En Madrid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
Se ha visto la presente reclamación contra el acuerdo dictado el 30 de octubre de 2018 por la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (en adelante la Dependencia de Recaudación), en asunto relativo a denegación de solicitud de aplazamiento fraccionamiento.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El 30/10/2018 la Dependencia de Recaudación dictó respecto a XZ SA acuerdo denegando la solicitud subsidiaria de aplazamiento fraccionamiento de deudas cuyo detalle consta en el expediente, y que notificada el 6/11/2018, ha sido objeto de impugnación por la presente reclamación económico administrativa interpuesta por la interesada el 5/12/2018.
Son antecedentes relevantes para la resolución del presente procedimiento los detallados infra.
SEGUNDO.- El 13/03/2015 se notificó a la interesada por los órganos de inspección de la AEAT, acuerdo de liquidación (clave de liquidación ...) relativo al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2008/2009 y 2010, siendo la deuda a ingresar 23.801.397,76 euros. Frente a dicho acuerdo, la interesada promovió ante este Tribunal Central el 13/04/2015, reclamación económico administrativa número 00/03597/2015, presentando el 17/04/2015 solicitud de suspensión con dispensa de garantías. Así mismo el día 20/04/2015 la reclamante solicitó de manera subsidiaria a la Dependencia de Recaudación y para el caso de que este Tribunal Central denegara la suspensión, aplazamiento fraccionamiento de la deuda. La solicitud de suspensión fue admitida a trámite y finalmente denegada en resolución de este Tribunal Central dictada el 21/07/2016 y notificada el 9/9/2016, constando que la interesada impugnó tal denegación ante la Audiencia Nacional (recurso .../2016), impugnación que fue desestimada en Sentencia de .../2020.
En lo relativo a la reclamación 00/03597/2015, este Tribunal Central, en Resolución de fecha 8/3/2018, notificada el 14/3/2018, ha desestimado la reclamación, oponiendo la reclamante el 06/04/2018 recurso contencioso administrativo ante la Audiencia Nacional (recurso .../2018, del que no consta su resolución), interesando la medida cautelar de suspensión de la ejecución, suspensión que fue concedida por Auto de .../2018, condicionada a la prestación de garantía.
TERCERO.- El día 17/04/2015 se notificó por los órganos de inspección de la AEAT a la entidad XT SA, con NIF:... (hoy XZ SA) acuerdo de liquidación (clave de liquidación ...) relativo al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2010, siendo la deuda a ingresar 4.090.938,78 euros. Frente a dicho acuerdo, la interesada promovió el 14/05/2015 ante este Tribunal Central, reclamación económico administrativa número 00/04518/2015, solicitando la suspensión con dispensa de garantías. Así mismo el día 3/6/2015 la reclamante solicitó de manera subsidiaria a la Dependencia de Recaudación y para el caso de que este Tribunal Central denegara la suspensión, aplazamiento fraccionamiento de la deuda. La solicitud de suspensión fue admitida a trámite y finalmente denegada en resolución de este Tribunal Central dictada el 29/09/2016, notificada el 14/10/2016, constando que la interesada impugnó tal denegación ante la Audiencia Nacional (recurso .../2016), impugnación que fue desestimada en Sentencia de .../2020.
En lo relativo a la reclamación 00/04518/2015, este Tribunal Central, en Resolución de fecha 4/12/2017, notificada el 22/1/2018, ha desestimado la reclamación, oponiendo la reclamante el 10/04/2018 recurso contencioso administrativo ante la Audiencia Nacional (recurso .../2018, del que no consta su resolución), interesando la medida cautelar de suspensión de la ejecución, suspensión que fue concedida por Auto de .../2018, condicionada a la prestación de garantía.
CUARTO.- En lo relativo a las peticiones subsidiarias de aplazamiento de las deudas anteriores, la interesada había formulado otras respecto a las deudas con claves de liquidación ... IVA - ACTAS DE INSPECCION por importe de 1.387.547,07 euros y ... IVA - ACTAS DE INSPECCION por importe de 533.540,22 euros, que habiendo sido impugnadas ante este Tribunal Central (reclamaciones 00/03594/2015 y 00/03598/2015), resultaron estimadas parcialmente en nuestra resolución acumulada de fecha 25/09/2018.
