En Madrid , se ha constituido el Tribunal como
arriba se indica, para resolver en única instancia la
reclamación de referencia, tramitada por procedimiento
general.
Se ha visto la presente reclamación contra
el acuerdo de liquidación de fecha 11 de septiembre de 2019,
dictado por la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la
Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia
Estatal de Administración Tributaria (AEAT), derivado del
acta en disconformidad A02-...66, relativa al Impuesto
Especial sobre la Electricidad, ejercicio 2014, por importe de
753.128,12 euros.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El día 04/10/2019 tuvo entrada
en este Tribunal la presente reclamación, interpuesta en
03/10/2019 contra el acuerdo indicado anteriormente.
SEGUNDO.- Consta en todo lo actuado que en fecha
22 de marzo de 2019 la Dependencia de Control Tributario y Aduanero
de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la
AEAT, efectuó propuesta de liquidación respecto de la
entidad reclamante, mediante acta de disconformidad A02-...66
relativa al concepto Impuesto Especial sobre la Electricidad,
ejercicio 2014 en la que se proponía la siguiente
regularización:
Cuota: 634.884,47 euros.
Intereses de demora: 118.243,65
euros.
Deuda a ingresar: 753.128,12
euros.
TERCERO.- Del acta citada y su informe
complementario se deriva propuesta de liquidación que, en
síntesis, es consecuencia de:
La aplicación incorrecta de la
exención en el Impuesto Especial sobre la Electricidad ( en
adelante IEE) regulada en el artículo 64 quinto, punto 1, de
la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales,
originada por la falta de inscripción de la reclamante en el
registro Territorial de Impuestos Especiales.
Exceso de Mw en los suministros realizados a
diversas entidades respecto de los suministros autorizados por las
correspondientes oficinas gestoras para dicha entidades , artículo
64 quinto LIE y artículo 130 del Reglamento de los Impuestos
Especiales aprobado por Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio, (en
adelante RIE).
Falta de repercusión
del IEE por el concepto incluido en la facturación de los
suministros de energía eléctrica "coste de
remuneración", concepto que en todo caso, debe formar
parte de la base imponible.
CUARTO.- En fecha 11 de septiembre de 2019 la
Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación
Central de Grandes Contribuyentes confirmó, desestimando las
alegaciones planteadas por la entidad, la propuesta consignada en el
acta, si bien, respecto de los intereses de demora, se adicionó
al importe que figuraba en dicha acta 10.110,32 euros,
correspondientes a la liquidación de los mismos respecto al
periodo transcurrido entre el 10 de abril de 2019, determinada en el
acta, a la fecha del acuerdo de liquidación.
QUINTO.- Disconforme con dicho acuerdo en lo
relativo al "coste de remuneración" y los intereses
de demora, en fecha 3 de octubre de 2019 es interpuesta reclamación
económico-administrativa ante el Tribunal
Económico-Administrativo Central, en cuyas alegaciones se
argumenta lo siguiente:
Imposibilidad de incluir en la base
imponible del IEE el concepto "coste de remuneración",
pues implicaría la aplicación retroactiva de la
normativa aplicable.
Falta de motivación
en la cuantificación de los intereses de demora, al no
especificarse por la Administración el periodo computado ni
el tipo de interés aplicado.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para
resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de
diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el
Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de
diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía
administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de
mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas
en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse
respecto a lo siguiente:
Determinar si el acuerdo de liquidación
citado en el encabezamiento se encuentra ajustado a Derecho.
TERCERO.- Alega la reclamante, la
imposibilidad de incluir en la base imponible del Impuesto sobre la
Electricidad el concepto "coste de remuneración",
pues implicaría la aplicación retroactiva de los
criterios exigibles al Impuesto Especial sobre la Electricidad,
vigentes a partir del 1 de enero de 2015.
En el caso que nos ocupa, y respecto de los
conceptos que se deben incluir en la base imponible del impuesto,
debemos referirnos a la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de
Impuestos Especiales (en adelante LIE), en la redacción
vigente para el ejercicio 2014, dispone al respecto, en su artículo
64 ter lo siguiente:
La base imponible del
impuesto estará constituida por el resultado de multiplicar
por el coeficiente 1,05113 el importe total que, con ocasión
del devengo del impuesto, se habría determinado como base
imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido, excluidas las
cuotas del propio Impuesto sobre la Electricidad, para un suministro
de energía eléctrica efectuado a título oneroso
dentro del territorio de aplicación del Impuesto sobre el
Valor Añadido entre personas no vinculadas, conforme a lo
establecido en los artículos 78 y 79 de la Ley 37/1992, de 28
de diciembre, reguladora de este último impuesto.
