En Madrid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
Se ha visto la presente reclamación, contra acuerdo de declaración de responsabilidad subsidiaria en base a lo establecido en el artículo 43.1.a) de la LGT (Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria), por un alcance de 413.779,28 euros. Referencia: R...8.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- Para la recaudación de las deudas y sanciones pendientes de la deudora principal XZ S.L. con NIF ..., que posteriormente se describirán, y tras la instrucción del correspondiente expediente iniciado mediante comunicación notificada en fecha 07/02/2020, por El Jefe de la Dependencia Regional Adjunto de Recaudación de la Delegación Especial de Cataluña de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, con fecha 02/06/2020 se dictó al reclamante el acuerdo reseñado, notificado el día 19/06/2020.
Del acuerdo de derivación y de la documentación incorporada al expediente, merece destacarse:
A) Origen de las deudas y sanciones incluidas en el alcance de la responsabilidad:
- El Juzgado de lo contencioso-administrativo número 13 de Barcelona, en el procedimiento 70/2016-F, autorizó la entrada y registro en el domicilio de la entidad XZ S.L., mediante auto 19/2016 de 02/03/2016, aclarado mediante otro posterior de fecha 09/03/2016, y declarado firme, mediante diligencia de ordenación de fecha 07/04/2016, al haber trascurrido el plazo para recurrir sin que se haya verificado.
- El día en se realizaron las actuaciones de entrada y registro, 10/03/2016, se notificó a la sociedad XZ S.L. comunicación de inicio de actuaciones inspectoras de carácter general relativas al Impuesto sobre Sociedades de los periodos impositivos 2011 a 2014 y al Impuesto sobre el Valor Añadido de los periodos de liquidación comprendidos entre el primer trimestre de 2012 y el cuarto de 2015, ambos inclusive. En la misma fecha, se notificó a la sociedad el inicio de un procedimiento de la Inspección de Aduanas e Impuestos Especiales relativo al Impuesto sobre Gases Fluorados de Efecto Invernadero de los periodos 2014 y 2015. El día 31-07-2017, se notificó acuerdo de ampliación de actuaciones inspectoras al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2015 con alcance general.
En el curso de sus actuaciones, la Inspección puso de manifiesto la realización de determinadas irregularidades tributarias. Así, centrando nuestra atención en las deudas y sanciones tributarias afectadas por la derivación de responsabilidad subsidiaria:
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Acuerdo de Liquidación notificado el día 08/06/201, dictado por la Inspección de los Tributos como consecuencia del levantamiento del acta de disconformidad A02-...14, por el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), por los periodos de liquidación comprendidos entre el primer trimestre de 2012 y el cuarto trimestre de 2015, ambos inclusive, por una suma de 147.011,42 euros. Importe derivado al responsable: 58.758,37 euros.
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Acuerdo sancionador con referencia A23-...26, notificado el día 29/10/2018, dictado por la comisión de las infracciones tributarias tipificadas en los artículos 191, 193 y 195 de la LGT, por el concepto y periodos referidos en el guion anterior, por una suma 112.004,22 euros. Importe derivado: 30.538,77 euros. Importe exigido al responsable: 22.904,08 euros (Reducción Artículo 188.3 de la LGT: 7.634,69 euros).
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Acuerdo de Liquidación notificado el día 08/06/2018, dictado por la Inspección de los Tributos como consecuencia del levantamiento del acta de disconformidad A02-...83, por el Impuesto de Sociedades (IS), por el ejercicio 2015, por un importe de 69.032,49 euros. Importe derivado: 7.300,52 euros.
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Acuerdo Sancionador con referencia A23-...10, notificado el día 29/10/2018, dictado por la comisión de la infracción tributaria tipificada en el artículo 191 de la LGT, por el concepto y periodo referidos en el guion anterior, por un importe de 80.635,89 euros. Importe derivado: 8.527,63 euros. Importe exigible al responsable: 6.395,72 euros (Reducción Artículo 188.3 de la LGT: 2.131,91 euros).
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Acuerdo de Liquidación notificado el día 07/06/2018, dictado por la Inspección de los Tributos como consecuencia del levantamiento del acta de disconformidad A02-...60, por el Impuesto sobre Gases Fluorados de Efecto Invernadero (IGFEI), por los periodos de liquidación comprendidos entre el primer cuatrimestre de 2014 y el tercero de 2015, ambos inclusive, por una suma de 212.030,76 euros. Importe derivado: 212.030,76 euros.
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Acuerdo Sancionador notificado el día 25/06/2018, por la comisión de las infracciones tributarias tipificadas en el artículo 191 de la LGT, por el concepto y periodo referidos en el guion anterior, por una suma de 96.623,23 euros, siendo objeto de la reducción prevista en el artículo 188.3 de la LGT por importe de 24.155,81, resultando un importe a ingresar de 72.467,42 euros. La reducción fue exigida mediante acuerdo notificado el día 02/10/2018. Importe derivado: 96.623,23 euros. Importe exigido al responsable: 72.467,42 euros (Reducción Artículo 188.3 de la LGT: 24.155,81 euros).
Los importes no derivados en el acuerdo reseñado, por los conceptos y periodo señalados, han sido objeto de derivación en virtud del artículo 42.1.a) de la LGT, al apreciarse colaboración activa del reclamante en la comisión de las infracciones, habiendo sido objeto de estudio en la reclamación 00-03788-2020.
B) Concurso de Acreedores: La sociedad deudora fue declarada en concurso de acreedores, mediante Auto del Juzgado Mercantil número 6 de Barcelona, de fecha 23/05/2018, en el procedimiento número 384/2018. En fecha 15/10/2018 se acordó la apertura de la fase de liquidación. Tras un análisis de las deudas, y entre ellas las tributarias, así como de los bienes y derechos de la sociedad, y las actuaciones de liquidación llevadas a cabo por la Administración Concursal, se constata la insolvencia de la sociedad. Mediante acuerdo de 25/02/2019, la sociedad deudora es declarada deudor fallido, confirmándose en fecha 20/01/2020.
C) Responsables Solidarios: No constan responsables solidarios en relación a los importes de las deudas y sanciones que son objeto de la presente derivación de responsabilidad.
D) Resumen historial Registral: La sociedad deudora fue constituida mediante escritura pública de .../2000. Mediante escritura de .../2000 se elevan a público los acuerdos sociales de cese del anterior administrador único y el nombramiento del reclamante para este cargo. Tras el auto de apertura de la fase de liquidación de la sociedad dictado en fecha 23/05/2018, se acuerda sustituir al órgano de administración por la Administración Concursal.
Teniendo el reclamante la condición de administrador único de la sociedad al tiempo de la comisión de las infracciones tributarias cometidas por la sociedad deudora, el órgano de recaudación considera que el reclamante omitió su deber de diligencia que le era exigible, como administrador único de la sociedad deudora, en el cumplimiento de las obligaciones tributarias de esta última, justificándolo en el fundamento jurídico primero del acuerdo impugnado.
En particular, se justifica la concurrencia de los requisitos y objetivos de la responsabilidad como a continuación se detalla:
PRIMERO.- DE LA RESPONSABILIDAD TRIBUTARIA REGULADA EN EL ARTÍCULO 43.1.A) DE LA LGT.
(...)
De lo anterior se concluye que son tres los presupuestos materiales que fundamentan la derivación de responsabilidad al amparo del artículo 43.1.a) de la LGT:
- La comisión de una infracción tributaria por una persona jurídica.
- La condición de administrador de derecho o de hecho de dicha persona jurídica en el responsable al tiempo de cometerse la infracción tributaria presupuesto de la responsabilidad.
- La omisión por parte del responsable del deber de diligencia que le era exigible, como administrador de la sociedad deudora, en el cumplimiento de las obligaciones tributarias de esta última.
A continuación, analizamos la concurrencia de tales requisitos en el responsable:
1. Comisión de una infracción tributaria por parte del deudor principal:
La sociedad XZ, SL ha sido sancionada por la comisión de infracciones tributarias.
(...)