El 10/09/2018, la Dependencia de Recaudación notificó a la reclamante el 11/9/2018 requerimiento de subsanación respecto a las solicitudes subsidiarias de aplazamiento anteriores, solicitando la interesada ampliación del plazo para contestar, atendiendo finalmente el requerimiento mediante escrito presentado ante la AEAT el 2/10/2018, donde la reclamante manifestó, en síntesis, la improcedencia del inicio de la tramitación de la solicitud de aplazamiento por considerar los actos cautelarmente suspendidos, ya que había solicitado a la Audiencia Nacional (recursos .../2016 y .../2016) la suspensión de la ejecución de nuestras resoluciones de 21/07/2016 y de 29/09/2016 que denegaban la suspensión de los actos impugnados en las reclamaciones 00/03597/2015 y 00/04518/2015, así como que con ocasión de la impugnación de nuestras resoluciones en tales reclamaciones había solicitado a la Audiencia Nacional la suspensión de la ejecución de las liquidaciones.
El 30/10/2018, la Dependencia de Recaudación dictó acuerdo denegando el aplazamiento y requiriendo el pago de las deudas, señalando en el anexo correspondiente a dicho acuerdo los motivos de tal denegación.
QUINTO.- No estando de acuerdo con la denegación del aplazamiento, que le fue notificado el 6/11/2018, promueve el 5/12/2018 la presente reclamación económico administrativa. Puesto de manifiesto el expediente para alegaciones, estas fueron formuladas en escrito presentado el 4/3/2020, aduciendo, en síntesis la improcedencia de la denegación de la solicitud de aplazamiento/fraccionamiento, por (i) encontrarse suspendidas las deudas tributarias y (ii) por extinción mediante el pago.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Con carácter previo a cualquier consideración, resulta conveniente que este Tribunal Central delimite el objeto de la controversia, toda vez que la denegación del aplazamiento afecta a cuatro liquidaciones, de las que dos de ellas, las relativas a las liquidaciones con claves de liquidación ... IVA - ACTAS DE INSPECCION por importe de 1.387.547,07 euros y ... IVA - ACTAS DE INSPECCION por importe de 533.540,22 euros, fueron impugnadas ante este Tribunal Central (reclamaciones 00/03594/2015 y 00/03598/2015), y resultaron estimadas parcialmente en nuestra resolución acumulada de fecha 25/09/2018, lo que supone que, en ejecución de nuestras resoluciones parcialmente estimatorias, deban ser anuladas y sustituidas por otras. En efecto, el artículo 66.3 del RGRVA dispone:
"3.Cuando se resuelva sobre el fondo del asunto y en virtud de ello se anule total o parcialmente el acto impugnado, se conservarán los actos y trámites no afectados por la causa de anulación, con mantenimiento íntegro de su contenido.
En el caso de la anulación de liquidaciones, se exigirán los intereses de demora sobre el importe de la nueva liquidación de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 26.5 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Cuando la resolución parcialmente estimatoria deje inalterada la cuota tributaria, la cantidad a ingresar o la sanción, la resolución se podrá ejecutar reformando parcialmente el acto impugnado y los posteriores que deriven del parcialmente anulado. En estos casos subsistirá el acto inicial, que será rectificado de acuerdo con el contenido de la resolución, y se mantendrán los actos de recaudación previamente realizados, sin perjuicio, en su caso, de adaptar las cuantías de las trabas y embargos realizados.
Cuando el importe del acto recurrido hubiera sido ingresado total o parcialmente, se procederá, en su caso, a la compensación prevista en el artículo 73.1 de Ley 58/2003, de 17 de diciembre."
Por ello, debiendo ser sustituidas tales liquidaciones por otras, resulta inútil debatir sobre la procedencia o no de su aplazamiento / fraccionamiento, lo que nos lleva al archivo de las actuaciones en lo relativo a la denegación de la solicitud de aplazamiento / fraccionamiento de las mismas, sin que tal pronunciamiento suponga que este Tribunal Central considere que la deuda resultante se haye extinguida como afirma la reclamante, pues este Tribunal Central no tiene constancia de que hayan sido compensadas como afirma.
Así las cosas, este Tribunal Central debe pronunciarse sobre el ajuste a derecho de la denegación de la solicitud subsidiaria de aplazamiento, pero solo respecto a las liquidaciones con clave de liquidación ... relativa al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2008/2009 y 2010, siendo la deuda a ingresar 23.801.397,76 euros, así como la de clave de liquidación ...) relativo al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2010, siendo la deuda a ingresar 4.090.938,78 euros.
TERCERO.- Alega la interesada la improcedencia de tramitar la solicitud subsidiaria de aplazamiento, toda vez que existían solicitudes de suspensión instadas ante la Audiencia Nacional que no habían sido resueltas antes de ser denegada la solicitud de aplazamiento.
