"TERCERO.- Sentado lo anterior, hemos de avanzar que, a juicio de esta Sala, la doctrina correcta se encuentra en la sentencia de contraste, constatación que ha de conducir a la estimación del presente recurso de casación para la unificación de doctrina.

En efecto, la RIC constituye un específico beneficio fiscal que se estructura temporalmente en distintas fases, en cada una de las cuales el sujeto pasivo que aspira a acogerse al mismo ha de cumplir con ciertas cargas y condiciones. Tiene que dotar la reserva en un ejercicio (artículo 27, apartados 1 y 2), dotación que debe materializar en determinadas inversiones, realizándolas en el plazo de tres años desde la fecha del devengo del impuesto correspondiente al periodo en que practicó la dotación (artículo 27.4). Ha de mantener la inversión durante otros cinco años, a cuyo efecto la reserva deberá figurar en los balances con absoluta separación y título apropiado, siendo indisponible en tanto que los bienes en que se materializó tengan que permanecer en la empresa (artículo 27, apartado 5, en relación con el 3).

La inobservancia de cualesquiera de las anteriores obligaciones, en particular, la disposición de la reserva con anterioridad al plazo de mantenimiento de la inversión o para inversiones diferentes de las previstas en la norma, dará lugar a la integración en la base imponible del ejercicio en que se diera el incumplimiento de las cantidades que en su día justificaron la reducción de la misma (artículo 27.8), reducción que tiene lugar en el ejercicio de la dotación (artículo 27, apartados 1 y 2).

Esta estructura de la RIC supone que el beneficio, que se refleja en la reducción de la base imponible del ejercicio en que se practica la dotación, no se consolida hasta que se cumplan todos los requisitos a que queda supeditada su operatividad: la materialización de la inversión en el plazo de tres años desde la dotación y en bienes aptos para ello conforme a lo dispuesto en el artículo 27.4, así como el posterior mantenimiento de la inversión durante cinco años, en virtud de lo dispuesto en el apartado 5 del mismo precepto. En otras palabras, la ventaja fiscal que se reconoce al sujeto pasivo del impuesto sobre sociedades esta sometida a los indicados requisitos, como "conditio sine que non". Por ello, si se incumple alguno de ellos, el legislador ha querido que en el ejercicio que se constate la inobservancia se incremente la base imponible en la suma en que fue reducida en el periodo impositivo en que indebidamente se aplicó la dotación, habida cuenta del posterior desarrollo de los acontecimientos.

Ya hemos dicho [sentencia de 10 de diciembre de 2012 (RJ 2012, 11087) (casación 793/11 , FJ 3º), recordando la de 28 de junio de 2012 (RJ 2012, 7578) (casación 2037/10 , FJ 3º), en la que nos remitimos a lo dicho en la de 7 de julio de 2011 (RJ 2011, 6233) (casación para la unificación de doctrina 235/07 , FJ 4º)] que del artículo 27 de la Ley 19/1994 (RCL 1994, 1931) se desprende que, para la consolidación del beneficio fiscal, resulta necesario que el sujeto pasivo cumpla los requisitos de constitución de la reserva mediante dotación, mantenimiento y materialización de la misma y permanencia de la inversión, además de figurar en los balances con absoluta separación y título apropiado.

Así las cosas y tratándose de la liquidación de ejercicios en los que se ha aplicado la RIC, el cómputo del plazo de prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria debe iniciarse el día siguiente a aquel en que finaliza el plazo reglamentario para presentar la autoliquidación (artículo 67.1, segundo párrafo de la misma Ley) del impuesto sobre sociedades del ejercicio en que se cumple el quinto año para el mantenimiento de la inversión realizada dentro de los tres años siguientes a aquel en el que se practicó la dotación, pues sólo en dicho momento se consolidada definitivamente el beneficio fiscal en cuestión.