En el curso de sus actuaciones la Inspección puso de manifiesto la realización de determinadas irregularidades tributarias. Así, centrando nuestra atención en las deudas y sanciones tributarias afectadas por la derivación de responsabilidad subsidiaria:
En relación al Impuesto sobre Gases Fluorados de Efecto Invernadero, las irregularidades que se ponen de manifiesto por la Inspección de Aduanas son las siguientes:
- Falta de declaración, repercusión y pago del impuesto por la realización, en los ejercicios 2014 y 2015, de ventas de gases fluorados de efecto invernadero que fueron registradas como ventas de "compresores", con incumplimiento de los apartados Seis, Trece y Quince del artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras. Para ello, se simuló la salida de tales gases fuera del territorio de aplicación del impuesto (mediante entregas intracomunitarias exentas) y la recepción, como contraprestación, de compresores reconstruidos que, posteriormente, eran supuestamente vendidos a clientes nacionales.
- Falta de declaración, repercusión y pago del impuesto por la realización de ventas de gases fluorados de efecto invernadero cuya realidad fue ocultada a la Administración, al no ser contabilizadas ni incluidas en los Libros del Impuesto sobre el Valor Añadido en ningún concepto, incumpliendo nuevamente lo dispuesto en los apartados Seis, Trece y Quince del artículo 5 de la Ley 16/2013.
- Falta de presentación de autoliquidaciones por el impuesto a pesar de haber efectuado entregas de gases fluorados a consumidores finales que no disponían de tarjeta acreditativa del CAF y que, por consiguiente, no podían acogerse a la exención prevista en el artículo 5, apartado Siete, número 1 de la Ley 16/2013.
- Aplicación a la venta de gases fluorados efectuada a un cliente consumidor final en 2015 el tipo impositivo vigente en 2014.
- Diferencias entre las existencias finales resultantes del recuento efectuado por la Inspección y las existencias finales teóricas registradas en la contabilidad, que ponen de manifiesto el incumplimiento del deber de recuento y regularización voluntaria de diferencias. No habiéndose justificado el uso o destino de tales existencias por parte de la sociedad, las mismas se consideran, en aplicación del número 3 del apartado Seis del artículo 5 de la Ley 16/2013, como entregas sujetas y no exentas al impuesto.
En relación al Impuesto sobre el Valor Añadido, la Inspección tributaria pone de manifiesto las siguientes irregularidades:
- Existencia de determinados ingresos por ventas no facturados, no contabilizados y no consignados en las autoliquidaciones tributarias presentadas por la sociedad, en contravención de lo dispuesto en el artículo 164.1, en conexión con el 4, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA).
- Efectos de la regularización de cuotas del Impuesto sobre Gases Fluorados de Efecto Invernadero en la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido, en aplicación del artículo 78.Dos.4º de la LIVA.
- Falta de repercusión de cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido en las siguientes
entregas de bienes:
* Entregas de bienes respecto de las que se constata una aplicación indebida de la exención contemplada en el artículo 25.Uno de la Ley 37/1992, en la medida en que la sociedad destinataria de las mismas no se encuentra identificada a efectos del Impuesto en un Estado miembro distinto del Reino de España.
* Entrega de un vehículo que se consideró afecto al patrimonio empresarial de la sociedad en un cincuenta por ciento sin repercusión de cuota alguna en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido, contraviniendo el criterio establecido en la Consulta vinculante de la Dirección General de Tributos V2017-11.
- Deducción de cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido por conceptos no deducibles en virtud de lo dispuesto en el artículo 95 de la LIVA, por cuanto corresponden a gastos no relacionados con la actividad de la sociedad XZ, SL. En concreto:
* Gastos de vehículos de titularidad del socio y administrador de la sociedad, Axy, y de su esposa o Gastos particulares de Axy y de su familia.
* Cuotas soportadas por la adquisición de determinados vehículos de turismo, deducidas en su totalidad, respecto de los que la Inspección no considera probada una afectación superior al 50 por ciento a la actividad empresarial.
En relación al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2015, los ajustes practicados por la Inspección traen causa de las siguientes circunstancias:
- Existencia de determinados ingresos por ventas no facturados, no contabilizados y no consignados en las autoliquidaciones tributarias presentadas por la sociedad, contraviniendo lo establecido en los artículos 4.1 y 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS).
- Diferencias de existencias de gases fluorados de efecto invernadero no justificadas, respecto de las que la Inspección presume la existencia de ingresos por ventas no declarados en aplicación de lo dispuesto en el artículo 108.2 de la LGT.
- Gastos deducidos indebidamente en virtud de lo dispuesto en el artículo 15.e) de la LIS, por no hallarse correlacionados con los ingresos. En concreto, gastos respecto de los que no se aportan documentos que acrediten su realidad, y gastos no relacionados con la actividad desarrollada por XZ, SL (en esencia, gastos de vehículos matriculados a nombre de Axy, administrador y socio, o de su esposa, y gastos de viajes relacionados con el ocio de Axy y de su familia).
Con fecha 28-09-2017, se adoptó propuesta de liquidación vinculada a delito (referencia A23-...53), en la que se propone la regularización del Impuesto sobre Gases Fluorados de Efecto Invernadero de los periodos 2014 y 2015, por apreciar la existencia de indicios de comisión de un posible delito contra la Hacienda Pública tipificado en el artículo 305 y/o 305 bis de la Ley Orgánica 10/1995 respecto a determinados conceptos y periodos.
No obstante, en la medida que en determinados conceptos regularizados no se apreció la existencia de dolo a efectos penales, en fecha 17-04-2018 la Inspección de Aduanas instruyó acta (referencia A02-...60) relativa al Impuesto sobre Gases Fluorados de Efecto Invernadero de los periodos 2014 y 2015, a la que la sociedad XZ, SL manifestó su disconformidad.
Por su parte, Inspección financiera y tributaria formuló el día 24-04-2018 propuestas de liquidación provisional por los conceptos que se identifican a continuación, a las que la sociedad XZ, SL manifestó nuevamente su disconformidad:
- Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2011 a 2014 (acta de referencia A02-...00).
- Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2015 (acta de referencia A02-...00)
- Impuesto sobre el Valor Añadido, periodos de liquidación comprendidos entre el primer trimestre de 2012 y el cuarto trimestre de 2015, ambos inclusive (acta de referencia A02-...14).
Asimismo, con fecha 10-05-2018, se adoptó propuesta de liquidación vinculada a delito (referencia A23-...75), en la que se propone la regularización del Impuesto sobre el Valor Añadido de los periodos 2014 y 2015, por apreciar la existencia de indicios de comisión de posibles delitos contra la Hacienda Pública tipificados en el artículo 305 y/o 305 bis de la Ley Orgánica 10/1995 en relación a determinados conceptos regularizados. En concreto, considera la Inspección que los elementos objetivo y subjetivo del tipo se entienden cumplidos respecto de la regularización consecuencia de la existencia de ingresos por ventas no facturados, no contabilizados y no consignados en las autoliquidaciones tributarias presentadas por la sociedad, y de la falta de inclusión de las cuotas del Impuesto sobre Gases Fluorados de Efecto Invernadero en la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido devengado con motivo de aquellas entregas de bienes respecto de las que no se ocultó su existencia, pero sí la naturaleza de los bienes vendidos. Por lo que respecta al elemento cuantitativo del tipo (cuota defraudada superior a 120.000 euros) únicamente se entiende cumplido en los periodos 2014 y 2015, motivo por el cual la regularización por dichos conceptos en los años 2012 y 2013 se efectuó a través de las correspondientes liquidaciones no vinculadas a delito.
El día 07-06-2018, la Dependencia Regional de Aduanas e Impuestos Especiales dictó acuerdo de liquidación a nombre de la sociedad XZ SL por el Impuesto sobre Gases Fluorados de Efecto Invernadero de los periodos 2014 y 2015, y el día 08-06-2018, la Dependencia Regional de Inspección dictó acuerdos de liquidación por el Impuesto sobre el Valor Añadido de los periodos de liquidación comprendidos entre el primer trimestre de 2012 y el cuarto de 2015, por el Impuesto sobre Sociedades de los periodos impositivos 2011 a 2014 y por el Impuesto sobre Sociedades del periodo impositivo 2015, resultando, en lo que interesa a efectos de la derivación de responsabilidad al amparo del artículo 43.1.a) de la LGT, las siguientes deudas (importes expresados en euros):
(...)
