En Madrid , se ha constituido el Tribunal como
arriba se indica, para resolver en única instancia la
reclamación de referencia, tramitada por procedimiento
general.
Se ha visto la presente reclamación contra
la resolución dictada por la Dependencia de Asistencia y
Servicios Tributarios de Barcelona de la Delegación Central
de Grandes Contribuyentes en fecha 16 de noviembre de 2020 que
desestima el recurso de reposición interpuesto frente a las
liquidaciones del Impuesto sobre Actividades Económicas del
ejercicio 2020 correspondientes a los epígrafes 663.9
"Comercio al por menor fuera de establecimiento comercial
permanente", 674.4 "Servicio en aeronaves", 741.3
"Transporte aéreo internacional de viajeros" y
742.4 "Transporte aéreo internacional de mercancías"
así como contra la liquidación del IAE del ejercicio
2021 correspondiente al epígrafe 741.3 "Transporte aéreo
internacional de viajeros".
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- En este Tribunal han tenido entrada las
siguientes reclamaciones que se resuelven de forma acumulada:
Reclamación
|
F. Inter.
|
F. Entra.
|
00-07805-2020
|
15/12/2020
|
17/12/2020
|
00-00305-2022
|
21/12/2021
|
18/01/2022
|
SEGUNDO.- En fecha 8 de octubre de 2020 la
entidad XZ S.A. (en adelante, XZ) interpuso recurso de
reposición contra las liquidaciones del Impuesto sobre
Actividades Económicas, ejercicio 2020, solicitando la
anulación de las liquidaciones y la minoración
proporcional de las cuotas a los efectos de considerar la
disminución sustancial de la actividad provocada por la
situación derivada del COVID-19.
La interesada se encontraba dada de alta en los
siguientes epígrafes, tributando por cuota nacional:
663.9 "Comercio al por menor fuera de
establecimiento comercial permanente",
674.4 "Servicio en aeronaves",
741.3 "Transporte aéreo
internacional de viajeros", y
742.4 "Transporte aéreo
internacional de mercancías".
TERCERO.- El recurso fue resuelto por la
Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios de Barcelona de la
Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia
Estatal de Administración Tributaria (AEAT) el 16 de
noviembre de 2020, desestimando las pretensiones de la interesada.
CUARTO.- Disconforme con lo anterior, el 15 de
diciembre de 2020 presentó reclamación
económico-administrativa ante el Tribunal
Económico-Administrativo Central que fue registrada con
número R.G.: 00/7805/2020.
QUINTO.- En fecha 18 de agosto de 2021, la
Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios de Madrid de la
Delegación Central de Grandes Contribuyentes emitió
recibo del Impuesto sobre Actividades Económicas, ejercicio
2021 que contenía la liquidación correspondiente a la
actividad del epígrafe 741.3 "Transporte aéreo
internacional de viajeros" por importe de 108.267,83 euros.
SEXTO.- Disconforme con la liquidación
anterior, la entidad XZ interpuso el 21 de diciembre de 2021,
dentro del plazo de un mes desde el día siguiente al de
finalización del período voluntario de pago,
reclamación económico administrativa ante este
Tribunal Económico Administrativo Central, que fue registrada
con número R.G.: 00/305/2022.
En ambas reclamaciones, la entidad alega, que las
restricciones de movimientos acordadas a nivel nacional e
internacional para paliar la enfermedad del COVID-19 conllevaron una
abrumadora caída en la demanda del transporte aéreo
que le llevó a limitar extraordinariamente el desarrollo de
su actividad por lo que las cuotas tributarias de los ejercicios
2020 y 2021 deben ser anuladas por exceder del 15% del beneficio
medio presunto de la actividad gravada. Subsidiariamente, solicita
la nulidad de las cuotas por vulneración del principio de
capacidad económica del artículo 31 de la Constitución
Española.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para
resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de
diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el
Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de
diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía
administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de
mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas
en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Las reclamaciones arriba señaladas
se resuelven de forma acumulada al amparo de lo dispuesto por el
artículo 230 de la LGT.