No obstante, la regulación
del impuesto, contenida en la LIE, fue modificada por la Ley
28/2014, de 27 de noviembre, con efectos 1 de enero de 2015. Dicha
modificación afectó al hecho imponible, siendo hasta
el 31 de diciembre de 2014 la fabricación o importación
de la energía eléctrica y a partir de la fecha de
modificación indicada, el hecho imponible será el
suministro de energía eléctrica a una persona o
entidad para su propio consumo. Así mismo se modifica la
consideración del suministrador de la energía
eléctrica, antes sustituto del contribuyente y a partir del 1
de enero de 2015, pasa a ser contribuyente.
Con todo, no afecta la
modificación en lo relativo al devengo del impuesto, así
como, a la determinación de la base imponible, que sigue
efectuándose a partir del importe que a efectos del Impuesto
sobre el Valor Añadido, excluidas las cuotas del propio
Impuesto sobre la Electricidad, se exigiría para un
suministro de energía eléctrica efectuado a título
oneroso entre personas no vinculadas, eliminándose, el
coeficiente aplicado a dicho importe en la regulación
anterior al 1 de enero de 2015 e incrementándose el tipo
impositivo aplicable que pasa del 4,864 al 5,11269632 por ciento,
estableciendo ambas regulaciones unas cuotas mínimas.
Se observa, que tanto en la LIE
antes de la modificación operada por la Ley 28/2014,como tras
la modificación, la base imponible del impuesto, coincide
plenamente con la base imponible del Impuesto sobre el Valor
Añadido, impuesto este último en el que no se ha
producido cambio alguno que afecte a la determinación de la
base imponible de aquel, por lo que la referencia de la
Administración a la consulta de la Dirección General
de Tributos número V-2439-15 de 3 de agosto de 2015, al
mantenerse inalterados tras la modificación normativa, los
criterios para determinar la base imponible del impuesto, no supone
una aplicación retroactiva de criterios.
Por su parte, la Ley 24/2013, de 26 de diciembre,
del Sector Eléctrico, que entró en vigor el 29 de
diciembre, en su artículo 46, especifica cuáles son
las obligaciones y derechos de las empresas comercializadoras, en el
presente caso la reclamante, en relación al suministro.
1. Serán
obligaciones de las empresas comercializadoras, además de las
que se determinen reglamentariamente, en relación al
suministro:
(...)
c) Adquirir la energía
necesaria para el desarrollo de sus actividades, realizando el pago
de sus adquisiciones.
d) Contratar y abonar el
peaje de acceso a las redes de transporte y distribución
correspondiente a la empresa distribuidora a partir de los datos de
facturación, con independencia de su cobro del consumidor
final, así como abonar los precios y cargos conforme a lo que
reglamentariamente se determine, con independencia de su cobro del
consumidor final.
(...)
f) Atender sus
obligaciones de pago frente al sistema eléctrico en los
plazos que se establezcan, así como aplicar y recaudar de los
consumidores los precios y cargos conforme a lo que
reglamentariamente se determine.
En el expediente, se pone de manifiesto, que la
sociedad tiene dos tipos de contrato con los consumidores, fijando
el importe de los costes de manera distinta:
Un porcentaje por kw/h que varía para
cada cliente y que cubre los costes y el margen comercial del
comercializador, detallándose los costes repercutidos al
consumidor.
Un porcentaje por kw/h en el que no se
detallan los costes repercutidos al consumidor.
Resultando que, en el primer supuesto, la
reclamante, no incluye en la base imponible del Impuesto sobre la
Electricidad los importes de los "costes de remuneración"
a pesar de repercutirse al consumidor, mientras que sí
incluye dichos costes en la base imponible del impuesto en la
segunda forma de facturar, en el que se repercuten al consumidor los
costes de forma global, sin especificar los conceptos de su importe.
Costes, que en todo caso, si que ha considerado la reclamante para
determinar la base imponible en el Impuesto sobre el Valor Añadido.
Costes que al estar directamente relacionados con el suministro de
energía eléctrica contratado con el comercializador
deben siempre integrarse en la base imponible del IVA y, por tanto,
en la del Impuesto sobre la Electricidad, tanto en la anterior
regulación como en la actual.
