En Madrid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver el recurso de alzada de referencia.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El día 28/02/2020 tuvo entrada en este Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) el presente recurso de alzada, interpuesto el 17/02/2020 contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) de la Comunidad Valenciana, de fecha 20/12/2019, por la que se estiman en parte las reclamaciones acumuladas 46-01230-2016, 46-05136-2016, 46-05137-2016, 46-05138-2016 y 46-05140-2016 interpuestas contra el acuerdo de liquidación del Servicio de Inspección Tributaria de la Generalidad Valenciana en materia de Impuesto sobre el Patrimonio (IP) ejercicios 2004 a 2007 y acuerdos de imposición de sanción asociados. Cuantía: liquidación correspondiente al ejercicio 2007 de 150.129,48 euros (108.560,27 euros de cuota y el resto, intereses de demora).
SEGUNDO.- Como resultado de las actuaciones de comprobación e investigación desarrolladas por la Dependencia Regional de Inspección de la Comunidad Valenciana, en fecha 29/12/2015 el Jefe de Servicio de la Inspección Tributaria de la Generalidad dictó acuerdo de liquidación (número ...) en relación con el tributo y ejercicios de referencia, en el que se hizo constar que:
a) Las actuaciones inspectoras, de carácter general, habían sido iniciadas mediante comunicación notificada en fecha 04/06/2015
b) La obligada tributaria no había presentado autoliquidación correspondiente a los periodos impositivos comprobados al haber considerado que no tenía condición de contribuyente por no ser residente en territorio español.
c) De forma previa al inicio de la comprobación inspectora, se habían desarrollado actuaciones penales a raíz de un informe emitido por la Oficina Nacional de Investigación del Fraude (ONIF) del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) por el que se ponía en conocimiento la existencia de indicios de posibles delitos contra la Hacienda Pública y de Blanqueo de Capitales.
Las referidas actuaciones penales finalizaron con Sentencia número .../2015, de fecha .../.../2015, del Juzgado de lo Penal número ... de Valencia, en la que se considera probado que la obligada tributaria había tenido su residencia habitual en territorio español. Además, la Sentencia contiene el siguiente pronunciamiento expreso en cuanto a los ejercicios no prescritos al incoarse la causa:
<Líbrese oficio a la Inspección regional de la Delegación de la Agencia Tributaria de Valencia comunicando que el presente procedimiento penal se circunscribe a la defraudación del IS de los ejercicios 2003 a 2007 respecto de la imputada Bts y a la defraudación del IRPF del ejercicio 2009 respecto del imputado Cpp, al objeto de que, de conformidad con lo dispuesto en el articulo 68 y 180.1 párrafo último de la Ley 58/2003, General tributaria, pueda seguirse el correspondiente procedimiento administrativo de comprobación, en relación con las cuotas de IRPF y IP de los ejercicios 2002 a 2007 respecto de ambos obligados Bts y Cpp.>
d) A la vista de los hechos probados en la vía penal, la Inspección Regional de Valencia inició, en lo que ahora nos ocupa, actuaciones de comprobación por el IP ejercicios 2004 a 2007 considerando que la interesada tenía la condición de contribuyente y estaba obligada a tributar en dichos periodos por la totalidad de su patrimonio neto, con independencia del lugar donde se encontrasen los bienes o pudieran ejercitarse sus derechos.
En consecuencia, se dictó acuerdo exigiendo a la obligada tributaria la tributación por su patrimonio mundial en los ejercicios señalados, del que resultó una deuda conjunta de 311.272,20 euros.
Contra el acuerdo anterior, la obligada tributaria interpuso reclamación ante el TEAR de la Comunidad Valenciana, a la que se asignó número 46-01230-2016.