TERCERO.- Este Tribunal debe pronunciarse
respecto a lo siguiente:
Determinar la adecuación a derecho de la
resolución del recurso de reposición dictada por la
Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios de Barcelona de la
Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la AEAT
relativa a las liquidaciones de IAE del ejercicio 2020 así
como del recibo del ejercicio 2021 que contiene la liquidación
del IAE correspondiente a la actividad del epígrafe 741.3
"Transporte aéreo internacional de viajeros".
CUARTO.- La interesada se encuentra dada de alta
en los epígrafes 663.9 "Comercio al por menor fuera de
establecimiento comercial permanente", 674.4 "Servicio en
aeronaves", 741.3 "Transporte aéreo internacional
de viajeros", y 742.4 "Transporte aéreo
internacional de mercancías", tributando por cuota
nacional y pretende que se anulen las cuotas del IAE
correspondientes al ejercicio 2020 así como la cuota del
ejercicio 2021 correspondiente a la actividad del epígrafe
741.3 "Transporte aéreo internacional de viajeros"
debido a la declaración del estado de alarma.
El Impuesto sobre Actividades Económicas
(en adelante, IAE) se encuentra regulado en los artículos 78
y siguientes del Texto Refundido de la Ley Reguladora de las
Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004,
de 5 de marzo (en adelante, TRLHL), disposición que derogó
la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas
Locales.
Como ha señalado este Tribunal en sus
resoluciones 00/00639/2022 y 00/07130/2021, de fecha 22 de marzo de
2022, que constituye doctrina a efectos de lo señalado en el
artículo 239 de la Ley General Tributaria, la normativa
reguladora del IAE lo configura como un impuesto de gestión
compartida donde la competencia para realizar las funciones de
gestión censal, tributaria y de inspección se
distribuye de la siguiente manera:
a) Gestión censal:
compete a la Administración Tributaria del Estado. Ahora
bien, cuando se trate de cuotas municipales, esta función
puede ser delegada en otras Administraciones locales tales como
Ayuntamientos o Diputaciones provinciales (artículo 91.1
TRLHL).
b) Gestión tributaria:
dentro de la misma se hace preciso diferenciar entre cuotas
municipales y cuotas nacionales y provinciales.
La liquidación y
recaudación de las cuotas municipales compete, en exclusiva a
los Ayuntamientos (artículo 91.2 TRLHL), correspondiendo, sin
embargo, la gestión tributaria de las cuotas nacionales y
provinciales a la Administración Tributaria del Estado. Todo
ello sin perjuicio de las fórmulas de colaboración que
puedan establecerse con otras entidades locales (artículo
85.3 TRLHL).
c) Inspección: esta facultad
corresponde a la Administración Tributaria del Estado si bien
la misma puede ser delegada en otras entidades tales como los
Ayuntamientos y Comunidades Autónomas (artículo 91.3
TRLHL).
Delimitado el ámbito competencial, procede
fijar a qué órganos corresponde conocer de la
impugnación de los distintos actos administrativos derivados
de la gestión del impuesto.
De lo expuesto anteriormente, tal y como se
indica en las resoluciones 00/00639/2022 y 00/07130/2021
anteriormente citadas, pueden extraerse siguientes conclusiones:
a) Reclamaciones contra actos
de gestión censal: los Tribunales
Económico-Administrativos del Estado (Tribunales
Económico-Administrativos Regionales y Tribunal
Económico-Administrativo Central) siempre son competentes
para conocer de las reclamaciones interpuestas frente a actos
dictados en materia de gestión censal, con independencia de
que hayan sido dictados por la Administración del Estado o
por alguna entidad por delegación de ésta (artículo
91.4 TRLHL y 15 del Real Decreto 243/1995).
b) Reclamaciones contra actos
de gestión tributaria: es preciso diferenciar entre
cuotas municipales y cuotas nacionales y provinciales.
Las reclamaciones que se refieran
a cuotas nacionales o provinciales serán conocidas por los
Tribunales Económico-Administrativos del Estado (Regionales y
Central), siendo potestativo el recurso de reposición ante el
órgano que dicta el acto impugnado.