En el presente caso, la interesada había instado ante este Tribunal Central la suspensión de la ejecución de las liquidaciones con ocasión de la interposición de las reclamaciones 00/03597/2015 y 00/04518/2015, y una vez desestimadas las mismas en resoluciones respectivamente de fecha 08/03/2018 (notificada el 14/3/2018) y 04/12/2017 (notificada el 22/1/2018), solicitó a la Audiencia Nacional la medida cautelar de suspensión de la ejecución con ocasión de la formulación de los recursos contenciosos interpuestos frente a tales resoluciones desestimatorias.
Por otra parte, con ocasión de la contestación al requerimiento de subsanación emitido por la Dependencia de Recaudación el 10/9/2018, la interesada había manifestado en escrito presentado el 2/10/2018 que, al mismo tiempo de impugnar las liquidaciones, había solicitado a la Audiencia Nacional la suspensión de la ejecución de las mismas.
Sin embargo la Dependencia de Recaudación dictó el 30/10/2018 el acuerdo de denegación del aplazamiento, concediendo el pertinente plazo de ingreso, pero sin hacer mención alguna a tales solicitudes de suspensión instadas ante el órgano jurisdiccional.
Considera este Tribunal que no resulta ajustado a derecho que la Administración inicie actuaciones tendentes al cobro de la deuda estando pendiente de resolución una solicitud de suspensión instada ante un órgano judicial, pues con ello se conculcaría el principio de tutela judicial efectiva consagrado el artículo 24 de nuestra Constitución, existiendo una constan de doctrina del Tribunal Supremo que avala nuestro criterio.
Así, en la sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 28/04/2014 -recurso de casación 4900/2011-, el alto Tribunal motiva:
«Nuestra jurisprudencia [pueden consultarse las sentencias de 6 de marzo de 2000 (casación 3986/95, FF.JJ. 3º a 6º); 7 de marzo de 2005 (Pleno, casación 715/99, FJ 5º); 14 de 6 abril de 2005 (casación 1829/00, FF.JJ. 3º y 4º); 29 de abril de 2005 (casación 4534/00, FJ 4º); 16 de marzo de 2006 (casación 7705/00, FJ 4º); 29 de abril de 2008 (casación 6800/02, FJ 3º); 15 de junio de 2009 (casación 3474/03. FJ 4º); y 27 de diciembre de 2010 (casación 182/07, FJ 3º), entre otras] sostiene que la Administración no puede iniciar la vía ejecutiva en tanto la decisión sobre la suspensión penda de los órganos económico-administrativos. Lo mismo cabe decir en los supuestos en que la solicitud de suspensión se produzca en vía judicial. La posibilidad de que la Administración tributaria dicte providencia de apremio sobre una liquidación impugnada en la vía económico-administrativa (y con mayor motivo si lo ha sido en la jurisdiccional), y respecto de la cual se ha solicitado la suspensión de la ejecución, sin haber resuelto sobre esa suspensión conculca los artículos 9, 24.1 y 106.1 de la Constitución, contraviniendo la seguridad jurídica, el derecho a la tutela judicial efectiva y la prohibición de indefensión, así como el sometimiento de la actividad administrativa al control de legalidad. Tal vez por ello, el artículo 167.3 de la Ley General Tributaria de 2003 contempla, en la letra b), como uno de los motivos tasados de oposición a la providencia de apremio la solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación en periodo voluntario y otras causas de suspensión del procedimiento de recaudación.
Aun cuando esa jurisprudencia se pronunció interpretando el Reglamento de procedimiento en las reclamaciones económico-administrativas, aprobado por Real Decreto 381/1996, de 1 de marzo (BOE de 23 de marzo), lo cierto es que el vigente Reglamento General en materia de revisión administrativa, aprobado en 2005, la recoge en el artículo 46.2, invocado en este recurso como infringido, cuando dispone que «si la deuda se encontrara en periodo voluntario en el momento de formular la solicitud de suspensión, la presentación de esta última basada en que la ejecución del acto podría causar perjuicios de imposible o difícil reparación o en la existencia de error material, aritmético o de hecho, incorporando la documentación a que se refieren, según el caso de que se trate, los párrafos c) y d) del artículo 40.2, suspenderá cautelarmente el procedimiento de recaudación mientras el tribunal económico administrativo decida sobre la admisión o no a trámite de la solicitud de suspensión».
Por lo tanto, si la sola petición de solicitud de la medida cautelar suspende la ejecutividad del acto tributario hasta que no se pronuncie el órgano de revisión, resulta evidente que entretanto la Administración no puede adoptar ningún acto tendente al cobro de la deuda.