La jurisprudencia al respecto, en
concreto la Sentencia del Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso
Administrativo, de 17 de febrero de 2020, número de recurso
5143/2017, se posiciona con precisión, respecto de la forma
de determinar la base imponible del Impuesto sobre la Electricidad,
concretando que debe coincidir con el importe que a efectos del
Impuesto sobre el Valor Añadido, excluidas las cuotas del
propio Impuesto sobre la Electricidad, se exigiría para un
suministro de energía eléctrica efectuado a título
oneroso entre personas no vinculadas, incluyendo todos los costes
necesarios para realizar ese suministro, que se repercuten al
consumidor y que están incluidos en factura. Excluyéndose
sólo, los conceptos que constituyan la remuneración de
un servicio ajeno al que determina la adquisición del
suministro de la energía eléctrica.
(...)
Como se dijo entonces, la
base imponible del Impuesto sobre la Electricidad, (...) en la Ley
38/1992, de 28 de diciembre, estará constituida por
"resultado de multiplicar por el coeficiente 1,05113 el importe
total que, con ocasión del devengo de Impuesto, se habría
determinado como base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido,
excluidas las cuotas del propio Impuesto sobre la Electricidad, para
un suministro de energía eléctrica efectuado a título
oneroso dentro del territorio de aplicación del Impuesto
sobre el Valor Añadido entre personas no vinculadas, (...).
(...)
En base a lo anterior, se
infería que la base imponible del Impuesto sobre la
Electricidad es el importe total de la contraprestación
satisfecha por el suministro eléctrico, importe total que ha
de incluir el coste de las actividades sin las que no es factible
físicamente suministrar la electricidad y dentro de las
cuales se insertan los peajes por su utilización, además
de los gastos de transportes y los portes de la puesta a
disposición.
(...)
En consecuencia, ha de ser
rechazado este motivo de impugnación, máxime cuando se
trata de una cuestión sobre la que recientemente se ha
pronunciado en términos categóricos la Sala Tercera
(Sección 2ª) en la citada sentencia nº 929/2016, de
28 de abril (rec. 1094/2014) (F.D. 2º).
En concreto, establece el
Alto Tribunal que: "Conforme a este precepto, la base imponible
está constituida por el importe "total" que se
habría determinado como base del IVA para un suministro de
electricidad efectuado a título oneroso entre personas no
vinculadas. La base imponible del IVA se regula en el artículo
78 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el
Valor Añadido y está constituida "por el importe
total de la contraprestación de las operaciones sujetas al
mismo procedente del destinatario o de terceras personas". En
particular se incluyen en el concepto de contraprestación
gastos tales como los relativos a portes y transporte, según
se menciona en el apartado dos. 1º de dicho artículo.
Así, todo importe
pagado para que pueda efectuarse ese suministro de electricidad debe
formar parte de la base imponible del Impuesto sobre la
Electricidad, en particular el relativo al transporte, que es
justamente el peaje.
Por tanto, si para poder
recibir el suministro de electricidad el consumidor ha de pagar un
"peaje" de acceso a las redes de transporte y distribución
de energía eléctrica a través de las cuales se
recibe tal suministro, tal peaje es un importe necesario que se paga
para posibilitar tal suministro de electricidad que de otro modo no
se podría materializar.
En consecuencia, esta
parte del primer motivo de casación, en cuanto sostiene que
en la base imponible del Impuesto especial sobre la electricidad no
deben incluirse, además del precio de la electricidad, los
peajes para transportarla hasta las instalaciones del consumidor, no
puede ser estimada".
La conclusión
alcanzada fue la preceptiva inclusión en la base imponible
del Impuesto sobre la Electricidad, además del precio de
ésta, de los peajes para transportarla hasta las
instalaciones del consumidor.
(...)
UNDÉCIMO.-
Conclusión que se deriva de lo que ha sido expuesto y
razonado: la retribución del servicio de interrumpibilidad no
forma parte de la base imponible del Impuesto Especial sobre la
Electricidad.
Así ha de ser
considerado tanto en la etapa de regulación anterior a 1 de
julio de 2008 como en la posterior a esta fecha.
En lo que se refiere a la
etapa anterior a la entrada en vigor de la vigente normativa, esto
es, hasta el 1 de julio de 2008, este servicio de interrumpibilidad
era retribuido en forma de descuento en la factura eléctrica
del gran consumidor de energía eléctrica. Pero esto no
significaba que, de acuerdo con lo establecido en el artículo
78.
Tres.2, segundo párrafo,
de la L/IVA, el importe de ese descuento hubiese de minorar la base
imponible del IVA y la del Impuesto sobre la Electricidad, pues se
trataba de la retribución de un servicio prestado, por parte
del adquirente de energía eléctrica, que era distinto
del que concierne a la adquisición de dicha electricidad.