Frente a ello, los actos de
gestión tributaria relativos a cuotas municipales que hayan
sido dictados por un Ayuntamiento, no serán impugnables ante
los Tribunales Económico-Administrativos del Estado, debiendo
ser recurridos ante los Tribunales de naturaleza análoga
creados en el ámbito local, previa interposición, en
el plazo de un mes del recurso de reposición establecido en
el artículo 14.2. del Real Decreto Legislativo 2/2004 , de 5
de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley
reguladora de las Haciendas Locales.
Interesa destacar que, tal y como
se ha hecho constar en el fundamento de derecho anterior, los
órganos económico-administrativos estatales son
competentes para conocer de la impugnación de actos relativos
a la aplicación de las exenciones imperativas, no así
respecto a las que tienen carácter rogado sobre las que los
Ayuntamientos tienen competencias para conceder o denegar las
mismas.
c) Reclamaciones contra los actos de
la inspección del tributo: los tribunales
económico-administrativos estatales sólo serán
competentes para conocer de las reclamaciones interpuestas frente a
actos que supongan la inclusión, exclusión o
alteración de los datos contenidos en el censo
independientemente de que dichos actos hayan sido dictados por la
Administración Tributaria del Estado, de las Comunidades
Autónomas o de las Entidades Locales (artículo 91.4
TRLHL y 18 del Real Decreto 243/1995).
En consecuencia, dado que el presente caso versa
sobre la impugnación de actos de gestión tributaria y
se trata de cuotas nacionales, la revisión de dichos actos
(resolución del recurso de reposición presentado
contra las liquidaciones del IAE ejercicio 2020 y recibo del
ejercicio 2021) corresponde a los Tribunales
Económico-Administrativos del Estado.
Tratándose de actos
dictados por un órgano central como es la Delegación
Central de Grandes Contribuyentes de la AEAT corresponde a este
Tribunal Económico Administrativo Central la competencia para
conocer de las presentes reclamaciones.
QUINTO.- Una vez aclarado que este Tribunal
ostenta competencia para conocer del presente recurso, procede
entrar a conocer de las alegaciones presentadas.
Sostiene la interesada que como consecuencia del
estado de alarma decretado por el Real Decreto 463/2020, de 14 de
marzo, que establecía como principal medida para contener la
propagación de la enfermedad, el confinamiento de la
población española limitando ampliamente la libertad
de movimiento de los ciudadanos, se produjo una abrumadora caída
en la demanda de transporte aéreo de pasajeros tanto nacional
e internacional.
El artículo 14 del mencionado Real Decreto
establecía una limitación del número de vuelos
y plazas de pasajeros en, como mínimo, un 50%.
La reclamante apoya sus
argumentos, entre otros, en los datos extraídos de la
Dirección General de Aviación Civil del Ministerio de
Fomento y del Instituto Nacional de Estadística así
como de las estadísticas facilitadas por AENA.
Señala que las liquidaciones del IAE del
ejercicio 2020 así como la del ejercicio 2021 relativa a la
actividad del epígrafe 741.3 "Transporte aéreo
internacional de viajeros" no reflejan en modo alguno la
drástica y evidente reducción de la actividad
económica desarrollada (hecho imponible gravado por el IAE)
como consecuencia de estas circunstancias, por lo que considera que
debería reputarse nula por:
vulneración de la base cuarta del
artículo 85.1 del TRLHL, en la medida en que la cuota
resultante de la aplicación de las tarifas excede el 15 por
ciento del beneficio medio presunto de la actividad gravada, y en
tanto que las liquidaciones gravan una riqueza inexistente, virtual
o ficticia que no ha sido generada en los ejercicios 2020 y 2021
en caso de no aceptarse lo
anterior, que se acuerde la nulidad de las liquidaciones impugnadas
por vulnerar, las Tarifas del IAE y el TRLHL al amparo de los
cuales se habrían dictado las mismas, el principio
constitucional de capacidad económica.