Carece de toda lógica que se puede consolidar por prescripción la RIC dotada cuando la inversión ni siquiera se materializó y que no quepa hacerlo cuando sí lo fue, expirando el plazo de materialización al mismo tiempo en ambos casos, con el argumento de que en el segundo supuesto la inversión materializada no ha sido mantenida después durante el tiempo legalmente exigido. A este inaceptable resultado exegético conduce, precisamente, la doctrina sentada por la sentencia (JT 2013, 638) recurrida, en la que partiendo de la ficción de la "estanqueidad" de las dos fases temporales que cabe apreciar para el mantenimiento del beneficio fiscal, cuando examina la posibilidad de que la Administración tributaria compruebe el cumplimiento de los requisitos legalmente previstos a tal efecto, se acepta, por efecto de la prescripción, no sólo que la RIC dotada se materializó en plazo, aun cuando no se hizo, sino que además se mantuvo la inversión durante cinco años, a sabiendas de que ni siquiera existió. Lleva pues toda la razón la Audiencia Nacional, a la que se remite la sentencia de contraste, cuando afirma que hasta el transcurso de los mencionados plazos (aun cuando aluda solamente al de tres años) no puede determinarse si es procedente o no el beneficio.

Con esta doctrina no se autoriza a liquidar un ejercicio respecto del que ha prescrito el derecho de la Administración a liquidar el tributo con ocasión de la inspección de uno respecto del que tal derecho no se ha extinguido. Tan sólo se autoriza a la Administración, porque así lo ha querido el legislador, a comprobar, al tiempo de liquidar un ejercicio no prescrito, si el sujeto pasivo satisfizo todos los requisitos a los que quedaba condicionada la efectividad de un beneficio fiscal aplicado en el ejercicio prescrito, obteniendo las consecuencias pertinentes para liquidar el que no lo estaba (véase el artículo 27.8). Con el alcance expresado se ha de abordar la prescripción del derecho de la Administración a liquidar el impuesto sobre sociedades en relación con la investigación del cumplimiento por los beneficiarios de la RIC de las distintas obligaciones y condiciones a que el artículo 27 de la Ley 19/1994 somete este beneficio fiscal".

"Artículo 27. Reserva para inversiones en Canarias.

(...;) .

4. Las cantidades destinadas a la reserva para inversiones en Canarias deberán materializarse en el plazo máximo de tres años, contados desde la fecha del devengo del impuesto correspondiente al ejercicio en que se ha dotado la misma, en la realización de alguna de las siguientes inversiones: (...;)"

"Artículo 27. Reserva para inversiones en Canarias.

(...;) .

8. Los activos en que se haya materializado la reserva para inversiones a que se refieren las letras A y C del apartado 4, así como los adquiridos por las sociedades participadas a que se refiere la letra D de ese mismo apartado, deberán permanecer en funcionamiento en la empresa del adquirente durante cinco años como mínimo, sin ser objeto de transmisión, arrendamiento o cesión a terceros para su uso. Cuando su vida útil fuera inferior a dicho período, no se considerará incumplido este requisito cuando se proceda a la adquisición de otro elemento patrimonial que lo sustituya, que reúna los requisitos: (...;)"

"En el presente caso se debate sobre la RIC dos cuestiones:

A) Cómo se computa el plazo de mantenimiento de 5 años: desde la fecha de la inversión como indica la actora, o del transcurso del plazo legal para la inversión cuando se ha realizado incorrectamente, como indica la Inspección y el TEAC.

B) Si en el momento del mantenimiento de la inversión pueden comprobarse los presupuestos relativos a la dotación, como es el caso de la existencia de una actividad económica.

En el presente caso, la Inspección considera que el importe de 221.477,08 euros, correspondiente a la dotación del RIC de 1999- que se materializó en 2.001-, debe ser objeto de ajuste, porque el plazo de reinversión concluiría el 31 de diciembre de 2.003, conforme a la dicción del art.27.4, de modo que el mantenimiento sería exigible hasta el 31.12.2008. Y en el caso de la RIC dotada el 2.002, de 469.146,37 euros -que se materializó en 2002-, al no haberse mantenido la inversión realizada, el plazo de la inversión concluiría el 31.12.2006, por lo que habría de mantenerse hasta el 31.12.2011, habiendo tenido lugar la transmisión en 2.008.

Entiende la actora que ese plazo ha de computarse desde la fecha en que tiene lugar la inversión, mientras que la Inspección considera que es desde que finaliza el devengo del ejercicio en que se debió haberse realizado la inversión al haberse realizado incorrectamente, lo que concluiría, según el actor, en 2.006 y 2007, respectivamente, estando los ejercicios 2006 y 2007 prescritos. El criterio de la Inspección se haya avalado por la STS de fecha 10.12.2012, recurso 793/2011, y de esta Audiencia de fecha 30.11.2016, recurso 599/2014, así como la de 3.11.2010, recurso 230/2009, debiéndose estar a la fecha de la finalización del plazo legal para realizar la inversión, y ello al objeto de evitar que se acepte un incumplimiento aún no producido a la fecha de la inversión.