TERCERO.- Trayendo causa de los hechos puestos de manifiesto, se instruyeron los correspondientes expedientes que concluyeron con la imposición de cuatro sanciones, al entender cometida en cada uno de los periodos comprobados una infracción por dejar de ingresar deuda tributaria. Las infracciones se calificaron de graves en todos los ejercicios, cuantificándose las sanciones correspondientes en el 75% de las cuotas cuyo ingreso se había omitido; así se dictaron los correspondientes acuerdos de imposición de sanción: LIQUIDACIÓN_1 por el ejercicio 2004, importe 22.371,41 euros; LIQUIDACIÓN_2 por el ejercicio 2005, importe 26.006,14 euros; LIQUIDACIÓN_3 por el ejercicio 2006, importe 32.376,25 euros; y, LIQUIDACIÓN_4 por el ejercicio 2007, importe 81.420,20 euros.
Disconforme con los acuerdos sancionadores, la obligada tributaria interpuso frente a los mismos las correspondientes reclamaciones ante el TEAR de la Comunidad Valenciana, a las que se asignó respectivamente números 4605136-2016, 46-05137-2016, 46-05138-2016 y 46-05140-2016.
CUARTO.- En fecha 20/12/2019, el TEAR de la Comunidad Valenciana resolvió acumuladamente las reclamaciones anteriores, en primera instancia, estimando en parte en los términos que siguen:
- Se desestima la invocada prescripción del derecho a liquidar, ya que, si bien se admite la alegación de que no existe en el expediente actuación administrativa previa al 04/06/2015 que interrumpa el plazo de prescripción, se señala que en el cómputo de dicho plazo debe descontarse el tiempo en que la Administración ha estado forzosamente paralizada por la existencia de un procedimiento penal;
- Se estima en parte la alegación relativa a una incorrecta valoración a efectos del IP de las acciones de XZ, Ltda; debiendo anularse la liquidación en tal extremo
- Se confirma la procedencia de las sanciones, si bien teniendo en cuenta la modificación en las bases de las mismas como consecuencia de la estimación en parte de las liquidaciones de que traen causa.
QUINTO.- A su vez, frente a la anterior resolución del TEAR, que consta notificada en fecha 17/01/2020, la obligada tributaria interpuso recurso de alzada ante este TEAC mediante escrito en el que planteó cuantas cuestiones estimó convenientes.
Posteriormente, en fecha 08/03/2022, la reclamante presentó escrito de alegaciones complementarias en el que expuso la existencia de recientes sentencias del Tribunal Supremo (TS), dictadas con posterioridad a la interposición del recurso de alzada, que contienen una interpretación del artículo 180.1 de la Ley 58/2003 General Tributaria (LGT), en su redacción aplicable ratione temporis, que coincide plenamente con su postura, defendida a lo largo de todo el procedimiento inspector, y que conduce a la prescripción del derecho de la Administración a liquidar el IP de los ejercicios 2004 a 2007.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT y se cumplen, en especial, los requisitos de cuantía previstos en la Disposición Adicional decimocuarta de la LGT y el artículo 36 del RGRVA.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Determinar la conformidad a derecho de la resolución del TEAR de la Comunidad Valenciana impugnada, atendidas las alegaciones formuladas en el presente recurso y que sucintamente se concretan en:
a) Prescripción del derecho de la administración a liquidar la deuda tributaria
b) Subsidiariamente, deducción de las cuotas resultantes del Impuesto sobre Sociedades (IS) para realizar la valoración de las participaciones que se integran en el IP.
c) Improcedencia de los acuerdos de imposición de sanción por prescripción de la acción de la Administración para sancionar con remisión a los mismos argumentos por los que defiende la prescripción del derecho de la Administración a liquidar. En particular, en el escrito de alegaciones complementarias presentado invoca recientes sentencias del Tribunal Supremo en las que reconoce que la abstención para iniciar el procedimiento administrativo en caso de remisión de actuaciones a la vía penal, sí afectaría al procedimiento sancionador, aunque no al de comprobación e investigación encaminado a liquidar la deuda tributaria, ya que éste necesariamente debe haberse ya iniciado. Por lo tanto, la anulación de la sanción quedaría condicionada a la previa anulación por prescripción de la liquidación de que trae causa.