Por ello, el control judicial de la actividad administrativa que proclama el artículo 106.1 de la Constitución y la tutela cautelar, que se integra en la garantía para obtener la protección jurisdiccional de los derechos e intereses legítimos, consagrada en el artículo 24.1 del texto fundamental, resultarían burlados si la Administración pudiera adoptar acuerdos de ejecución de un acto cuya suspensión cautelar ha sido interesada sin antes pronunciarse sobre la misma. Y ese pronunciamiento no alcanza realidad jurídica en tanto no adquiera trascendencia exterior o, en otras palabras, no resulta eficaz hasta que no se notifique [artículo 57.2 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de régimen jurídico de las administraciones públicas y del procedimiento administrativo común (BOE de 27 de noviembre)], situación que en el caso enjuiciado no tuvo lugar hasta el 28 de julio de 2006, día en el que se trasladó a la sociedad recurrente la decisión de no admitir a trámite la solicitud de suspensión, sin garantía, que dedujo en el escrito de interposición de la reclamación económico-administrativa. Sin embargo, ya antes, el 14 de julio (el mismo día en que se adoptó esa decisión de inadmitir), la Administración acordó abrir la vía de apremio mediante la aprobación de la providencia que se encuentra en el origen de este recurso de casación. De acuerdo con lo dicho, no podía hacerlo, pues en tal fecha no se había producido con la pertinente eficacia el pronunciamiento que, por rechazar a limine la adopción de la medida cautelar, dejaba expedito el camino hacia la ejecución. No otra cosa deriva de lo establecido en el artículo 46.4, párrafo tercero, del Reglamento General de revisión en vía administrativa:
"la inadmisión a trámite supondrá que la solicitud de suspensión se tiene por no presentada a todos los efectos. Dicho acuerdo deberá notificarse al interesado y comunicarse al órgano de recaudación competente con indicación de la fecha de notificación al interesado"».
Dicha Sentencia no es más que la consolidación de otras similares, pues así lo viene estableciendo nuestro Alto Tribunal (sentencias de 19/06/2008 -rec. 265/2004-, 27/12/2010 -rec. 182/2007- y 04/06/2012 -rec. 343/2010-), señalándose en la primera de ellas que: (el subrayado es de este Tribunal Central)
« (...) una vez solicitada la suspensión, el procedimiento queda paralizado en tanto no se resuelva sobre ella. Y es que la suspensión se entiende preventivamente concedida desde que se solicita, aunque sea sin garantía; lo que viene exigido por el artículo 24 de la Constitución y resulta perfectamente coherente con el hecho mismo de que la interposición del recurso deja en suspenso la presunción de validez del acto impugnado en que se fundamenta el carácter inmediato de la ejecución. No se trata de que una vez concedida la suspensión los efectos de ésta se retrotraigan al momento en que se presentó la correspondencia solicitud, sino de que la ejecución no puede iniciarse si hay pendiente una solicitud de suspensión, con o sin garantía. Es más, incluso denegada expresamente la suspensión en vía económico administrativa, la ejecución debe continuar suspendida si se recurre tal denegación en vía contenciosa, pues vulnera la tutela judicial efectiva que la Administración imponga de hecho su criterio sin haber dado ocasión al pronunciamiento previo de un órgano jurisdiccional propiamente dicho».
Por lo tanto, en estos casos, una vez solicitada la suspensión al órgano judicial, el procedimiento recaudatorio debe paralizarse; y así se ha señalado por este Tribunal Central, entre otras en nuestra Resolución de fecha 08/05/2014 (R.G.: 00/06397/2012).
El Tribunal Supremo, ha confirmado el mismo criterio anterior en su Sentencia de fecha 19/07/2017 en el recurso de casación para unificación de doctrina nº 2731/2016, quedando patente la idea del Alto Tribunal en el sentido de proscribir las actuaciones recaudatorias de la Administración mientras exista pendencia, tanto de un órgano revisor administrativo como judicial, en cuanto a una solicitud de suspensión presentada en periodo voluntario, por entenderlas contrarias, fundamentalmente, al principio constitucional de tutela judicial efectiva.
CUARTO.- Así las cosas, toda vez que la denegación de un aplazamiento no deja de ser una actuación tendente al cobro de la deuda, ya que a la interesada se le requiere su ingreso en los plazos establecidos en la normativa, debemos entender que no resultó ajustado a derecho que la Administración procediese a denegar la solicitud de aplazamiento de las deudas, y por ello exigir su pago, ya que tenía conocimiento de la existencia de pendencia sobre una solicitud de suspensión instada ante un órgano judicial, debiendo estimarse en este punto las pretensiones de la interesada.