Por otro lado, los requisitos relativos a la idoneidad de la actividad se pueden comprobar en cualquier momento, incluso en el momento del mantenimiento de la inversión, por no ser momentos estancos, como ha venido reiterando esta Sala (así SAN de 3.11.2010, recurso 230/2009, y 23.12.2009, recurso 49/2009, confirmada por STS de 12.12.2012, recurso 1218/2010; 18.6.2014, recurso 322/2011), siendo así que la actora no desarrolla actividad económica. Ha cedido unos activos que explota un tercero, sin cumplir los requisitos del art.25 de la ley 40/1998, pues carece de trabajador y local donde desarrollar su actividad, y no existe ningún otro indicio del que se pueda deducir que desarrolla actividad económica, de modo que los bienes no han quedado afectos a actividad económica alguna. En este mismo sentido, SAN de 30.11.2016, recurso 599/2014. Esta cuestión no es una cuestión nueva que se planté por primera vez por el TEAC, pues ya se deduce del propio acto de liquidación el examen de la misma (folio 20).

El motivo ha de ser desestimado."

"Pues bien, en el caso que nos ocupa, la controversia entre las partes no es tan simple como pretende el interesado, esto es, no consiste simplemente en determinar si el plazo de mantenimiento se cuenta en función del momento de la materialización (criterio del contribuyente) o en función del fin de plazo para la misma (criterio de la Inspección). Si la materializiación se ha realizado en elemento apto es claro que el cómputo del plazo de mantenimiento se ha de determinar en función del momento de la reinversión. Ahora bien, en el caso de materialización en elemento no apto, es tambión claro que la Inspección no puede regularizar en tanto en cuanto no concluya el plazo para materializar ya que hasta que no expira dicho plazo el sujeto pasivo está en condiciones de materializar, razón por la cual resulta a juicio de este Tribunal evidente que el cómputo del plazo de mantenimiento se determine en función de la finalización de dicho plazo de materialización."

"1. El plazo de prescripción del derecho a que se refiere el párrafo a) del artículo 66 de esta Ley se interrumpe:

a) Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del obligado tributario, conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento y liquidación de todos o parte de los elementos de la obligación tributaria que proceda, aunque la acción se dirija inicialmente a una obligación tributaria distinta como consecuencia de la incorrecta declaración del obligado tributario.

b) Por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase, por las actuaciones realizadas con conocimiento formal del obligado tributario en el curso de dichas reclamaciones o recursos, por la remisión del tanto de culpa a la jurisdicción penal o por la presentación de denuncia ante el Ministerio Fiscal, así como por la recepción de la comunicación de un órgano jurisdiccional en la que se ordene la paralización del procedimiento administrativo en curso.

c) Por cualquier actuación fehaciente del obligado tributario conducente a la liquidación o autoliquidación de la deuda tributaria.

2. (...;)"

"(...) en cuanto a la RIC, sabemos que los ejercicios en que vencían los plazos máximos de materialización de las dotaciones efectuadas en 2007 y 2008 -que son 2011 y 2012, respectivamente- se encuentran prescritos, lo que no es óbice para que pueda comprobarse el requisito de mantenimiento de las inversiones en el marco de una actividad de explotación económica".

(...)

los plazos de mantenimiento, a falta de inversiones válidas, comienzan a computarse desde el 31 de diciembre de 2011 y 2012, respectivamente, para las dotaciones a RIC de 2007 y 2008, de suerte que dichos plazos, que con carácter general son de cinco años, vencerían respectivamente el 31 de diciembre de 2016 y 2017, por lo que siendo 2016 el primer ejercicio no prescrito, corresponde centralizar en éste la totalidad de la regularización por incumplimiento de los requisitos de disfrute de la RIC en relación con las inversiones efectuadas en el TZ, cuya explotación se encuentra cedida y no existe actividad económica alguna por parte de XZ a partir de la cesión contractualmente perfeccionada a principios de 2010".

"3. La obligación de justificar la procedencia de los datos que tengan su origen en operaciones realizadas en períodos impositivos prescritos se mantendrá durante el plazo de prescripción del derecho para determinar las deudas tributarias afectadas por la operación correspondiente y, en todo caso, en los supuestos a que se refiere el artículo 66.bis.2 y 3 de esta Ley".

"1. La Administración Tributaria podrá comprobar e investigar los hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones, negocios, valores y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria para verificar el correcto cumplimiento de las normas aplicables.