TERCERO.- La primera cuestión que se debe dilucidar en el presente expediente es si se ha producido la prescripción invocada por la recurrente y que provocaría la anulación de los acuerdos de liquidación, y, por ende, de las sanciones derivadas de los mismos.
En el acuerdo de liquidación, se considera que la tardanza en iniciar el procedimiento inspector en relación con las obligaciones tributarias correspondientes a los años 2004, 2005, 2006 y 2007, que no tuvo lugar hasta el 04/06/2015 con la notificación de la comunicación de inicio de actuaciones, no puede imputarse a una falta de diligencia de la Administración en el ejercicio del derecho que le confiere el artículo 66.a) de la LGT (el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación). Al contrario, la inexistencia de actuaciones inspectoras de comprobación e investigación hasta la fecha mencionada debe atribuirse a la imposibilidad de actuar en vía administrativa en tanto existía un proceso penal en curso del que la Administración tributaria tenía pleno conocimiento (principio de prejudicialidad penal).
Por su parte, en relación con esta cuestión, el TEAR analiza el modo en que la prejudicialidad penal afecta a la facultad de la Administración tributaria (en particular, de los órganos de la Inspección) para comprobar e investigar, en aquellos casos en los que, bien el Ministerio Fiscal, o bien como sucede en el presente expediente, el Juez Instructor, llevan a cabo motu proprio las diligencias de investigación dirigidas a la averiguación de hechos que pudieran ser constitutivos de delito contra la Hacienda Pública. Así, señala que, en ausencia de regulación específica, sólo cabe entender que si en el momento de conocer la existencia de la causa penal el procedimiento inspector aún no se ha iniciado, por aplicación analógica de lo dispuesto en el artículo 180.1 tercer párrafo de la LGT ("las actuaciones administrativas realizadas durante el período de suspensión se tendrán por inexistentes"), cualquier actuación administrativa realizada con posterioridad a la fecha en la que se tenga conocimiento de la investigación judicial sería jurídicamente inexistente y no produciría efecto alguno. Por ello, a partir del momento en que la Administración tributaria conozca, por haber sido informado por el Juez de instrucción o por haber participado en la investigación en funciones de auxilio judicial, la existencia de diligencias judiciales en las que se estén investigando conductas que pudieran ser constitutivas de delito contra la Hacienda Pública, pierde temporalmente la facultad de ordenar el inicio de una comprobación inspectora referida al mismo impuesto y periodo impositivo que aquel a que se refiera la actuación judicial.
En consecuencia, la resolución ahora impugnada confirma en este extremo el acuerdo de liquidación, señalando que:
<Así, pues, con respecto al cómputo del plazo de prescripción de la acción para liquidar el Impuesto sobre Patrimonio de 2004, del tiempo total transcurrido desde la expiración del plazo de presentación de la declaración (30/06/2005) hasta la fecha de inicio de las actuaciones inspectoras (04/06/2015), primer acto interruptivo de la prescripción, debe descontarse el tiempo en que la Administración ha estado forzosamente paralizada por la existencia del procedimiento penal, es decir, el período transcurrido desde el .../.../2007 -fecha del Auto dictado por el Juzgado Central de Instrucción número ... de la Audiencia Nacional, en el que se informa de que se siguen Diligencias Previas .../06 por los delitos contra la Hacienda Pública y Blanqueo de Capitales-, hasta la fecha de la Sentencia de conformidad, en que los interesados reconocen los hechos y su finalidad defraudatoria (.../.../2015). Es decir, del período total (9 años, 11 meses y 5 días) debe descontarse el tiempo de inactividad forzosa de la Inspección (7 años, 8 meses y 5 días), por lo que evidentemente no se ha superado el plazo de prescripción, de cuatro años. Mucho menos, por tanto, en los demás períodos impositivos, en los que el inicio del cómputo del plazo de prescripción es muy posterior. Debe, por tanto, rechazarse la alegación de prescripción de la acción liquidadora de la Administración tributaria.>