Por otro lado, al considerar la Inspección que determinadas conductas de las descritas podían ser constitutivas de INFRACCIONES TRIBUTARIAS ...
(...)
Por lo que respecta al Impuesto sobre Gases Fluorados de Efecto Invernadero del primer cuatrimestre de 2014, segundo cuatrimestre de 2014 y tercer cuatrimestre de 2015, la Inspección de Aduanas entiende cometida en todos los casos la infracción tributaria tipificada en el artículo 191 de la LGT (Infracción tributaria por dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo) como consecuencia de los siguientes ajustes:
- Falta de presentación de autoliquidaciones por el impuesto a pesar de haber efectuado entregas de gases fluorados a consumidores finales que no disponían de tarjeta acreditativa del CAF, y que por consiguiente, no podían acogerse a la exención prevista en el artículo 5, apartado Siete, número 1 de la Ley 16/2013.
- Aplicación a la venta de gases fluorados efectuada a un cliente consumidor final en 2015 el tipo impositivo vigente en 2014.
- Diferencias entre las existencias finales resultantes del recuento efectuado por la Inspección y las existencias finales teóricas registradas en la contabilidad, que ponen de manifiesto el incumplimiento del deber de recuento y regularización voluntaria de diferencias.
En relación a la concurrencia del elemento subjetivo necesario para la apreciación de la comisión de estas infracciones tributarias, la Inspección de Aduanas entiende que la conducta de XZ, SL fue culposa, por quedar constatada la existencia, cuanto menos, de un desinterés o pasividad en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias.
En lo que se refiere a los elementos de la obligación tributaria regularizados en concepto de la falta de declaración de ventas de gases fluorados - tanto las registradas simuladamente como "ventas de compresores" como aquellas cuya realidad fue ocultada a la Administración-, la Inspección de Aduanas consideró que los mismos podían hallarse vinculados con posibles delitos contra la Hacienda Pública, motivo por el cual la Administración se abstuvo de iniciar el correspondiente procedimiento sancionador en relación a tales hechos, en aplicación del artículo 250.2 de la LGT.
Por Por lo que respecta al Impuesto sobre el Valor Añadido de los periodos de liquidación comprendidos entre el primer trimestre de 2012 y el cuarto de 2015, la Inspección tributaria entiende cometidas las siguientes infracciones tributarias (los periodos de liquidación afectados por unas y otras se detallan en el Acuerdo sancionador de referencia A23-78330726):
- La tipificada en el artículo 191 de la LGT (Infracción tributaria por dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo).
- La tipificada en el artículo 193 de la LGT (Infracción tributaria por obtener indebidamente devoluciones).
- Y la tipificada en el artículo 195 de la LGT (Infracción tributaria por determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos tributarios aparentes).
En este sentido, la Inspección considera que concurre el elemento subjetivo de la responsabilidad por la comisión de infracciones tributarias (ya en forma de dolo, ya en forma de culpa o negligencia) respecto de la totalidad de las operaciones regularizadas por el Impuesto sobre el Valor Añadido (acuerdo sancionador de referencia A23-78330726):
- Respecto de la existencia de determinados ingresos por ventas no facturados, no contabilizados y no consignados en las autoliquidaciones tributarias presentadas por la sociedad (omisión de entregas de bienes propias de la actividad económica llevada a cabo por la sociedad), así como respecto de la falta de inclusión de las cuotas del Impuesto sobre Gases Fluorados de Efecto Invernadero en la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido devengado con motivo de aquellas entregas de bienes respecto de las que no se ocultó su existencia, pero sí la naturaleza de los bienes vendidos, la Inspección califica como dolosa la conducta del obligado tributario.
Debe precisarse que, en relación a los periodos de liquidación comprendidos en los años 2014 y 2015, la referida omisión de entregas de bienes y de cuotas en la base imponible del impuesto determinó la regularización contenida en la liquidación vinculada a delito.
- Respecto de determinadas operaciones sujetas al Impuesto sobre Gases Fluorados de Efecto Invernadero, la Inspección califica como culposa la conducta del obligado tributario en relación a los siguientes extremos:
* Incumplimiento por parte de la entidad de la obligación de repercutir el impuesto a clientes consumidores finales que no estaban en disposición de tarjeta CAF, y que por consiguiente, incumplían los requisitos previstos por la normativa para adquirir gases fluorados con exención del impuesto.
* Existencia de ventas de gases fluorados con aplicación de un tipo impositivo incorrecto.
- Respecto de la imputación de entregas de gases fluorados resultante de la diferencia de existencias, por presumir la Inspección ventas de gases fluorados de aquellas existencias cuyo destino no fue justificado, dicha conducta es calificada como culposa por parte del órgano inspector.
- En la aplicación indebida de la exención prevista en el artículo 25.Uno de la LIVA a determinadas operaciones no susceptibles de calificarse como entregas intracomunitarias de bienes, a juicio de la Inspección concurre asimismo una actuación culposa del obligado tributario.
- La entrega de un turismo sin repercusión de la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido devengada es calificada por la Inspección como una conducta culposa.
- Respecto de la deducción de cuotas soportadas por gastos diversos no afectos a la actividad económica, la Inspección señala que:
"(...) es esa ausencia de grado de razonabilidad que aquí se aprecia la que lleva a concluir que el obligado tributario conocía que estas cuotas no eran deducibles y que, por lo tanto, la deducción de las mismas obedecía a una intención consciente de minorar las cuotas a ingresar. En consecuencia, esta conducta merece la calificación de dolosa".
- Finalmente, la deducción íntegra de cuotas soportadas por la adquisición de determinados turismos, cuando únicamente procedía la deducción en un 50 por ciento resultante de la presunción del artículo 95.Tres de la LIVA, constituye una conducta calificada como culposa por parte del órgano de Inspección.
En relación al Impuesto sobre Sociedades del periodo impositivo 2015, la Inspección tributaria entiende cometida la infracción tributaria tipificada en el artículo 191 de la LGT (Infracción tributaria por dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo).
A efectos de justificar la concurrencia del elemento subjetivo necesario para la apreciación de la comisión de las infracciones tributarias, en relación a las distintas operaciones susceptibles de regularización por el Impuesto sobre Sociedades del periodo impositivo 2015 (acuerdo sancionador de referencia A23-...10), la Inspección concreta lo siguiente:
- En relación a la omisión en las declaraciones presentadas de ingresos propios de la actividad económica llevada a cabo por la sociedad, la Inspección tributaria entiende acreditada la existencia de dolo en la actuación del obligado tributario.
- En relación a la imputación de ventas no declaradas de gases fluorados resultante de la diferencia de existencias detectada por la Inspección en base a la presunción del artículo 108 de la LGT, la Inspección califica como culposa, cuando menos, la conducta del obligado tributario.
- En relación a la deducción improcedente de gastos, la Inspección señala que: "(...) es esa ausencia de grado de razonabilidad que aquí se aprecia la que lleva a concluir que el obligado tributario conocía que estos gastos no eran deducibles y que, por lo tanto, la deducción de los mismos obedecía a una intención consciente de minorar la base imponible y la cuota a ingresar. En consecuencia, esta conducta merece la calificación de dolosa".
Como resultado de los procedimientos sancionadores mencionados, se impusieron a la sociedad las correspondientes sanciones, cuyos importes totales (y previos a la aplicación de reducciones) son los que se reflejan a continuación (se recogen únicamente las deudas por sanciones a las que afecta la derivación de responsabilidad al amparo del artículo 43.1.a) de la LGT):
(...)