Dichas comprobación e investigación se podrán realizar aún en el caso de que las mismas afecten a ejercicios o periodos y conceptos tributarios respecto de los que se hubiese producido la prescripción regulada en el artículo 66.a) de esta Ley, siempre que tal comprobación o investigación resulte precisa en relación con la de alguno de los derechos a los que se refiere el artículo 66 de esta Ley que no hubiesen prescrito, salvo en los supuestos a los que se refiere el artículo 66 bis.2 de esta Ley, en los que resultará de aplicación el límite en el mismo establecido.

En particular, dichas comprobaciones e investigaciones podrán extenderse a hechos, actos, actividades, explotaciones y negocios que, acontecidos, realizados, desarrollados o formalizados en ejercicios o periodos tributarios respecto de los que se hubiese producido la prescripción regulada en el artículo 66.a) citado en el párrafo anterior, hubieran de surtir efectos fiscales en ejercicios o periodos en los que dicha prescripción no se hubiese producido.

2. En el desarrollo de las funciones de comprobación e investigación a que se refiere este artículo, la Administración Tributaria podrá calificar los hechos, actos, actividades, explotaciones y negocios realizados por el obligado tributario con independencia de la previa calificación que éste último hubiera dado a los mismos y del ejercicio o periodo en el que la realizó, resultando de aplicación, en su caso, lo dispuesto en los artículos 13, 15 y 16 de esta Ley.

La calificación realizada por la Administración Tributaria en los procedimientos de comprobación e investigación en aplicación de lo dispuesto en este apartado extenderá sus efectos respecto de la obligación tributaria objeto de aquellos y, en su caso, respecto de aquellas otras respecto de las que no se hubiese producido la prescripción regulada en el artículo 66.a) de esta Ley.

3. Los actos de concesión o reconocimiento de beneficios fiscales que estén condicionados al cumplimiento de ciertas condiciones futuras o a la efectiva concurrencia de determinados requisitos no comprobados en el procedimiento en que se dictaron tendrán carácter provisional. La Administración tributaria podrá comprobar en un posterior procedimiento de aplicación de los tributos la concurrencia de tales condiciones o requisitos y, en su caso, regularizar la situación tributaria del obligado sin necesidad de proceder a la previa revisión de dichos actos provisionales conforme a lo dispuesto en el título V de esta ley".

"1. Los empresarios conservarán los libros, correspondencia, documentación y justificantes concernientes a su negocio, debidamente ordenados, durante seis años, a partir del último asiento realizado en los libros, salvo lo que se establezca por disposiciones generales o especiales.

2. El cese del empresario en el ejercicio de sus actividades no le exime del deber a que se refiere el párrafo anterior y si hubiese fallecido recaerá sobre sus herederos. En caso de disolución de sociedades, serán sus liquidadores los obligados a cumplir lo prevenido en dicho párrafo."

"excluido del beneficio apto para dotar la RIC el beneficio financiero por importe de ... euros (... euros de ingresos financieros y ... euros de gastos financieros) no se excede el límite máximo de dotación a la RIC establecido en el artículo 27 de la Ley 19/1994, (...) por lo que no procede efectuar regularización alguna por este concepto."

"en el ejercicio 2007 fecha en que finaliza el plazo para materializar la Reserva para Inversiones en Canarias dotada con cargo a los beneficios del ejercicio 2003, ésta se ha materializado en las inversiones que se detallan en diligencia de fecha 6 de Septiembre de 2012 y que cumplen los requisitos establecidos en el articulo 27 de la Ley 19/1994 (...)".

"en el Acta de conformidad A01-...63 dictada respecto del 2007 la Inspección dio por hecho que el obligado realizaba una actividad económica por el arrendamiento de las naves, así como por el arrendamiento del Aparthotel para su explotación turística" y que "la entidad no ha experimentado cambio alguno en relación con la situación del ejercicio 2007 por lo que en este caso se ha producido una vulneración de la doctrina de los actos propios" al entender que "el mismo Organismo que en el ejercicio 2012 entendió que la sociedad contribuyente venía realizando actividad económica y dio por buena la RIC dotada en el ejercicio 2003, no debería poder ahora concluir que la entidad no realiza actividad económica alguna, a partir del ejercicio 2010 (...)".