La interesada, en la interposición del presente recurso de alzada, insiste en que la prejudicialidad es una cuestión de naturaleza incidental y, por tanto, precisa de la existencia de un procedimiento en marcha para que pueda suscitarse. Además, rechaza la interpretación analógica que lleva a cabo la Inspección que, a su juicio, atenta contra los principios constitucionales. Esto es, defiende que el artículo 180 LGT únicamente prevé la paralización del procedimiento inspector en aquellos casos en que éste se haya iniciado, siendo la consecuencia de la misma la interrupción del cómputo del plazo de prescripción con la remisión del tanto de culpa y la reapertura del mismo cuando se puedan ya seguir tales actuaciones administrativas. Sin embargo, la norma no prevé ningún supuesto de suspensión en aquellos casos en los que no se haya iniciado el procedimiento encaminado a practicar liquidaciones. A mayor abundamiento, también destaca la inconcreción del alcance de las actuaciones penales, ya que no es hasta el Auto de incoación de procedimiento de fecha .../.../2014 cuando se detalla la inclusión en el proceso penal del tributo y ejercicios que nos ocupan, estando ya en dicho momento prescrito el derecho de la Administración a liquidar la deuda tributaria.
En el escrito de alegaciones complementarias, la recurrente invoca la sentencia 517/2021 del Tribunal Supremo (TS), de fecha 15 de abril, en recurso de casación número 1382/2020 en la que se contiene una interpretación del artículo 180.1 LGT (en su redacción aplicable hasta el 12/10/2015), que avala los argumentos defendidos por la recurrente (posteriormente reiterados en sentencias posteriores a la referida, como la STS de fecha 14/05/2021, en recurso de casación número 1119/2020, y la STS de fecha 21/07/2021, en recurso de casación número 6452/2019. En particular, el TS analiza el contenido del artículo 180.1 de la LGT, cuya esencia es el respeto al principio del non bis in idem, concluyendo que es un precepto que se desenvuelve con dicha finalidad en el ámbito propio de la potestad sancionadora. Así, señala que la puesta en conocimiento y remisión del expediente al Ministerio Fiscal precisa necesariamente, conforme a la redacción del citado precepto, que la Administración, haya iniciado al menos el pertinente procedimiento de comprobación, habiendo podido o no iniciarse el procedimiento sancionador, por lo que es evidente que cuando señala que "se abstendrá de seguir el procedimiento administrativo", siempre en todo caso se refiere al procedimiento de comprobación, pudiéndose o no comprender también el procedimiento sancionador que se podrá haber iniciado o no. Y continúa el TS:
"Cuando el párrafo tercero del precepto dispone que "De no haberse apreciado la existencia de delito, la Administración tributaria iniciará o continuará sus actuaciones" parece que no puede referirse más que al procedimiento sancionador, en tanto que, como se ha visto, no es posible que se inicie el procedimiento de comprobación puesto que el mismo necesariamente se ha iniciado, al ser presupuesto primero e indispensable para la puesta en conocimiento y remisión a la jurisdicción penal, habiéndose iniciado o no el sancionador."
Por lo tanto, la recurrente considera, de acuerdo con su exposición, que la abstención para iniciar el procedimiento administrativo en caso de remisión de actuaciones a la vía penal, sí afecta al procedimiento sancionador, pero no al de comprobación e investigación encaminado a liquidar la deuda tributaria, ya que éste necesariamente debe haberse iniciado. Esto es, entiende que la existencia de acciones penales (previas a cualquier actuación administrativa con virtualidad interruptiva del plazo de prescripción del derecho a liquidar) no era obstáculo para que la Administración tributaria iniciase un procedimiento de comprobación e investigación e interrumpir así la citada prescripción.