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Tributo, periodo:
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Importe sanción total:
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IGFEI 1C/2014
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9.472,32
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IGFEI 2C/2014
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1.160,26
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IGFEI 3C/2015
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85.990,65
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Total sanción a ingresar IGFEI 2014-2015:
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96.623,23
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IVA 1T 2012:
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17.560,96 euros
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IVA 2T 2012:
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4.823,10 euros
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IVA 3T 2012:
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10.048,88 euros
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IVA 4T 2012:
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17.291,66 euros
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IVA 1T 2013:
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6.673,02 euros
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IVA 2T 2013:
|
13.627,02 euros
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IVA 3T 2013:
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8.825,83 euros
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IVA 4T 2013:
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8.354,71 euros
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IVA 1T 2014:
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0,00 euros
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IVA 2T 2014:
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2.221,81 euros
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IVA 3T 2014:
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201,06 euros
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IVA 4T 2014:
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292,70 euros
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IVA 1T 2015:
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87,86 euros
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IVA 2T 2015:
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375,74 euros
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IVA 3T 2015:
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477,91 euros
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IVA 4T 2015:
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21.141,96 euros
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Total sanción a ingresar IVA 1T 2011 a 4T 2015:
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112.004,22 euros
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IS 2015:
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80.635,89 euros
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Total sanción a ingresar IS 2015:
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80.635,89 euros
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(...)
Una vez expuestas las infracciones tributarias cometidas por la sociedad, debe precisarse que a juicio de esta Dependencia Regional de Recaudación, parte de las omisiones e incumplimientos que dieron lugar a las mismas permiten derivar responsabilidad al señor Axy al amparo del artículo 42.1.a) de la LGT dada su colaboración activa y dolosa en su comisión. Es por ello que, a efectos de analizar los requisitos de la responsabilidad del artículo 43.1.a) de la LGT y delimitar su alcance, resulta preciso en primer lugar delimitar los conceptos sancionables regularizados en los que no puede apreciarse tal colaboración activa, y respecto de los que, por consiguiente, no concurren responsables solidarios, lo que legitima a la Administración a derivar responsabilidad al amparo del artículo 43.1.a) de la LGT.
Pues bien, esta Dependencia Regional de Recaudación entiende que los ajustes sancionables practicados por la Inspección de aduanas y por la Inspección financiera y tributaria en los que no se aprecia una colaboración activa de ningún sujeto susceptible de motivar una derivación de responsabilidad solidaria son los que se señalan a continuación:
(...)
En relación a la regularización practicada por el Impuesto sobre Gases Fluorados de Efecto Invernadero, todos los incumplimientos respecto de los que no se aprecia dolo a efectos penales, es decir:
- La falta de presentación de autoliquidaciones por el impuesto a pesar de haber efectuado entregas de gases fluorados a consumidores finales que no disponían de tarjeta acreditativa del CAF, y que por consiguiente, no podían acogerse a la exención prevista en el artículo 5, apartado Siete, número 1 de la Ley 16/2013.
- La aplicación a la venta de gases fluorados efectuada a un cliente consumidor final en 2015 del tipo impositivo vigente en 2014.
- Las diferencias entre las existencias finales resultantes del recuento efectuado por la Inspección y las existencias finales teóricas registradas en la contabilidad.
Por consiguiente, se considera derivable al amparo del artículo 43.1.a) de la LGT el importe total de la liquidación no vinculada a delito y de las sanciones por el Impuesto sobre Gases Fluorados de Efecto Invernadero (primer y segundo periodo de liquidación de 2014 y tercer periodo de liquidación de 2015).
En relación a la regularización practicada por el Impuesto sobre el Valor Añadido:
- Por lo que respecta a repercusión en la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido de la incorrecta liquidación del Impuesto sobre Gases Fluorados de Efecto Invernadero: incumplimiento de la obligación de repercutir el impuesto a clientes consumidores finales que no estaban en disposición de la tarjeta CAF, ventas de gases fluorados con aplicación de un tipo impositivo incorrecto, e imputación de entregas de gases fluorados resultante de la diferencia de existencias.
- Aplicación indebida de la exención contemplada en el artículo 25.Uno de la Ley 37/1992 a operaciones no susceptibles de calificarse como entregas intracomunitarias de bienes.
- Entrega de un vehículo de turismo sin repercusión de la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido devengada.
- Deducción íntegra de las cuotas del Impuesto soportadas por la adquisición de determinados turismos, cuando únicamente procedía la deducción en un 50 por ciento resultante de la presunción del artículo 95.Tres de la LIVA
Tal y como se desprende del acuerdo sancionador y del Informe remitido a este Órgano por la Inspección tributaria a efectos de la derivación de responsabilidad, los incumplimientos analizados afectan a las siguientes infracciones:
- Infracción del artículo 191 de la LGT relativa al primer trimestre de 2012.
- Infracción del artículo 191 de la LGT relativa al cuarto trimestre de 2014.
- Infracción del artículo 191 de la LGT relativa al cuarto trimestre de 2015.
- Infracción del artículo 193 de la LGT relativa al cuarto trimestre de 2013.
En relación a la regularización practicada por el Impuesto sobre Sociedades del periodo impositivo 2015: la imputación de ventas no declaradas de gases fluorados resultante de la diferencia de existencias detectada por la Inspección de los tributos.
Los importes derivables por tales conceptos se detallan en un apartado posterior del presente Acuerdo de derivación de responsabilidad.
2. Condición de administrador de hecho o de derecho de la persona jurídica infractora al tiempo de cometerse la infracción tributaria presupuesto de la responsabilidad:
Tal y como se ha señalado, las infracciones tributarias presupuesto de la responsabilidad son las siguientes:
- En relación al Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero: infracción tipificada en el artículo 191 de la LGT relativa al primer y al segundo periodo de liquidación de 2014 y al tercero de 2015.
- En relación al Impuesto sobre el Valor Añadido: infracción tipificada en el artículo 191 de la LGT relativa al primer trimestre de 2012, cuarto trimestre de 2014 y cuarto trimestre de 2015, a infracción tipificada en el artículo 193 de la LGT relativa al cuarto trimestre de 2013.
- En relación al Impuesto sobre Sociedades: infracción tipificada en el artículo 191 de la LGT relativa al periodo impositivo 2015.
Presupuesto lo anterior, las infracciones tributarias presupuesto de la responsabilidad tipificadas en el artículo 191 de la LGT se cometieron en las fechas en las que se presentaron las correspondientes autoliquidaciones en las que se dejó de ingresar en plazo la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo (o en el caso del Impuesto sobre Gases Fluorados de Efecto Invernadero, en que dicha autoliquidación no llegó a presentarse, en las fechas en que expiró el plazo reglamentario de declaración). Por su parte, la infracción tributaria tipificada en el artículo 193 de la LGT se cometió a fecha de obtención indebida de la devolución.
En consonancia con lo establecido en el artículo 3 de la orden HAP/685/2014, de 29 de abril, por la que se aprueba el modelo 587 "Impuesto sobre los gases fluorados de efecto invernadero. Autoliquidación", y se establece la forma y procedimiento para su presentación, en el artículo 71.4 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (RIVA), y en el artículo 124.1 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), a continuación se reflejan las fechas de comisión de las infracciones aludidas por la sociedad XZ, SL:
(...)
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Infracción:
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Concepto y periodo:
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Fecha de comisión de la infracción:
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Normativa:
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191 LGT
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IGFEI 1C 2014:
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20-05-2014
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3 Orden HAP/685/2014
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191 LGT
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IGFEI 2C 2014:
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20-09-2014
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3 Orden HAP/685/2014
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191 LGT
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IGFEI 3C 2015:
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20-01-2016
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3 Orden HAP/685/2014
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191 LGT
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IVA 1T 2012:
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20-04-2012
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71.4 RIVA
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193 LGT
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IVA 4T 2013:
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08-08-2014
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--
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191 LGT
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IVA 4T 2014:
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23-01-2015
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71.4 RIVA
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191 LGT
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IVA 4T 2015:
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25-01-2016
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71.4 RIVA
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191 LGT
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IS 2015:
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25-07-2016
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124.1 LIS
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(...)
Pues bien, según consta inscrito en el Registro Mercantil de Barcelona, Axy fue nombrado administrador único de la sociedad XZ, SL mediante acuerdo de la Junta General de la sociedad celebrado el día ...-2000, elevado a público en la misma fecha y debidamente inscrito en el Registro Mercantil el día ...-2000, sin que a fecha del presente Acuerdo se haya modificado dicha condición legal.