El hecho de que el pago
del precio de tal servicio se realizase a través de una
compensación en la factura de la electricidad adquirida no
debía afectar a la determinación de la base imponible
a efectos del IVA y, por ende, a efectos del Impuesto sobre la
Electricidad, pues no se trataba de un menor precio de la
electricidad adquirida sino de una compensación en factura
por servicios prestados por el propio consumidor. O, dicho de otro
modo: por un lado, está la adquisición de electricidad
y, por otro, el servicio de interrumpibilidad.
A partir del 1 de julio de
2008, según se ha puesto de manifiesto, la retribución
de la prestación de interrumpibilidad se independizó
de la facturación al consumidor final; y así quedó
aún más claro que la retribución de dicha
prestación es ajena al precio del suministro eléctrico
que paga el consumidor y, por dicha razón, no puede minorar
la base imponible del IVA ni, en consecuencia, la del Impuesto sobre
la Electricidad correspondiente al suministro de energía
eléctrica que se recibe.
Como conclusión
final debe subrayarse lo que continúa.
Que el servicio de
interrumpibilidad es una operación diferenciada de la
adquisición de energía eléctrica y, por ello,
la contraprestación que recibe el consumidor como retribución
de dicho servicio de interrumpibilidad constituye la remuneración
a una prestación que es ajena a la que determina la
adquisición del suministro de la energía eléctrica.
(...)
Por lo que este Tribunal,
desestima las alegaciones de la reclamante al respecto.
CUARTO.- Alega por último
la reclamante, la falta de motivación en la cuantificación
de los intereses de demora, al no especificarse por la
Administración el periodo computado y el tipo de interés
aplicado.
Reiteramos al respecto, lo ya
motivado por la Administración en el expediente, en el que
queda constatado que se especifica la normativa aplicable al caso,
las fechas de liquidación de los intereses, así como,
los tipos de interés que le corresponden a cada periodo, en
los términos reproducidos a continuación, que se
sustentan además, con documento excel en el que se contienen
las operaciones realizadas al respecto.
SÉPTIMO: Atendiendo
a los hechos probados durante las actuaciones, frente a los que no
se manifiesta desacuerdo alguno por la entidad y la normativa
aplicable, esta Oficina Técnica entiende que la propuesta de
liquidación es correcta y procede la confirmación de
la misma en lo que se refiere a la cuota tributaria, que asciende a
634.884,47 euros.
Los intereses de demora se
exigen conforme a lo dispuesto en el artículo 26 de la Ley
General Tributaria y en el artículo 191 del Real Decreto
1065/2007, de 27 de Julio, por el que se aprueba el Reglamento
General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e
inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes
de los procedimientos de aplicación de los Tributos.
En particular, el artículo
26 citado establece que:
2. El interés de
demora se exigirá, entre otros, en los siguientes supuestos:
(...) b) Cuando finalice
el plazo establecido para la presentación de una
autoliquidación o declaración sin que hubiera sido
presentada o hubiera sido presentada incorrectamente (...)
3. El interés de
demora se calculará sobre el importe no ingresado en plazo o
sobre la cuantía de la devolución cobrada
improcedentemente, y resultará exigible durante el tiempo al
que se extienda el retraso del obligado, salvo lo dispuesto en el
apartado siguiente.
6. El interés de
demora será el interés legal del dinero vigente a lo
largo del período en el que aquél resulte exigible,
incrementado en un 25 por ciento, salvo que la Ley de Presupuestos
Generales del Estado establezca otro diferente.
La fecha de inicio del
cómputo de los intereses de demora que figura en el acta es
la fecha en que finalizó el plazo para la presentación
de las correspondientes declaraciones mensuales, hasta el 9 de abril
de 2019, fecha en la que los actuarios indican que finalizaba el
periodo para presentar alegaciones. Dicho importe ascendía a
118.243,65 euros.
El tipo de interés
aplicado es el vigente en cada período, (4,375% para el
ejercicio 2015 y 3,75% para el ejercicio 2016-2017-2018-2019).
Tal y como establece el
artículo 191 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de Julio, por
el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los
procedimientos de gestión e inspección tributaria y de
desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación
de los Tributos, la liquidación derivada del procedimiento
inspector incorporará los intereses de demora hasta el día
en que se dicte la liquidación. Por ello se procede a la
liquidación de los intereses correspondientes al periodo
transcurrido entre el 10 de abril de 2019 a la fecha de hoy, día
11 de septiembre de 2019, en la que se dicta la presente
liquidación, cuyo importe asciende a 10.110,32 euros y que
debe adicionarse al importe que figura en el acta.
De conformidad con lo anterior, se
desestima lo alegado por la reclamante.