CUARTO.- Sin embargo, este TEAC debe rechazar esta argumentación de la ahora recurrente. Una vez que la AEAT había concluido la existencia de indicios de delito, no tendria sentido que trasladara al órgano competente de la Inspección para que el mismo iniciara un procedimiento inspector, en el que lo primero que deberia comunicar al inspeccionado es que se aprecian los citados indicios de delito y, por ello, no puede continuar.
En efecto, hay que tener presente que el origen de las actuaciones penales seguidas con la obligada tributaria se encuentra en un informe emitido por la ONIF (oficina integrada en el Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la AEAT) poniendo en conocimiento de la Audiencia Nacional la existencia de indicios de que, por parte del BANCO_1 (...) se hubiese podido facilitar la actuación de determinadas estructuras fiduciarias y de que las mismas hubiesen podido servir para encubrir un traslado irreal de domicilio fiscal de, entre otros sujetos, la obligada tributaria, que motivó el dictado del Auto de fecha ...-...-2007 por el Juzgado Central de Instrucción número ... de la AN, en el que se informa de que se siguen Diligencias Previas .../06 por los delitos contra la Hacienda Pública y Blanqueo de Capitales. Posteriormente, en fecha 07/11/2008 se llevó a cabo la entrada con autorización judicial y registro del domicilio de la obligada tributaria y de su cónyuge, en presencia de ambos cónyuges según Acta levantada al efecto por el secretario judicial y firmada, entre otros, por el matrimonio y por funcionarios de la AEAT. Las referidas actuaciones penales finalizaron con sentencia número .../2015, de fecha .../.../2015, del Juzgado de lo Penal número ... de Valencia, en la que se consideró probado que la obligada tributaria había tenido su residencia habitual en territorio español.
Por ello, aunque las actuaciones de comprobación no comenzaron hasta 04/06/2015 (tras la firmeza de la Sentencia penal), no ha existido por parte de la Administración una falta de diligencia consistente en abandonar su derecho a liquidar el IP [artículo 66.a) LGT], que se ve interrumpido, entre otros, por la remisión del tanto de culpa a la jurisdicción penal o por la presentación de denuncia ante el Ministerio Fiscal, así como por la recepción de la comunicación de un órgano jurisdiccional en la que se ordene la paralización del procedimiento administrativo en curso [artículo 67.2.b) LGT],
En el Auto de fecha ...-...-2007 citado el Juzgado Central de Instruccion número ... de la AN informa de que se siguen diligencias previas por delitos, entre otros, contra la Hacienda Pública, por lo que no cabe duda que bien se ha producido la interrupción de la prescripción respecto a los ejercicios correspondientes (2004 y siguientes), bien aplicando principio de prejudicialidad penal la Inspección estaba imposibilitada para actuar en vía administrativa al existir un proceso penal en curso del que tenía pleno conocimiento y en el que los hechos enjuiciados, la determinación de la condición de residente fiscal en España, eran presupuesto necesario para considerar si la obligada tributaria tenía o no la condición de contribuyente en el IP. La Inspección, en criterio confirmado por el TEAR, considera que, siendo indiscutido que la práctica de liquidaciones por el IP dependía de las conclusiones alcanzadas por el juez penal, la preeminencia del procedimiento penal obligaba necesariamente a que la Administración tributaria se abstuviese de iniciar actuación alguna en tanto el órgano jurisdiccional no hubiese resuelto la cuestión de la residencia fiscal.
Nos encontramos, por tanto, ante dos procedimientos, el penal y el administrativo, en los que deben enjuiciarse unos mismos hechos en aras a determinar si la obligada tributaria simuló un traslado a fin de encubrir su residencia fiscal en España. Ante esta situación, siendo indiscutida la primacía del procedimiento penal, la actuación administrativa debe subordinarse a las conclusiones alcanzadas por el órgano judicial, máxime cuando se trata de dilucidar el elemento fáctico cuya concurrencia constituye una premisa para la realización del hecho imponible. Esto es, ninguna actuación encaminada a la liquidación del IP tendría sentido en tanto el órgano jurisdiccional no declarase probada la condición de residente fiscal en España de la obligada tributaria, a fin de evitar alcanzar resultados que pudieran ser contradictorios.