Por consiguiente, resulta acreditado que Axy ostentaba la condición de administrador único de la sociedad XZ, SL en el momento en el que se cometieron las infracciones tributarias presupuesto de la responsabilidad.
3. Concurrencia de una conducta no diligente en el administrador social
(...)
En el caso que nos ocupa, se aprecia la existencia de una conducta negligente, cuanto menos, en la persona de Axy, en su condición de administrador social único que no realizó los actos necesarios de su incumbencia para asegurar el cumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de la sociedad XZ, SL.
En este sentido, las funciones de los administradores de las sociedades de responsabilidad limitada vienen reguladas en el texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, aprobado por Real Decreto legislativo 1/2010, de 2 de julio (TRLSC), vigente al tiempo de cometerse las infracciones tributarias presupuesto de la derivación de responsabilidad.
(...)
Presupuesto lo anterior, puesto que las personas jurídicas actúan mediante las personas físicas que integran sus órganos sociales, con funciones de gestión y de representación, el incumplimiento de sus obligaciones por parte de dichas personas jurídicas necesariamente tiene su origen en la actuación de sus administradores, ya sea de forma activa, ya sea por falta de adopción de las medidas precisas para garantizar la buena dirección y supervisión de aquéllas.
(...)
Sentado lo anterior, de la documentación obrante en el expediente se pone de manifiesto que Axy no realizó los actos que eran de su incumbencia y que hubieran evitado la comisión de las infracciones tributarias sancionadas.
En particular, al margen, como se ha visto, de su colaboración activa en ciertas conductas motivadoras de ajustes sancionables - determinante de la correspondiente derivación de responsabilidad a tenor de lo dispuesto en el artículo 42.1.a) de la LGT, y que por tanto no será aquí objeto de valoración -, a juicio de esta Dependencia Regional de Recaudación se aprecia que el señor Axy tuvo una actuación, cuanto menos, negligente, en lo que atañe a los siguientes incumplimientos tributarios:
Por lo que respecta al Impuesto sobre Gases Fluorados de Efecto Invernadero:
- La falta de presentación de autoliquidaciones por el impuesto a pesar de haber efectuado entregas de gases fluorados a consumidores finales que no disponían de tarjeta acreditativa del CAF, y que por consiguiente, no podían acogerse a la exención prevista en el artículo 5, apartado Siete, número 1 de la Ley 16/2013.
- La aplicación a la venta de gases fluorados efectuada a un cliente consumidor final en 2015 del tipo impositivo vigente en 2014.
- Las diferencias entre las existencias finales resultantes del recuento efectuado por la Inspección y las existencias finales teóricas registradas en la contabilidad.
En efecto, el Axy, administrador único de XZ, SL, y como tal, gestor y representante de la sociedad, permitió que bajo su administración se omitiera la debida repercusión e ingreso del Impuesto sobre Gases Fluorados de Efecto Invernadero, sin que pueda apreciarse en el mismo causa alguna de exclusión de la responsabilidad. Esta falta de diligencia en relación a los incumplimientos considerados se describe en el Acuerdo sancionador en los siguientes términos:
"(...) teniendo en cuenta la claridad con la que se expresa la norma respecto a las obligaciones que le incumben a quien tiene la condición de contribuyente del Impuesto sobre Gases Fluorados de Efecto Invernadero (que imposibilita que XZ, SL pueda justificar su comportamiento en una interpretación razonable de la misma) y el carácter básico, evidente, palmario y recurrente de las irregularidades en las que incurre (le hubiera bastado un mínimo de diligencia y de conocimiento normativo para saber que debía repercutir el Impuesto en sus entregas efectuadas a quienes como consumidores finales no disponían de la correspondiente tarjeta acreditativa del CAF - y no considerarlas exentas, como improcedentemente ha hecho - y declarar las cuotas así repercutidas en las correspondientes autoliquidaciones así como su deber de aplicar los tipos vigentes y efectuar los recuentos y regularizaciones voluntarias respecto a las diferencias detectadas que refleja el profundo desinterés y la pasividad en el cumplimiento de sus obligaciones, este Órgano considera, necesaria e irremediablemente, la concurrencia de culpabilidad en el comportamiento desplegado por XZ, SL que ha motivado su regularización".
Por lo que respecta al Impuesto sobre el Valor Añadido, Axy, administrador único de XZ, SL, y como tal, gestor y representante de la sociedad, permitió que bajo su administración se llevaran a cabo los siguientes incumplimientos tributarios:
- Incorrecta autoliquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido por los efectos en la base imponible del impuesto del incumplimiento de la obligación de repercutir el Impuesto sobre Gases Fluorados de Efecto Invernadero a clientes consumidores finales que no estaban en disposición de la tarjeta CAF, y ventas de gases fluorados con aplicación de un tipo impositivo incorrecto. La falta de diligencia en relación a tales incumplimientos se motiva en el Acuerdo sancionador en los siguientes términos:
En relación al incumplimiento por parte de la entidad de la obligación de repercutir el impuesto a clientes consumidores finales que no estaban en disposición de tarjeta CAF, se señala que este incumplimiento: "es consecuencia de la no aplicación de una norma elemental en la gestión del IGFEI, como es la obligatoriedad de repercutir el impuesto a clientes que no estén en posesión de una tarjeta CAF".
En relación a la existencia de ventas de gases fluorados con aplicación de un tipo impositivo incorrecto, se señala que este incumplimiento "resulta de un error originado por la falta de diligencia debida en la gestión de las obligaciones tributarias básicas".
Añadiendo, en relación a ambos extremos, que: "en el caso presente, se ha puesto de manifiesto la claridad de los hechos y de la norma por lo que ha de calificarse la conducta como cuando menos negligente. (...)".
- Imputación de entregas de gases fluorados resultante de la diferencia de existencias (presunción de ventas de gases fluorados en relación a existencias cuyo destino no fue justificado). En este caso, señala el Acuerdo sancionador:
"(...) En el curso del procedimiento inspector, el obligado tributario no ha llevado a cabo actividad alguna en orden a dar cuenta del destino dado por la sociedad a los gastos (entiéndase, "gases") fluorados que dan lugar a la diferencia de existencias. Es decir, al final del ejercicio, las existencias de estos gases son inferiores a las que deberían resultar de: existencias iniciales + compras - ventas. Esta diferencia de existencias escapa a toda lógica y, a pesar de ello, el obligado tributario mantuvo una actitud pasiva no sólo en el curso de las actuaciones, sino también en los periodos de alegaciones anteriores y posteriores al acta.
Otra circunstancia relevante a tener en cuenta y que se menciona en el acuerdo de liquidación consiste en que:
«En el presente caso, se está haciendo referencia a gases fluorados, productos que, por su naturaleza, difícilmente puede entenderse que se destinen al uso propio - diferente de su venta - de la actividad empresarial llevada a cabo por XZ. Tampoco resulta razonable pensar que los productos se hayan destinado al uso particular de sus socios, administradores o familiares, ni a atenciones a clientes. En definitiva, resulta difícil pensar que se haya podido dar otro destino que no sea su venta a otros empresarios del sector (...)».
Y adicionalmente hay que tomar en consideración (...) que: «La inspección (...) ya ha acreditado la existencia de ventas ocultas llevada a cabo por la sociedad».
Es decir, se está ante un contribuyente del que ya ha quedado acreditada una conducta dolosa encaminada a ocultar ventas. Así pues, las ventas que se presumen de resultas de la diferencia de existencias no hacen sino incrementar el volumen de ventas no declaradas por el sujeto pasivo. Por todo ello, cabe calificar como culposa, cuando menos, la conducta del obligado tributario en cuanto a este extremo de la regularización practicada".