El Tribunal Constitucional se ha pronunciado en
diversas sentencias acerca del carácter directo, real y
objetivo del Impuesto sobre Actividades Económicas, entre
otras, en la sentencia 210/2012, de 14 de noviembre de 2012 o en la
sentencia 122/2012, de 5 de junio. Señala esta última:
6. De la configuración
legal de ambos impuestos se desprende que el impuesto local sobre
actividades económicas es un tributo directo, real, objetivo,
periódico y "con una finalidad fiscal, como es la de
allegar medios económicos a las haciendas locales para
financiar su gasto público, gravando el ejercicio de
actividades potencialmente generadoras de ingresos económicos
para quienes las realizan, ingresos que se miden en función
del beneficio medio presunto".
Por su parte la sentencia 210/2012:
" El IAE es un
impuesto directo mediante el que se grava el mero el ejercicio de
actividades potencialmente generadoras de ingresos económicos
para quienes las realizan, ingresos que se miden en función
del beneficio medio presunto ( STC 168/2004, de 6 de octubre , FJ
8). Su hecho imponible lo constituye "el mero ejercicio, en
territorio nacional, de actividades empresariales, profesionales o
artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen
o no especificadas en las tarifas del impuesto" ( art. 78.1 del
Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo , por el que se
aprueba el texto refundido de la Ley reguladora de las haciendas
locales). Esta vocación de generalidad en cuanto a las
actividades económicas susceptibles de gravamen es coherente
con la función censal, además de la recaudatoria, que
en el sistema tributario cumple el IAE.
De artículo 78 del TRLHL que configura el
hecho imponible del impuesto pueden extraerse las siguientes
características de su naturaleza:
En primer lugar, que el hecho imponible se
realiza por el mero ejercicio de cualquier actividad económica.
Ello significa que basta con un solo acto de realización de
una actividad económica para que se produzca el supuesto de
hecho gravado por el impuesto, lo que, en definitiva, viene a
excluir la habitualidad en el ejercicio de la actividad como
requisito indispensable.
En este mismo sentido se expresa la Instrucción
para la aplicación de las Tarifas del impuesto, aprobadas
ambas (Instrucción y Tarifas) por Real Decreto Legislativo
1175/1990, de 28 de septiembre, al establecer en su Regla 2ª
que "El mero ejercicio de cualquier actividad económica
especificada en las tarifas, así como el mero ejercicio de
cualquier otra actividad de carácter empresarial,
profesional o artístico no especificada en aquéllas,
dará lugar a la obligación de presentar la
correspondiente declaración de alta y de contribuir por este
impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga
otra cosa".
En segundo lugar, que el hecho imponible del
impuesto se realiza con independencia de que exista o no lucro en
el ejercicio de la actividad, e, incluso, con independencia de que
exista o no ánimo de lucro.
Finalmente, que el impuesto grava toda clase
de actividades, con independencia de que éstas se hallen o
no especificadas en las correspondientes Tarifas.
Constituye doctrina de este Tribunal Central,
establecida en las resoluciones 00/3084/2022 y 00/461/2021, ambas de
18 de mayo de 2022 que exclusivamente en los casos en los que se
demuestre que existió inactividad total se podrá
reconocer el derecho a obtener la reducción proporcional de
la cuota por el período afectado por el Real Decreto
463/2020, siendo el período de tiempo a considerar para
realizar el cálculo de la cuota proporcional únicamente
el afectado por el cese en la actividad, sin poder considerarse para
este cálculo períodos en que la actividad pudo
realizarse de forma parcial.
Doctrina que ha sido confirmada
por el Tribunal Supremo en diversas sentencias como, por ejemplo, la
de 30 de mayo de 2023 (número de recurso 2323/2022).
De las alegaciones planteadas por
XZ se desprende que, si bien la entidad vio reducida
extraordinariamente su actividad, en ningún momento dejó
de operar, no existiendo la inactividad total o cese que se exige
para reducir la cuota del IAE consecuencia del Real Decreto que
establecía el período de alarma.
SEXTO.- En relación con la primera de las
alegaciones planteadas por la reclamante, puede comenzarse señalando
que el artículo 85.1 del TRLHL establece lo siguiente:
Las cuotas resultantes de
la aplicación de las tarifas no podrán exceder del 15
por ciento del beneficio medio presunto de la actividad gravada, y
en su fijación se tendrá en cuenta, además de
lo previsto en la base primera anterior, la superficie de los
locales en los que se realicen las actividades gravadas.