En esta misma línea, en caso de que la Inspección hubiese comunicado el inicio de las actuaciones, las mismas hubieran quedado automáticamente suspendidas por traspaso de la Administración del tanto de culpa a la jurisdicción competente o remisión al Ministerio fiscal. Realmente, no hubiera sido posible realizar el traspaso y la remisión citadas por cuanto las actuaciones ya se encontraban judicializadas. Por tanto resulta ilógico pretender que la Administración debía comunicar el inicio de unas actuaciones que se encontrarían sometidas a una obligatoria paralización no desde el inicio, sino antes de dicho inicio.
Por otra parte, en el caso concreto, conviene tener presente que, ya la propia sentencia de fecha .../.../2015, con la que finaliza el procedimiento penal en el que se considera probada la residencia habitual en España de la obligada tributaria, contiene un mandato expreso dirigido a los órganos inspectores en relación, en lo que ahora nos ocupa, con la liquidación de las cuotas tributarias por IP 2004 a 2007, habida cuenta de que por tal concepto tributario y ejercicios no se apreciado comisión de delito. Así, tras enumerar los delitos por los que se condena a los acusados así como las penas impuestas por cada uno de ellos, se ordena:
<Líbrese oficio a la Inspección regional de la Delegación de la Agencia Tributaria de Valencia comunicando que el presente procedimiento penal se circunscribe a la defraudación del IS de los ejercicios 2003 a 2007 respecto de la imputada Bts y a la defraudación del IRPF del ejercicio 2009 respecto del imputado Cpp, al objeto de que, de conformidad con lo dispuesto en el articulo 68 y 180.1 párrafo último de la Ley 58/2003, General tributaria, pueda seguirse el correspondiente procedimiento administrativo de comprobación, en relación con las cuotas de IRPF y IP de los ejercicios 2002 a 2007 respecto de ambos obligados Bts y Cpp.>
Adicionalmente, es importante resaltar que en el proceso penal terminó con la citada sentencia, que fue dictada de conformidad por haberlo solicitado así las partes; en particular, los sujetos investigados (obligada tributaria y su cónyuge) aceptaron los hechos que se les imputaban y el pago de las cantidades no declaradas, reconocimiento y compromiso que no se compadecen con sus actuales manifestaciones. En particular, en la sentencia se señala de forma expresa:
"Los acusados reconocen los anteriores hechos y asumen la restitución e ingreso de las cantidades no declaradas con sus intereses legales y de demora; el pago de las multas correspondientes (principal y sustitutoria) y la satisfacción de las costas procesales causadas que incluyen las de la acusación particular, a cuyo fin aceptan que el dinero bloqueado en la cuenta del BANCO_1 sea transferido a la cuenta de consignaciones del Juzgado para su íntegra satisfacción."
Es más, en congruencia con el compromiso aceptado en el proceso penal, consta que la obligada tributaria ha suscrito actas de conformidad por el IRPF ejercicios 2004, 2005 y 2006. Por ello, sorprenden sus actuales pretensiones en las que plantea cuestiones ya aceptadas con la conformidad otorgada en la comprobación por IRPF, circunstancia que no hace sino evidenciar un comportamiento totalmente carente de coherencia.
Expuesto lo anterior, debe rechazarse, además, que resulte aplicable lo dispuesto en las sentencias del TS citadas en las alegaciones complementarias, pues las mismas se refieren a casos en que, previamente iniciado un procedimiento inspector, en el curso del procedimiento se produzcan las citadas remisión del tanto de culpa a la jurisdicción penal, presentación de denuncia ante el Ministerio Fiscal recepción de la comunicación de un órgano jurisdiccional en la que se ordene la paralización del procedimiento administrativo. Sin embargo, en el presente supuesto, no se había iniciado el procedimiento inspector, por lo que a juicio de este TEAC las sentencias del TS se refieren a casos diferentes, en los que se habia inciado el procedimiento inspector.