- Aplicación indebida de la exención contemplada en el artículo 25.Uno de la Ley 37/1992 a operaciones no susceptibles de calificarse como entregas intracomunitarias de bienes. En relación a este incumplimiento, cabe traer a colación el siguiente extracto del Acuerdo sancionador:
"Ni la operativa descrita en el acuerdo de liquidación, ni el contenido de las declaraciones modelo 349, ni el hecho de que en las facturas no constara un número de operador intracomunitario del adquirente correspondiente a otro país permien albergar dudas sobre la improcedencia de la calificación como exentas. En todo caso, podría invocarse un cierto grado de confusión por el hecho de que ..., SL entregara con posterioridad los bienes a un cliente portugués. Sin embargo, ello no sería suficiente para justificar la incorrecta calificación, lo que denota una actitud poco diligente en cuanto a este extremo por parte del obligado tributario".
- Entrega de un vehículo de turismo sin repercusión de la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido devengada. Tal y como se pone de manifiesto en el Acuerdo sancionador:
"Si bien es cierto (que) en el acuerdo de liquidación se hace referencia a algunas particularidades relativas a la cuantificación de la base imponible, esta circunstancia no debiera afectar a la calificación que debía darle el sujeto pasivo dado que, en la adquisición del vehículo, dedujo la cuota íntegra. Por otro lado, la complejidad en la cuantificación de la base imponible no alcanza a la relativa a la calificación de la operación como una operación sujeta al impuesto, puesto que se trata de una operación de entrega de un bien afecto a la actividad económica de la sociedad", concluyendo que procede "calificar esta conducta como culposa".
- Deducción íntegra de las cuotas del Impuesto soportadas por la adquisición de determinados turismos, cuando únicamente procedía la deducción en un 50 por ciento resultante de la presunción del artículo 95.Tres de la LIVA. En este caso, el órgano Inspector fundamenta la falta de diligencia en los siguientes términos:
"La norma que da lugar a la regularización resulta clara, si bien podría considerarse que el proceder del sujeto pasivo resultó de unas consideraciones o previsiones respecto del uso a dar a los vehículos. Sin embargo, la falta de invocación por parte del obligado tributario en el curso del procedimiento inspector de circunstancias en virtud de las cuales cupiera la consideración de una afectación a la actividad superior a la que resulta de la presunción legal lleva a concluir la inexistencia de tales circunstancias, motivo por el que también debe concluirse que la conducta del sujeto pasivo no tuvo otra razón ni objeto que la de la reducción de su carga impositiva. Por todo ello, debe calificarse esta conducta como culposa".
Nuevamente debe precisarse que no se aprecia la concurrencia en la persona de Axy de ninguno de los supuestos de exclusión de la responsabilidad contemplados en el artículo 179.2 de la LGT.
Finalmente, por lo que respecta al Impuesto sobre Sociedades del periodo impositivo 2015, se aprecia una actuación negligente, cuanto menos, en relación al incumplimiento tributario que se desprende de la diferencia de existencias de productos sujetos al Impuesto sobre Gases Fluorados de Efecto Invernadero detectada por la Inspección, y que motivó la imputación de ventas en base al artículo 108 de la LGT. En este sentido, bajo la administración única de Axy se presentó autoliquidación por el Impuesto sobre Sociedades del periodo impositivo 2015 de la sociedad XZ en la que se constataron discordancias en las existencias que, en palabras de la Inspección, difícilmente podrían tener otro destino que su venta a otros empresarios del sector. Esta presunción queda asimismo avalada por el hecho de tratarse de un contribuyente respecto del que ya había quedado acreditada una conducta dolosa encaminada a ocultar ventas, lo que lleva a la Inspección a "calificar como culposa, cuando menos, la conducta del obligado tributario en cuanto a este extremo de la regularización practicada".
Por lo demás, tampoco se aprecia en este caso la concurrencia en la persona de Axy de ninguno de los supuestos de exclusión de la responsabilidad contemplados en el artículo 179.2 de la LGT.
Como conclusión de todo lo anterior, entiende esta Dependencia Regional Recaudación que existió una conducta cuanto menos negligente en la persona de Axy, en su condición de administrador social que no realizó los actos necesarios de su incumbencia para asegurar el cumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de la sociedad XZ, SL, entendiéndose cumplido por consiguiente este presupuesto de la derivación de responsabilidad.
SEGUNDO.- Frente a este acuerdo en fecha 17/07/2020, el interesado interpuso ante este Tribunal Económico-Administrativo Central la presente reclamación, formulando las siguientes alegaciones:
-
Se han derivado de forma incorrecta por el cauce del artículo 43.1.a) de la L.G.T. las liquidaciones dictadas a la sociedad deudora, siendo el cauce correcto para su derivación el establecido en el artículo 43.1.b).
-
Inexistencia de la justificación del elemento subjetivo del tipo infractor en las sanciones impuestas a la sociedad deudora, bajo una una motivación estereotipada y automática.
Posteriormente, el interesado presentó escrito formulando como alegación complementaria, la nulidad radical de todas las actuaciones por vulneración del derecho fundamental a la inviolabilidad del domicilio (art. 18.2 ce), en aplicación de la doctrina jurisprudencial que emana de la sentencia del Tribunal Supremo número 1231/2020, de 1 de octubre de 2020 y del criterio del TEAC en su resolución de 25/10/2021 expedientes 00/04894/2020 y 00/06208/2020, en base a la ineficacia administrativa del procedimiento inspector, toda vez que las actuaciones seguidas frente a la entidad XZ, SL se iniciaron en fecha 10 de marzo de 2016, mediante la personación de diferentes agentes, técnicos e inspectores de Hacienda que se personaron en el domicilio sito en la calle ..., Barcelona, mientras que el auto que autorizó la entrada y registro fue dictado con anterioridad, contraviniendo lo señalado en la sentencia del Tribunal Supremo de 1 de octubre de 2020.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
La conformidad o no a derecho del acto impugnado.
TERCERO.- El recurrente fue declarado responsable en base al artículo 43.1.a) de la LGT, según el cual:
1. Serán responsables subsidiarios de la deuda tributaria las siguientes personas o entidades:
a) Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo a) del apartado 1 del artículo 42 de esta ley, los administradores de hecho o de derecho de las personas jurídicas que, habiendo éstas cometido infracciones tributarias, no hubiesen realizado los actos necesarios que sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, hubiesen consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones. Su responsabilidad también se extenderá a las sanciones.
También son aplicables los siguientes preceptos:
Artículo 182.2 de la LGT:
Responderán subsidiariamente del pago de las sanciones tributarias las personas o entidades que se encuentren en los supuestos de los párrafos a), g) y h) del apartado 1 del artículo 43 de esta Ley, en los términos establecidos en dicho artículo.
El procedimiento para declarar y exigir la responsabilidad subsidiaria será el previsto en el artículo 176 de esta Ley.
Artículo 41 de la LGT:
1. La ley podrá configurar como responsables solidarios o subsidiarios de la deuda tributaria, junto a los deudores principales, a otras personas o entidades. A estos efectos, se considerarán deudores principales los obligados tributarios del apartado 2 del artículo 35 de esta ley.
2. Salvo precepto legal expreso en contrario, la responsabilidad será siempre subsidiaria.
3. Salvo lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 42 de esta Ley, la responsabilidad alcanzará a la totalidad de la deuda tributaria exigida en período voluntario.
Cuando haya transcurrido el plazo voluntario de pago que se conceda al responsable sin realizar el ingreso, se iniciará el período ejecutivo y se exigirán los recargos e intereses que procedan.
4. La responsabilidad no alcanzará a las sanciones, salvo las excepciones que en esta u otra ley se establezcan.
En los supuestos en que la responsabilidad alcance a las sanciones, cuando el deudor principal hubiera tenido derecho a la reducción prevista en el artículo 188.1.b) de esta Ley, la deuda derivada será el importe que proceda sin aplicar la reducción correspondiente, en su caso, al deudor principal y se dará trámite de conformidad al responsable en la propuesta de declaración de responsabilidad.
La reducción por conformidad será la prevista en el artículo 188.1.b) de esta Ley. La reducción obtenida por el responsable se le exigirá sin más trámite en el caso de que presente cualquier recurso o reclamación frente al acuerdo de declaración de responsabilidad, fundado en la procedencia de la derivación o en las liquidaciones derivadas.