"Por otra parte, se presentan en este caso todos los elementos que permiten la aplicación de la doctrina de los actos propios en el ámbito tributario, recogida en múltiples ocasiones por los Tribunales. Esta requiere de dos condiciones simultáneas para su aplicación (por todas, sentencias del Tribunal Supremo de 4 de noviembre de 2013, Rec. 3262/2012, y sentencia de 12 de noviembre de 2014, Rec. 1881/2012):

· El acto propio, en cualquiera de sus posibles manifestaciones, incluida la tácita, para que despliegue a futuro toda su fuerza vinculante en situaciones iguales, precisa que sea consecuencia de la actividad en plenitud, real o potencial, de la actividad inspectora.

· Que no existan datos nuevos, esto es, que la Administración al examinar y calificar en primera instancia las operaciones concretas, contara con la totalidad de los datos, es decir, no hubiera elementos desconocidos u ocultados, ni aparecieran a posteriori hechos con relevancia determinante.

En cuanto al principio de confianza legítima en el ámbito comunitario, son especialmente relevantes las sentencias del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE, en adelante) de 16 de mayo de 1979 (caso 84/78); de 5 de mayo de 1981 (caso 112/80); y 21 de septiembre de 1983, (casos 205 a 215/82), cuya doctrina es reproducida por sentencia de 25 de febrero de 2010, del Tribunal Supremo, en cuyo fundamento séptimo se mencionan:

"Por su parte, la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, sentencias, entre otras, de 16 de mayo 1979, As 84/78; 5 de mayo de 1981, As 112/80, 21 de septiembre de 1983, As. Acumulados 205 a 215/82 y 12 de diciembre de 1985, As. 133/84), admite la vulneración de este principio cuando concurren los siguientes requisitos:

En primer lugar, debe existir un acto o un comportamiento de la Administración comunitaria que pueda haber generado la confianza.

En segundo lugar, es preciso que la persona afectada no pueda prever el cambio de la línea de conducta adoptada anteriormente por la Administración comunitaria.

Y, en tercer lugar, es necesario que el interés comunitario perseguido por el acto impugnado no justifique que se perjudique la confianza legítima del interesado.

Este último requisito concurre cuando la ponderación de los intereses existentes demuestra que, en las circunstancias del asunto, el interés comunitario no prima sobre el de la persona afectada en que se mantenga una situación que podrá considerarse legítimamente estable".

En definitiva, debe mediar un acto de la administración lo suficientemente concluyente para provocar en el afectado uno de los tres tipos siguientes de confianza: a) confianza del afectado en que la Administración Pública actúa correctamente; b) confianza del afectado en que es lícita la conducta que mantiene en su relación con la Administración Pública, al existir un eventual error de prohibición; c) confianza del afectado en que sus expectativas como interesado son razonables."

<<En cuanto al sistema de cesión de vehículos a los trabajadores, de nuevo se trata de una cuestión que ha sido ya analizada por este Tribunal Central con ocasión de las reclamaciones económico administrativas interpuestas por los mismos reclamantes frente a los acuerdos de liquidación practicados por el Impuesto sobre el Valor Añadido, en el seno del mismo procedimiento inspector que ahora nos ocupa.

De esta forma, en las recientes resoluciones de fecha 26 de enero de 2017 (recaídas en reclamación con RG 3491/2013 y acumuladas por el IVA del ejercicio 2007 y en reclamación con RG 3439/2013 y acumuladas por el IVA de 2008 y 2009), nos pronunciábamos (fundamentos TERCERO en ambas):

"La siguiente de las alegaciones planteadas se refiere a la separación del criterio de la Administración en relación a una misma actuación por el mismo concepto y tributo realizado por los actuarios de la Inspección en comprobaciones de ejercicios anteriores. Señala que se vulneran los principios de actos propios y confianza legítima.

En concreto, alude a lo largo del escrito de alegaciones a las actuaciones de comprobación e investigación del período 2003-2005.

Sobre esta cuestión ha establecido este Tribunal Central como criterio a seguir, de acuerdo a la resolución 5071/2012, de 17 de noviembre de 2015, lo siguiente:

(...)

Tras exponer el criterio establecido por este Tribunal en esta cuestión, es claro que también debe desestimarse esta alegación por cuanto la alusión genérica a una vulneración al principio de los actos propios y de confianza legítima requiere una actuación que suponga una manifestación de voluntad por parte de la Administración acerca de la aplicación de una determinada norma donde se ponga de manifiesto la permanencia en iguales términos de todos los factores que afectan a la aplicación de un tributo.