El Tribunal Constitucional en la precitada
sentencia 210/2012 señala que la cuantificación del
hecho imponible del IAE no se establece en función del
beneficio realmente obtenido sino de la renta que potencialmente se
le presupone considerando los elementos tributarios previstos para
cada uno de los epígrafes en cuestión en el Real
Decreto 1175/1990:
La determinación de
la deuda tributaria en el IAE es genérica en función
de cada tipo de actividad, de manera que con este tributo se grava
"el ejercicio de actividades potencialmente generadoras de
ingresos económicos para quienes las realizan, ingresos que
se miden en función del beneficio medio presunto" ( STC
168/2004, de 6 de octubre , FJ 8).Es decir, la realización
del hecho imponible no se cuantifica con arreglo al beneficio
efectivamente obtenido, sino en función de la renta que
potencialmente se le presupone a cada tipo de actividad económica.
En coherencia con la finalidad del tributo, la cuota del IAE está
formada por la aplicación de las correspondientes tarifas,
que se establecen atendiendo a diferentes elementos objetivos,
relativos al tipo de actividad económica entre otros
factores, y que, por expresa remisión legal ( art. 85 de la
Ley reguladora de las haciendas locales), se regulan en el Real
Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre , por el que se
aprueban las tarifas y la instrucción del impuesto sobre
actividades económicas "
En esta línea se ha pronunciado
recientemente el Tribunal Supremo en su sentencia 725/2023, de 30 de
mayo de 2023 con ocasión del planteamiento de un recurso de
casación en el que se pretendía una reducción
de la cuota del impuesto como consecuencia de no haber podido
realizar su actividad de hostelería y restauración en
los locales - pudiendo haber prestado exclusivamente servicios de
entrega a domicilio- durante el estado de alarma aprobado por el
Real Decreto 463/2020 de 14 diciembre. Señala el Tribunal
Supremo (el subrayado es de este Tribunal):
"[...] CUARTO.-
Cuestión en la que se entiende que existe interés
casacional.
...
Determinar si la
suspensión o limitación transitoria de la actividad de
un determinado sector ordenada por el decreto de declaración
del estado de alarma, en este caso por el Real Decreto 463/2020, de
14 de marzo, permite considerar que no se produjo el hecho imponible
del Impuesto sobre Actividades Económicas durante el periodo
en el que estuvo vigente tal medida y, con base en ello, anular la
liquidación del IAE en el ejercicio 2020.
QUINTO.- Justificación
suficiente de que el recurso planteado cuenta con interés
casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia.
1. Esta cuestión
presenta interés casacional objetivo para la formación
de jurisprudencia, porque en la sentencia recurrida se han aplicado
normas que sustentan la razón de decidir sobre las que no
existe jurisprudencia del Tribunal Supremo [ artículo 88.3.a)
LJCA]. No existe, en efecto, ningún pronunciamiento de este
Tribunal Supremo sobre el hecho imponible del Impuesto sobre
Actividades Económicas en relación con la suspensión
temporal de actividades económicas ordenada por el Real
Decreto 463/2020, de 14 de diciembre, por el que se decretó
el estado de alarma.
Se trata, como reza el ya
citado artículo 78 del TRLHL, de un impuesto cuyo hecho
imponible está constituido por el mero ejercicio, en
territorio nacional, de actividades empresariales, profesionales o
artísticas, con independencia de que se ejerzan o no en local
determinado y de que se hallen o no especificadas en las tarifas del
impuesto. Además, con ocasión de la regulación
dada por la Ley 39/1988, esta Sala Tercera señaló que
el IAE se exige, in genere, con independencia de cuál sea
el resultado de la actividad, e, incluso, existiendo beneficio cero
o, también, pérdidas y que su llamado
'objeto-material', la riqueza gravada, no se refiere para nada al
producto, beneficio o renta derivado del ejercicio de la actividad
(que es el 'objeto-final' o lo que debería ser normalmente
gravado), sino que está conectado a ese mero ejercicio, que
es, por sí, ya, la manifestación de riqueza
susceptible de ser gravada. [ vid. sentencia de 11 de febrero de
2004 (rec. 10749/1998), FJ 3º].
