máquina. Esta cuota la satisfará, exclusivamente, el titular del establecimiento o local en el cual la máquina esté instalada.
Cuota nacional: 7.659 pesetas (46,031517 euros) por máquina. Esta cuota la satisfará, exclusivamente, el propietario de las máquinas.
- Por cada máquina tipo «B» o recreativa con premio del Reglamento que las regula, con independencia del lugar en que se encuentren funcionando:
Cuota mínima municipal: 15.525 pesetas (93,307129 euros) por máquina. Esta cuota la satisfará, exclusivamente, el titular del establecimiento o local en el cual la máquina esté instalada.
Cuota nacional: 15.525 pesetas (93,307129 euros) por máquina. Esta cuota la satisfará, exclusivamente, el propietario de las máquinas.
- Por cada máquina tipo «C» o de azar del Reglamento que las regula, con independencia del lugar en que se encuentren funcionando:
Cuota mínima municipal: 90.666 pesetas (544,913635 euros) por máquina. Esta cuota la satisfará, exclusivamente, el titular del establecimiento o local en el cual la máquina esté instalada.
Cuota nacional: 90.666 pesetas (544,913635 euros) por máquina. Esta cuota la satisfará, exclusivamente, el propietario de las máquinas."
Es decir, la cuota correspondiente a la actividad es el resultado de multiplicar el número de máquinas de clase A, B o C propiedad del contribuyente por la cantidad señalada para cada una de ellas.
La resolución de este Tribunal Central de 11 de julio de 2022 establece claramente que "Exclusivamente en los casos en los que se demuestre que existió inactividad total se podrá reconocer el derecho a obtener la reducción proporcional de la cuota por el periodo afectado por el Real Decreto."
Habla pues de actividad y no diferencia entre si la actividad se ejerce en un único territorio o en varios.
Asimismo, se señala en la citada resolución que:
"El período de tiempo a considerar para realizar el cálculo de la cuota proporcional es únicamente el afectado por el cese en la actividad, sin poder considerarse para este cálculo períodos en que la actividad pudo realizarse de forma parcial, como serían los supuestos de reducción de aforos en locales consecuencia de las medidas adoptadas tras el fin de la suspensión de actividades."
Se recalca de esta manera que no se tomará en consideración los períodos en los que la actividad pudo realizarse de forma parcial. Lo planteado por la interesada es un supuesto de realización parcial de su actividad, en la medida en que podía realizarla en sus locales situados en alguna de las Comunidades Autónomas donde dispone de establecimientos o bien podía realizarla en los bares pero no en los salones de juego o viceversa.
Como ya ha señalado este Tribunal en su resolución 00/7576/2022, de 15 de diciembre de 2022, no puede considerarse para el cálculo de la cuota proporcional aquellos períodos en los que la actividad pudo realizarse de forma parcial, en la medida en que podía realizarse en locales situados en una determinada área geógrafica pero no en otra o bien podía realizarse en un tipo de local cuya apertura estaba autorizada y no en otros.
QUINTO.- Por tanto, no ha existido inactividad total en aquellos periodos en los que la actora pudo desarrollar su actividad en alguna de las Comunidades Autónomas (Madrid, Asturias, Castilla León, Castilla la Mancha y Extremadura) donde tiene establecimientos o en aquellos períodos en los que pudo desarrollar su actividad solo en alguno de sus establecimientos (salones recreativos o establecimientos de hostelería).
Así pues, procede la confirmación del acuerdo de ejecución de la Administración y la desestimación de las pretensiones de la interesada.