La sociedad reclamante indica que se produce esta situación como consecuencia de una actuación inspectora en ejercicios previos en los que produciéndose la misma circunstancia respecto de algunos de los elementos regularizados en este acuerdo no se practicó liquidación. Asume XXX una voluntad tácita de no regularizar el comportamiento de la interesada.

Sin embargo, no puede coincidir con ese criterio este Tribunal Central dado que, como se ha manifestado previamente, no ha existido actuación alguna de la Administración Tributaria anterior respecto de los diferentes elementos que señala la interesada.

Considerar como acto propio cada actuación administrativa que suponga una no regularización de cualquier elemento que constituya una operación económica susceptible de ser liquidada sería tanto como entender vetada cada regularización administrativa a practicar en un futuro sino se realizó en el pasado. Además, no es infrecuente el cambio de criterio respecto a determinadas situaciones cuando se entienda que la norma debe ser aplicada en un modo diferente a como se venía actuando previamente.

Por tanto, cabe desestimar esta alegación pues la no regularización previa de algún comportamiento del obligado tributario no ha de ser determinante para una actuación futura">>.

<<SEGUNDO. El principio de confianza legítima.

Tanto la Hacienda Foral (en sede administrativa y en vía jurisdiccional), como la representación procesal del contribuyente (en la instancia y en esta casación) y la propia sentencia recurrida describen adecuadamente el alcance y significación del principio de confianza legítima tal y como ha sido perfilado por diversos pronunciamientos del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, del Tribunal Constitucional y de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo.

No parece necesario ahora reproducir literalmente o replicar in extenso las numerosas resoluciones recaídas sobre la cuestión, aunque sí afirmar que nos hallamos ante un principio de creación jurisprudencial cuya eficacia dependerá de las concretas circunstancias de cada caso.

Dicho de otro modo, aunque es posible identificar determinados requisitos generales que acotan la naturaleza, la significación, el alcance y los efectos de tal principio, serán las características del asunto las que permitirán determinar si se ha producido, o no, la infracción de la confianza legítima, en el bien entendido que ésta no es más que una consecuencia de la buena fe que, necesariamente, debe presidir las relaciones entre las Administraciones Públicas y los ciudadanos.

Muy sintéticamente cabe afirmar que el principio en estudio implica la exigencia de un deber de comportamiento de la Administración que consiste en la necesidad de observar en el futuro la conducta que sus actos anteriores hacían prever y aceptar las consecuencias vinculantes que se desprenden de esos propios actos.

Pero para que pueda afirmarse que existe ese deber es menester que concurran determinados requisitos (destacados en la sentencia de 22 de junio de 2016, dictada en el recurso de casación núm. 2218/2015 , con abundante cita de pronunciamientos anteriores), concretamente los siguientes:

1. Que aunque la virtualidad del principio puede suponer la anulación de un acto de la Administración o el reconocimiento de la obligación de ésta de responder de la alteración constatada cuando ésta se produce sin conocimiento anticipado, sin medidas transitorias suficientes para que los sujetos puedan acomodar su conducta y proporcionadas al interés público en juego, y sin las debidas medidas correctoras o compensatorias, el principio no puede amparar creencias subjetivas de los administrados que se crean cubiertos por ese manto de confianza si la misma no viene respaldada por la obligación de la Administración de responder a esa confianza con una conducta que le venga impuesta por normas o principios de derecho que le obliguen a conducirse del modo que espera el demandante.

2. Que no puede descansar la aplicación del principio en la mera expectativa de una invariabilidad de las circunstancias, pues ni este principio, ni el de seguridad jurídica garantizan que las situaciones de ventaja económica que comportan un enriquecimiento que se estima injusto deban mantenerse irreversibles.

3. Que la circunstancia de que no se haya activado la regularización de la situación tributaria en otros ejercicios anteriores no es causa obstativa per se para que, constatada por la Administración la práctica irregular llevada a cabo, se proceda a su regularización a partir de entonces, a lo que debe añadirse que no puede considerarse contraria a la doctrina de los actos propios ni a la buena fe la conducta de una de las partes sin valorar al mismo tiempo la de la otra parte.

4. Que es imprescindible que el comportamiento esperado de la Administración -valga la expresión- derive de actos o signos externos lo suficientemente concluyentes como para generar una razonable convicción en el ciudadano - más allá de aquellas insuficientes creencias subjetivas o expectativas no fundadas- de que existe una voluntad inequívoca de la Administración de ajustar su comportamiento a un determinado modo de proceder.