Establece la jurisprudencia que la realización
del hecho imponible no se cuantifica con arreglo al beneficio
efectivamente obtenido, sino en función de la renta que
potencialmente se le presupone. De hecho, el propio artículo
85 configura el límite del 15% en función del
beneficio medio presunto de la actividad gravada, no refiriéndose
al beneficio real, estableciendo de esta forma la referencia por
consideración al beneficio medio indiciario del sector en el
que se inserta la actividad.
Por tanto, cuando por
circunstancias excepcionales en un determinado ejercicio un sector
incurra en pérdidas y la cuota a pagar sea superior al límite
del 15%, este hecho no supone una infracción del mencionado
artículo 85 .1 del TRLHL puesto que lo que se pretende gravar
con el IAE son las fuentes teóricas de ingresos obtenidas por
el sujeto pasivo atendiendo a la actividad normal del sector.
El Tribunal Superior de Justicia
de Cataluña en reciente sentencia de 22 de febrero de 2023
(rec. núm. 2001/2022), en relación con la vulneración
del artículo 85.1 del TRLHL por extralimitación del
límite legal del 15% del beneficio medio presunto se remite a
lo ya señalado por la Audiencia Nacional en su sentencia de
21 de enero de 2004, (rec. núm. 246/2001), confirmada por el
Tribunal Supremo en su sentencia de 21 de enero de 2010, (rec. núm.
2232/2004).
En lo que se refiere a la
vulneración del límite legal del 15% del beneficio
medio el sector casinos de juego,la actora cita la Sentencia del
Tribunal Supremo de 21 de enero de 2010, (rec. 2232/2004).
....
TERCERO: En lo que
respecta a la violación de los principios constitucionales en
materia impositiva, debemos recordar que lo que grava el Impuesto es
el mero ejercicio de una actividad, con independencia del resultado
o beneficio económico que se obtenga, lo que no es contrario
al art. 31 CE que únicamente señala el deber de
contribuir sin imponer un concreto sistema impositivo. De acuerdo
con la doctrina del TC (SSTC 27/981,37/1986 y 221/1992 ), la Sala
entiende que el Impuesto no viola el art. 31 CE , pues al gravar la
titularidad de una situación económica (el ejercicio
de una actividad empresarial), se infiere la existencia, in genere,
de capacidad económica, existiendo vinculación directa
entre tal manifestación de riqueza y la obligación
tributaria. Por otra parte, tampoco apreciamos violación del
art. 86.1.4º LHL , por superar, en opinión de la
recurrente, la cuota media final el 15% del beneficio medio presunto
de acuerdo con lo expuesto en el informe que aporta, pues como ya
hemos indicado la seriedad de los estudios técnicos
realizados por la Administración para la fijación de
dichas cifras se encuentra avalada por el Tribunal Supremo, que
recuerda que dado su carácter de "beneficio medio
presunto " unas veces será mayor y otras menor en
relación con el real.">>
Por su parte, El Tribunal
Supremo rechaza el motivo casacional al considerar:
<< El motivo debe
ser rechazado porque la cuestión que plantea la recurrente
fue ya desestimada en la Sentencia de esta Sala de 2 de julio de
1992 -a la que se refiere la impugnada-, que resolvió el
recurso contencioso-administrativo 1957/1990 , interpuesto por la
Asociación de Empresarios de Garajes, Aparcamientos,
Estaciones de Engrase y Autoestaciones de Madrid, contra el Real
Decreto 1175/90, de 28 de septiembre, sobre Tarifas e Instrucción
del Impuesto sobre Actividades Económicas. Así quedó
reflejado en la Sentencia de 18 de julio de 2003 >> que
transcribe en parte y que a su vez se remitía a la STS de 2
de julio de 1992, en la que se declaraba: << como dice el
Consejo de Estado en su preceptivo dictamen, es obvio que la
determinación del beneficio medio presunto de cada actividad
resulta de difícil fijación, no sólo por su
mismo concepto y por la gran cantidad de actividades a evaluar
(prácticamente todas, con la excepción - en el momento
de dicha sentencia- de las que integran los sectores agropecuario y
pesquero), sino también por la multiplicidad de datos a
manejar y el inevitable desfase temporal de varios de éstos.>>
En resumen, como ya ha señalado
este Tribunal Central, en resolución aprobada en esta misma
fecha, 24 de octubre de 2023 (rec. núm . 7795/2022 y
acumulada) la referencia al beneficio medio presunto puede
conceptuarse como una especie de estimación objetiva global
dado el carácter real y objetivo del impuesto, puesto que lo
que se pretende gravar con el IAE son las fuentes teóricas de
ingresos obtenidas por el sujeto pasivo atendiendo a la actividad
normal del sector, no produciéndose vulneración alguna
de lo previsto en el artículo 85.1 del TRLHL por el hecho de
que en un ejercicio concreto la cuota a pagar supere el 15% del
beneficio real.