A los responsables de la deuda tributaria les será de aplicación la reducción prevista en el artículo 188.3 de esta Ley.
Las reducciones previstas en este apartado no serán aplicables a los supuestos de responsabilidad por el pago de deudas del artículo 42.2 de esta Ley.
5. Salvo que una norma con rango de ley disponga otra cosa, la derivación de la acción administrativa para exigir el pago de la deuda tributaria a los responsables requerirá un acto administrativo en el que, previa audiencia al interesado, se declare la responsabilidad y se determine su alcance y extensión, de conformidad con lo previsto en los artículos 174 a 176 de esta ley. Con anterioridad a esta declaración, la Administración competente podrá adoptar medidas cautelares del artículo 81 de esta ley y realizar actuaciones de investigación con las facultades previstas en los artículos 142 y 162 de esta ley.
La derivación de la acción administrativa a los responsables subsidiarios requerirá la previa declaración de fallido del deudor principal y de los responsables solidarios.
6. Los responsables tienen derecho de reembolso frente al deudor principal en los términos previstos en la legislación civil.
Artículo 174 LGT:
1. La responsabilidad podrá ser declarada en cualquier momento posterior a la práctica de la liquidación o a la presentación de la autoliquidación, salvo que la ley disponga otra cosa.
2. En el supuesto de liquidaciones administrativas, si la declaración de responsabilidad se efectúa con anterioridad al vencimiento del período voluntario de pago, la competencia para dictar el acto administrativo de declaración de responsabilidad corresponde al órgano competente para dictar la liquidación. En los demás casos, dicha competencia corresponderá al órgano de recaudación.
3. El trámite de audiencia previo a los responsables no excluirá el derecho que también les asiste a formular con anterioridad a dicho trámite las alegaciones que estimen pertinentes y a aportar la documentación que consideren necesaria.
4. El acto de declaración de responsabilidad será notificado a los responsables. El acto de notificación tendrá el siguiente contenido:
a) Texto íntegro del acuerdo de declaración de responsabilidad, con indicación del presupuesto de hecho habilitante y las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto.
b) Medios de impugnación que pueden ser ejercitados contra dicho acto, órgano ante el que hubieran de presentarse y plazo para interponerlos.
c) Lugar, plazo y forma en que deba ser satisfecho el importe exigido al responsable.
5. En el recurso o reclamación contra el acuerdo de derivación de responsabilidad podrá impugnarse el presupuesto de hecho habilitante y las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto, sin que como consecuencia de la resolución de estos recursos o reclamaciones puedan revisarse las liquidaciones que hubieran adquirido firmeza para otros obligados tributarios, sino únicamente el importe de la obligación del responsable que haya interpuesto el recurso o la reclamación.
No obstante, en los supuestos previstos en el apartado 2 del artículo 42 de esta Ley no podrán impugnarse las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto, sino el alcance global de la responsabilidad. Asimismo, en los supuestos previstos en el citado apartado no resultará de aplicación lo dispuesto en el artículo 212.3 de esta Ley, tanto si el origen del importe derivado procede de deudas como de sanciones tributarias.
6. El plazo concedido al responsable para efectuar el pago en período voluntario será el establecido en el apartado 2 del artículo 62 de esta ley.
Si el responsable no realiza el pago en dicho plazo, la deuda le será exigida en vía de apremio, extendiéndose al recargo del período ejecutivo que proceda según el artículo 28 de esta ley.
Artículo 176 de la LGT:
Una vez declarados fallidos el deudor principal y, en su caso, los responsables solidarios, la Administración tributaria dictará acto de declaración de responsabilidad, que se notificará al responsable subsidiario.
Artículo 124 del R.G.R. (Reglamento General de Recaudación, aprobado mediante Real Decreto 939/2005, de 29 de julio):
1. El procedimiento de declaración de responsabilidad se iniciará mediante acuerdo dictado por el órgano competente que deberá ser notificado al interesado.
El trámite de audiencia será de 15 días contados a partir del día siguiente al de la notificación de la apertura de dicho plazo.
En dicho trámite, en su caso, se deberá dar la conformidad expresa a la que se refiere el artículo 41.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
El plazo máximo para la notificación de la resolución del procedimiento será de seis meses.
2. Las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento de deudas o las solicitudes de suspensión del procedimiento de recaudación efectuadas por un responsable no afectarán al procedimiento de recaudación iniciado frente a los demás responsables de las deudas a las que se refieran dichas solicitudes.
3. Cuando el procedimiento para declarar la responsabilidad se inicie por los órganos competentes para dictar la liquidación y dicha declaración no se haya notificado con anterioridad al vencimiento del periodo voluntario de ingreso otorgado al deudor principal, o si en dicho periodo no se hubiera acreditado al menos un intento de notificación que contenga el texto íntegro del acuerdo o, en su caso, de no haberse efectuado la puesta a disposición de la notificación en la sede electrónica de la Administración tributaria o en la dirección electrónica habilitada, el procedimiento para declarar la responsabilidad se dará por concluido sin más trámite, sin perjuicio de que con posterioridad pueda iniciarse un nuevo procedimiento por los órganos de recaudación; a tal efecto, las actuaciones realizadas en el curso del procedimiento inicial, así como los documentos y otros elementos de prueba obtenidos en dicho procedimiento, conservarán su validez y eficacia a efectos probatorios en relación con el mismo u otro responsable.
4. A efectos de lo dispuesto en el artículo 174.5 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, la resolución de un recurso o reclamación interpuesto contra un acuerdo de declaración de responsabilidad, en lo que dicha resolución se refiera a las liquidaciones a las que alcance el presupuesto de hecho, no afectará a aquellos obligados tributarios para los que las liquidaciones hubieran adquirido firmeza.
5. En aquellos casos en los que como consecuencia del desarrollo del procedimiento recaudatorio seguido frente al deudor principal o, en su caso, frente al responsable solidario, se haya determinado su insolvencia parcial en los términos del artículo 76.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, se podrá proceder a la declaración de fallido de aquellos, a los efectos previstos en su artículo 41.
6. Si el deudor principal o los responsables solidarios fueran declarados insolventes por la parte no derivada a los responsables subsidiarios, podrá procederse, en su caso y tras la correspondiente declaración de fallido por insolvencia total, a la derivación a dichos responsables subsidiarios del resto de deuda pendiente de cobro.
CUARTO.- La responsabilidad tributaria prevista en el artículo 43.1 a) de la LGT exige la concurrencia de los siguientes requisitos:
1) Comisión de una infracción tributaria por la sociedad administrada;
2) Condición de administrador de hecho o de derecho al tiempo de cometerse la infracción;
3) Una conducta en el administrador que se relacione con el propio presupuesto de la infracción en los términos señalados en dicho artículo 43.1, reveladora de no haber puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de la obligación tributaria.
Tal como justificó el acuerdo de responsabilidad ahora impugnado, la sociedad sociedad deudora fue sancionada por la comisión de unas infracciones. En algunas de ellas la conducta fue calificada como dolosa, y en otras culposa. La parte de las sanciones en las que la sociedad incurrió dolo, dada la condición del reclamante de su administrador único, socio único y autorizado en cuentas, y ser él quién tomaba las decisiones, han sido derivadas en base al artículo 42.1.a) de la LGT, y otras, la conducta de la sociedad deudora fue calificada como culposa, por lo que la conducta del reclamante fue calificada como negligente en el cumplimiento de las obligaciones tributarias de la sociedad deudora.
Respecto a la imposición de las sanciones y la condición de administrador único del interesado en la fecha en que la administración considera cometidas las infracciones, el interesado no ha formulado alegación alguna. Por tanto, su alegación se concreta en la no concurrencia ni justificación en los acuerdos sancionadores, del elemento subjetivo de las sanciones impuestas a la sociedad deudora, y en consecuencia, tampoco del elemento subjetivo de la derivación.