En definitiva, versando la investigación criminal sobre la condición de residente fiscal en España de la obligada tributaria en los ejercicios de referencia, cualquier actuación administrativa que pudiera colisionar e interferir en la misma estaba vedada para los órganos administrativos en tanto no finalizase el procedimiento penal. Por lo tanto, procede declarar ajustada a derecho la actuación de la Inspección tributaria, máxime en este caso concreto, en que la misma se ha adecuado al mandato judicial expresado en la sentencia penal dictada de conformidad por expresa solicitud de las partes.
En conclusión, deben desestimarse las alegaciones de prescripción formuladas por la recurrente, confirmando en este punto la resolución del TEAR impugnada.
QUINTO.- De forma subsidiaria, la recurrente alega que la valoración a efectos del IP, de las acciones de la mercantil XZ, Ltda, sin cotización oficial en ningún mercado de valores, es incorrecta por cuanto no se han deducido las cuotas resultantes de las liquidaciones practicadas por la Inspección por el Impuesto sobre Sociedades (IS).
Se trata de una cuestión ya desestimada por el TEAR, que en su resolución argumentó que tal deuda había surgido a posteriori y, por tanto, no estaba contabilizada en los respectivos ejercicios ni podría haber minorado el valor teórico de los balances en caso de que se hubiesen aprobado.
Con ocasión del presente recurso, la interesada insiste en su pretensión, señalando que a su juicio, la resolución ponía de manifiesto la incoherencia en la propia actuación inspectora al ser la misma Inspección la que había modificado al alza con efectos retroactivos otras partidas del balance y de la cuenta de pérdidas y ganancias en los ejercicios 2003 a 2007.
Llegados aquí, resulta que, según se recoge con detalle en el acuerdo de liquidación, las cuotas liquidadas por la Inspección por el IS son debidas en concepto de responsabilidad civil de la obligada tributaria. Esto es, de acuerdo con la sentencia número .../2015, de fecha .../.../2015, del Juzgado de lo Penal número ... de Valencia, las citadas cuotas constituyen, desde la firmeza de la sentencia, obligación personal de la persona física responsable. A mayor abundamiento, es de destacar que la referida sentencia declara responsable civil sólo con carácter subsidiario a la entidad XZ, Ltda. Por ello, en la mercantil, las cantidades debidas por responsabilidad civil deberían registrarse como un pasivo de acuerdo con la Norma de Registro y Valoración 9ª del Plan General Contable (PGC) reconociéndolo en el momento en que sea probable que, a su vencimiento y para liquidar la obligación, deban entregarse o cederse recursos que incorporen beneficios o rendimientos económicos futuros, y siempre que se puedan valorar con fiabilidad. Adicionalmente, en la medida en que un deudor subsidiario solo estará obligado a satisfacer al acreedor en caso de impago del deudor principal, la entidad debería valorar adecuadamente el riesgo derivado de dicha situación, de tal forma que, en la medida en que a fecha de cierre del ejercicio 2015 sea probable o cierto un incremento en su deuda (aunque resultase indeterminado en importe exacto o fecha en que se producirá), debería reconocer la oportuna provisión.
En definitiva, como acertadamente se explica en el acuerdo de liquidación, las cantidades liquidadas por IS no podrán ser deducidas del patrimonio neto de la mercantil de los ejercicios anteriores, al no constituir cuota del impuesto sino responsabilidad civil, tratarse de cantidades debidas sólo de manera subsidiaria por la entidad a partir de 2015 y no provocar modificación en la contabilidad con efecto retroactivo.
Por cuanto antecede, debe desestimarse también esta alegación de la recurrente, confirmando la resolución impugnada.