SÉPTIMO.- En último término,
como alegación subsidiaria, señala la reclamante que
corresponde declarar la nulidad de las cuotas del IAE en los
ejercicios impugnados por vulnerar estas el principio de capacidad
económica consagrado en el artículo 31 de la
Constitución Española.
En relación con este principio, el
Tribunal Constitucional en su sentencia número 193/2004, de 4
de noviembre, dispuso:
"Ciertamente, hemos
señalado que el principio de capacidad económica ,
como el resto de los que se contienen en el art. 31.1 CE, constituye
un "criterio inspirador del sistema tributario" (STC
19/1987, de 17 de febrero, FJ 3 ), un principio ordenador de dicho
sistema (STC 182/1997, de 28 de octubre, FJ 6). Pero también
hemos dicho que el tributo -cualquier tributo-"grava un
presupuesto de hecho o -hecho imponible- (art. 28 LGT) revelador de
capacidad económica (art. 31.1 CE) fijado en la Ley"
(STC 276/2000, de 16 de noviembre, FJ 4), por lo que "el hecho
imponible tiene que constituir una manifestación de riqueza"
(por todas, SSTC 37/1987, de 26 de marzo, FJ 13 , y 276/2000, de 16
de noviembre, FJ 4), de modo que la "prestación
tributaria no puede hacerse depender de situaciones que no son
expresivas de capacidad económica " (STC 194/2000, de 19
de julio, FJ 4). Y aunque hemos señalado que "basta que
dicha capacidad económica exista, como riqueza o renta real o
potencial en la generalidad de los supuestos contemplados por el
legislador" para que el principio constitucional de capacidad
económica quede a salvo (SSTC 37/1987, de 26 de marzo, FJ 13,
y 14/1998, de 22 de enero, FJ 11 b), entre otras), también
hemos precisado que no cabe soslayar que "la libertad de
configuración del legislador deberá, en todo caso,
respetar los límites que derivan de dicho principio
constitucional, que quebraría en aquellos supuestos en los
que la capacidad económica gravada por el tributo sea no ya
potencial sino inexistente o ficticia" (SSTC 221/1992, de 11 de
diciembre, FJ 4, y 194/2000, de 19 de julio, FJ 9, por ejemplo)."
No siendo competentes los Tribunales Económico
Administrativos estatales para conocer de las vulneraciones que
afectan a principios constitucionales, no puede perderse de vista
que también constituyen principios básicos de nuestro
sistema tributario, recogidos en el artículo 3 de la Ley
58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria:
"1. La ordenación
del sistema tributario se basa en la capacidad económica
de las personas obligadas a satisfacer los tributos y en los
principios de justicia, generalidad, igualdad, progresividad,
equitativa distribución de la carga tributaria y no
confiscatoriedad."
Estos principios quedarían quebrados si no
se aplica una reducción proporcional de la cuota del IAE en
los casos de paralización de la actividad como consecuencia
de la pandemia, a pesar de que no exista una reducción
específica para estos supuestos en la legislación
reguladora del Impuesto.
No obstante, como ya se ha
señalado en fundamento de derecho quinto en el supuesto de la
entidad XZ no hubo paralización de las actividades
sino reducción de las mismas, llevándose a cabo de
forma parcial por lo que no puede considerarse que la tributación
por el IAE en los ejercicios 2020 y 2021 vulnere el principio de
capacidad económica consagrado en la Constitución.