(...).

TERCERO. Respuesta a la cuestión interpretativa planteada en el auto de admisión.

Como se dijo más arriba, el auto de admisión nos exige que determinemos si el principio de protección de la confianza legítima de tan continua cita imposibilita a una Administración, que no ha exigido a los contribuyentes un tributo en relación con una determinada clase de operaciones por considerar que no estaba sujeta a exacción, reclamarles el pago del mismo, por cambiar de criterio, en relación con periodos tributarios en los que aún no ha prescrito su derecho a hacerlo.

Vaya por delante que es imposible, a nuestro juicio, responder a esta cuestión de forma absoluta, general o universalmente aplicable a todas las situaciones de aquella naturaleza. Nuevamente hay que continuar como empezamos al analizar el principio en estudio: su eficacia dependerá de las concretas circunstancias de cada caso.

Sí podemos afirmar, empero, que la Administración Tributaria no podrá exigir el tributo en relación con una determinada clase de operaciones (o, en general, de hechos imponibles), respecto de períodos anteriores no prescritos, cuando puedan identificarse actos o signos externos de esa misma Administración lo suficientemente concluyentes como para entender que el tributo en cuestión no debía ser exigido a tenor de la normativa vigente o de la jurisprudencia aplicable. En otras palabras, la declaración expresa y precisa de que la operación no está sujeta o la realización de actos indubitados que revelen un criterio claramente contrario a su sujeción impedirá a la Administración exigir el tributo con carácter retroactivo, esto es, en relación con momentos anteriores (no afectados por la prescripción) a aquél en el que se cambió el criterio que antes se había manifestado expresa o tácitamente y que llevó al interesado a ajustar su comportamiento a esos actos propios.

A ello cabría añadir, reiterando aquí nuestra jurisprudencia, que la circunstancia de que la Administración competente no haya regularizado la situación del contribuyente con anterioridad, o no haya iniciado en relación con los correspondientes hechos imponibles procedimiento alguno (de gestión, o de inspección) no determina ineluctablemente que exista un acto tácito de reconocimiento del derecho del sujeto pasivo del tributo, pues tal circunstancia -la ausencia de regularización- no constituye, si no va acompañada de otros actos concluyentes, un acto propio que provoque en el interesado la confianza en que su conducta es respaldada por el órgano competente de la Administración.

Estas afirmaciones, en definitiva, no son más que la aplicación al caso de nuestra jurisprudencia sobre el principio de confianza legítima pues, reiteramos, el mismo (i) no puede amparar creencias subjetivas de los administrados, (ii) ni descansar en meras expectativas de invariabilidad de circunstancias fácticas o jurídicas, ni, en fin, (iii) puede aplicarse con eficacia anulatoria sin actos o signos externos lo suficientemente concluyentes como para generar una razonable convicción en el ciudadano de que existe una voluntad inequívoca de la Administración en el sentido correspondiente>>.

"SEGUNDO.- Consideraciones jurídicas sobre el asunto.

La cuestión litigiosa presenta, tal como es formulada, un doble aspecto, según la concreción que se incorpora como tal en el auto de admisión: a) De una parte, el alcance y aplicabilidad al caso ahora enjuiciado del principio de confianza legítima, plasmación a su vez del principio de seguridad jurídica ( artículo 9.3 de la Constitución), que en este caso vendría determinado, según se aduce en la pretensión casacional, por el cambio de criterio administrativo y de su proyección sobre casos, problemas o periodos anteriores a la fecha de aparición de esa resolución innovadora, que es la tesis principal que luce el escrito de interposición, habida cuenta de la existencia, al parecer, de una resolución administrativa de signo contrario, recaída en respuesta a una consulta vinculante, de la que, hay que decir, la recurrente no expone con la exigible claridad, ni el número, ni el dato identificativo de la resolución -imputada, además, a la Agencia tributaria- ni, lo que es más importante, un razonamiento que, satisfaciendo mínimamente la carga alegatoria que le es exigible al recurrente, no tanto frente a la Administración, sino frente a la sentencia contra la que se dirige, que es el objeto que se impugna.

(...)