SEXTO.- A continuación, hemos de referirnos a los acuerdos de imposición de sanción, por infracciones consistentes en dejar de ingresar, en cada uno de los periodos liquidados, deuda tributaria. Las infracciones se calificaron de graves en todos los ejercicios, cuantificándose las sanciones correspondientes en el 75% de las cuotas cuyo ingreso se había omitido.
En este punto, la recurrente insiste en su argumento de que ha prescrito el derecho de la Administración a liquidar deuda tributaria, circunstancia que determina la anulación de las liquidaciones y por ende, la de las sanciones asociadas a las mismas. En particular, si bien en su escrito inicial de alegaciones, señala que los mismos argumentos desarrollados en relación con la prescripción del derecho de la Administración para liquidar la deuda tributaria serían extrapolables a la prescripción del derecho de la Administración para sancionar, posteriormente, en escrito de alegaciones complementarias en el que invoca recientes sentencias del Tribunal Supremo, reconoce que la abstención para iniciar el procedimiento administrativo en caso de remisión de actuaciones a la vía penal, sí afecta al procedimiento sancionador (no al de comprobación e investigación encaminado a liquidar la deuda tributaria, ya que entiende que éste necesariamente debería haberse ya iniciado). Por lo tanto, tal como se desprende de sus escritos de alegaciones, la anulación de las sanciones que pretende queda únicamente supeditada a la previa anulación por prescripción de las liquidaciones de que traen causa.
Sin embargo, toda vez que este TEAC ha desestimado previamente en la presente resolución la alegación de prescripción del derecho a liquidar y ha confirmado las liquidaciones en los términos señalados por el TEAR, debe desestimarse también esta pretensión de anulación que formula la recurrente.
Más allá de lo expuesto, tras lo señalado por el TEAR en relación con los acuerdos sancionadores, en el presente recurso de alzada nada se opone específicamente a los mismos, lo que impide a este TEAC responder de forma concreta, al desconocer la causa de impugnación y los fundamentos adicionales con que la interesada apoya su pretensión anulatoria.
No obstante, en virtud de las funciones revisoras que la LGT otorga en su artículo 237, procede examinar la adecuación a Derecho de los acuerdos de imposición de sanción. Efectivamente, es criterio de este TEAC (entre otras, resolución de 12-06-2014 RG 00-05127-2012), que la falta de presentación del escrito de alegaciones no causa por sí misma la caducidad del procedimiento, ni puede interpretarse como desistimiento tácito, ni siquiera prejuzgar o determinar la desestimación de la reclamación promovida por el reclamante, para quien aquella presentación es una facultad y no una obligación, pudiendo, en todo caso, el Tribunal hacer uso de las amplias facultades revisoras que el ordenamiento le atribuye. Sin embargo, el órgano económico-administrativo, en el ejercicio de tales funciones revisoras, solo puede llegar a una resolución estimatoria cuando del conjunto de las actuaciones practicadas pueda deducir razonablemente las causas que evidencian la ilegalidad del acto recurrido.
En este caso, tras examinar las sanciones impuestas, se aprecia la concurrencia de todos los elementos necesarios para la imposición de las sanciones: tipicidad y culpabilidad debidamente acreditada y motivada en el acuerdo. Asimismo, se consideran correctas tanto la calificación de las infracciones cometidas como la cuantificación de las sanciones las resultantes (teniendo en cuenta los pronunciamientos del TEAR en la resolución ahora impugnada).
Además, tanto cuando se dictó el acuerdo sancionador, como cuando se dictó la resolución del TEAR objeto del recurso de alzada que nos ocupa no estaba vigente el reciente criterio jurisprudencial del TS sobre el perjuicio económico, no obstante lo cual, en el caso concreto y a la vista del expediente, este TEAC ha podido constatar que el porcentaje de incremento de la sanción mínima por perjuicio económico no varía respecto del aplicado por la Inspección.
SÉPTIMO.- En definitiva, de todo lo expuesto a lo largo de los Fundamentos de Derecho, procede confirmar en todos sus términos la resolución del TEAR impugnada en el presente recurso de alzada.