En relación con esta cuestión, en ocasiones, dadas las circunstancias de cada caso concreto, la obtención de una prueba directa no es posible, y la justificación de la existencia de los elementos necesarios inherentes a este tipo de responsabilidad le corresponde acreditarlo a la Administración, si bien para ello podrá servirse de un cúmulo de indicios que inequívocamente permitan concluir que sin la actuación del responsable, no habría sido posible la comisión de la infracción por parte de la deudora principal, es decir, debe existir un enlace preciso y directo entre tales indicios y el hecho que se pretende demostrar.
En efecto, el artículo 108.2 de la LGT establece:
"2.Para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquél que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano"
Pues bien, en el presente caso, considera este Tribunal Central que los elementos probatorios que obran en el expediente, y que fueron recogidos por la Inspección en los correspondientes acuerdos sancionadores y reproducidos en el acuerdo de responsabilidad, son, a juicio de este Tribunal Central, tan abundantes, claros y contundentes a la hora de acreditar la conducta de la sociedad deudora, consistiendo en unos casos una conducta dolosa en la comisión de las infracciones de la deudora principal que han sido objeto de derivación de responsabilidad en base al artículo 42.1.a) de la LGT; mientras que en los demás la conducta de la sociedad deudora fue culposa. Teniendo en cuenta que el ahora reclamante, en la fecha en que se se cometieron las infracciones por la deudora principal, era su administrador único, autorizado en sus cuentas, su socio único, en definitiva, la persona que tomaba las decisiones mas trascendentes en la gestión de la sociedad, este Tribunal considera justificada la culpabilidad de la sociedad deudora y debidamente motivada en los acuerdos sancionadores, la cual en sus aspectos básicos fue recogida en el acuerdo de responsabilidad, y ahora en los antecedentes de esta resolución.
En cuanto a la conducta del reclamante, dada su vinculación con la sociedad deudora, y teniendo en cuenta que las personas jurídicas actúan a través de las personas físicas que ocupan sus órganos de administración, cuyo única persona integrante cuando se cometieron las infracciones era el ahora reclamante, igualmente se considera acredita la negligencia del interesado en la parte de las sanciones en que la conducta de la deudora principal fue calificada como culposa.
En consecuencia, se rechaza la no motivación y concurrencia del elemento subjetivo tanto de la sociedad deudora en los acuerdos sancionadores como del reclamante en el acuerdo de responsabilidad ahora impugnado.
QUINTO.- Respecto a la alegación de que no se pueden incluir en el alcance de la responsabilidad del artículo 43.1.a) de la LGT, las deudas cuyo incumplimiento ha traído como resultado la comisión de las infracciones de las que trae causa este presupuesto de responsabilidad, debe tenerse en cuenta que el artículo 58 de la L.G.T. dispone:
Artículo 58. Deuda tributaria.
1. La deuda tributaria estará constituida por la cuota o cantidad a ingresar que resulte de la obligación tributaria principal o de las obligaciones de realizar pagos a cuenta.
2. Además, la deuda tributaria estará integrada, en su caso, por:
a) El interés de demora.
b) Los recargos por declaración extemporánea.
c) Los recargos del período ejecutivo.
d) Los recargos exigibles legalmente sobre las bases o las cuotas, a favor del Tesoro o de otros entes públicos.
3. Las sanciones tributarias que puedan imponerse de acuerdo con lo dispuesto en el título IV de esta ley no formarán parte de la deuda tributaria, pero en su recaudación se aplicarán las normas incluidas en el capítulo V del título III de esta ley.
De este precepto se concluye que las sanciones no forman parte de la deuda tributaria, por lo que la mención del artículo 43.1 a) de la LGT de que serán responsables subsidiarios de la deuda tributaria los administradores de hecho o de derecho de las personas jurídicas que, habiendo éstas cometido infracciones tributarias, únicamente puede interpretarse a juicio de este Tribunal en el sentido de que la parte de la deuda tributaria cuyo incumplimiento determina las infracciones de las que trae causa este presupuesto de la responsabilidad, sí debe incluirse en el alcance de la responsabilidad.
Al no formar parte las sanciones de la deuda tributaria, es por lo que los artículos 43.1.a) y 182.2. de la LGT extienden el alcance de la responsabilidad a las sanciones.
Y sin perjuicio de que las mismas liquidaciones puedan incurrir en otro presupuesto de responsabilidad subsidiaria previsto en la normativa tributaria, si concurren los requisitos establecidos en cada caso.
En consecuencia, debe rechazarse esta alegación.
SEXTO.- Finalmente, el interesado alegó la nulidad radical de todas las actuaciones del procedimiento inspector por iniciarse simultáneamente a la realización de las actuaciones de entrada y registro, y por tanto, después de dictarse el auto que autorizó la entrada y registro.
En el expediente consta que el auto que autorizó la entrada fue declarado firme por el trascurso del plazo para recurrirlo sin que esta circunstancia se produjera.
En relación con esta cuestión la sección segunda de la sala de lo contencioso-administrativo del Tribunal Supremo, en el recurso de casación número 2434/2022, ha dictado la sentencia 775/2023, de 12 de junio en cuyo fundamento de derecho ha señalo tercero se señaló lo siguiente:
TERCERO. Antecedentes jurisprudenciales.
En asuntos semejantes al que nos ocupa, rec. caso 2086/2022 y 2525/2022, ha recaído sentencias que aborda y resuelve cuestiones de interés casacional objetivo iguales a la que nos ocupa, por lo quela respuesta que debe recibir en este es similar a la dada en aquellos, se dijo entonces lo siguiente:
«...
OCTAVO. La doctrina jurisprudencial
Por todo ello, cabe apreciar que en el caso que enjuiciamos la admisión y valoración de la prueba que se obtuvo por la Administración tributaria no vulnera la integridad de las garantías del proceso contencioso-administrativo, ya que la única conexión jurídica entre el vicio determinante de la lesión del derecho a la inviolabilidad del domicilio y la obtención de la prueba es la valoración que se hace sobre la autorización judicial firme, a la luz de una evolución de la interpretación jurisprudencial acerca de uno de los requisitos para acceder a la solicitud de autorización de entrada.
Esta evolución de la interpretación jurisprudencial no afecta a ningún elemento nuclear del juicio de idoneidad, necesidad y proporcionalidad de la autorización de entrada, sino a un requisito de notificación previa al obligado tributario de la iniciación del procedimiento inspector. La existencia de una conexión natural y jurídica entre el acto de lesión del derecho fundamental a la inviolabilidad del domicilio y la obtención de pruebas y evidencias, no deviene por si misma, en un caso como el que examinamos, en una lesión efectiva del derecho a un proceso con todas las garantías del art. 24.2 CE, por lo que la aplicación ponderada del art. 11.1 LOPJ no ampara la exclusión de las pruebas obtenidas en el acto de entrada y registro autorizado en el auto del Juzgado de lo Contencioso-administrativo. La existencia adicional de otras carencias o defectos en el auto de autorización de entrada podrfa llevar a otra conclusión, pero no es esto lo que se plantea en el caso que resolvemos. Sobre la relación entre el proceso de autorización judicial de entrada y registro y el proceso en que se enjuicia el asunto de fondo, las consideraciones del anterior fundamento jurídico sexto exponen los criterios rectores que han de ser aplicados...»
En definitiva, en el caso que nos ocupa, por las razones que se han expuesto, no puede acogerse el automatismo que se desprende de los términos de la sentencia impugnada, en cuanto considera que directamente la autorización judicial firme otorgada sin previamente haberse iniciado y notificado el procedimiento inspectora, conlleva la vulneración del derecho fundamental del arto 18.2 de la CE; ello sin perjuicio de que el Tribunal en el ejercicio de su función y en plenitud jurisdiccional pueda examinar y decidir sobre la valoración de los datos y pruebas obtenidas en el curso de la diligencia de entrada y registro llevada a cabo por la Administración.
En base a esta doctrina jurisprudencial procede rechazar esta alegación, al ser la única causa alegada el no inicio del procedimiento inspector con carácter previo al auto de autorización de entrada, cuestión ésta rechazada por el Tribunal Supremo tal como acabamos de exponer.
SÉPTIMO.- Rechazadas todas las alegaciones, procede confirmar el acuerdo de responsabilidad impugnado.