Tal y como se ha entendido la confianza legítima, se vincula al principio de seguridad jurídica y adquiere un rango de relevancia equiparable al de legalidad. En determinadas circunstancias, como es el caso, es la seguridad jurídica la que prima sobre la legalidad ordinaria. Además, dentro del ámbito estatal la relevancia de la confianza legítima como coralario del principio de seguridad jurídica, "protege la confianza de los ciudadanos que ajustan su conducta económica a la legislación vigente frente a cambios normativos que no sean razonablemente previsibles" (entre otras muchas, ( STC 82/2009 ).

Según esta doctrina para determinar cuándo una norma puede vulnerar este principio ha de estarse a las circunstancias específicas que concurren en cada caso, tomando en consideración especialmente "la previsibilidad de la medida adoptada, las razones que han llevado a adoptarla y el alcance de la misma", pues "solo después de una ponderación de los distintos elementos en presencia es posible concluir si el artículo 9.3 de la Constitución, ha resultado vulnerado o si, por el contrario, la segundad jurídica, que, insistimos, no es un valor absoluto, debe ceder ante otros bienes o derechos constitucionalmente protegidos. En el presente caso, el cambio de criterio en la interpretación de una norma jurídica, no supone vulneración de los indicados principios, pues ello es propio de la interpretación tanto de los órganos administrativos como jurisdiccionales.

(...)

Esa condición que queda extra muros del sistema de fuentes jurídicas no constituye un obstáculo para considerar, como venimos diciendo con reiteración, que, en la medida en que tales actos de resolución, máxime si proceden de órganos a los que la ley tributaria encomienda una función consultiva o unificadora, dentro del ámbito administrativo, atribuyan o declaren derechos o situaciones jurídicas de ampliación de la esfera jurídica o, en suma, que sean favorables a los administrados, pueden incorporar un acto propio de voluntad de la propia Administración del que ésta no puede desvincularse unilateralmente en perjuicio del administrado, sin quebrantar las elementales exigencias de la buena fe, a menos que dicho acto sea contrario a derecho, y como tal quedase establecido, siempre bajo el control de los tribunales de justicia. Tal principio general de vinculación al acto propio, procedente del derecho privado, no hay inconveniente en trasladarlo al ámbito de las potestades de la Administración, como este Tribunal Supremo ha declarado en multitud de ocasiones, siendo plasmación de tal principio el aforismo "venire contra factum proprium non valet" (o non auditur; o nulli conceditur). Tal principio, por lo demás, entronca sin violencia conceptual alguna con el de confianza legítima, como también hemos tenido ocasión de reconocer con amplitud.

(...)

CUARTO.- Doctrina que se establece y resolución del recurso.

(...)

2) Aun cuando estuviera perfectamente determinada la existencia de un criterio administrativo anterior favorable, lo que no es el caso, tal circunstancia no impide, por sí misma, el cambio de criterio de la Administración, siempre que lo razone suficientemente, con expresa referencia al criterio del que se aparta, y bajo el ulterior y definitivo control judicial y sin perjuicio de la aplicación de la doctrina de los propios actos en los casos en que sea de aplicación. Ello determina, por las amplias razones que se han desarrollado, la declaración de no haber lugar al recurso de casación planteado, dada la corrección de la sentencia objeto de impugnación."

"Artículo 27. Reserva para inversiones en Canarias.

1. Las entidades sujetas al Impuesto sobre Sociedades tendrán derecho a la reducción en la base imponible de las cantidades que, con relación a sus establecimientos situados en Canarias, destinen de sus beneficios a la reserva para inversiones de acuerdo con lo dispuesto en este artículo.

Las entidades que tengan por actividad principal la prestación de servicios financieros o la prestación de servicios a entidades que pertenezcan al mismo grupo de sociedades (...;).

2. La reducción a que se refiere el apartado anterior se aplicará a las dotaciones que en cada período impositivo se hagan a la reserva para inversiones hasta el límite del noventa por ciento de la parte de beneficio obtenido en el mismo período que no sea objeto de distribución, en cuanto proceda de establecimientos situados en Canarias.

En ningún caso la aplicación de la reducción podrá determinar que la base imponible sea negativa.

A estos efectos, se considerarán beneficios procedentes de establecimientos en Canarias los derivados de actividades económicas, incluidos los procedentes de la transmisión de los elementos patrimoniales afectos a las mismas, en los términos que reglamentariamente se determinen. A estos efectos se considerarán beneficios no distribuidos los destinados a nutrir las reservas, excluida la de carácter legal. No tendrá la consideración de beneficio no distribuido:

a) El correspondiente a las rentas que se hayan beneficiado de la deducción establecida en el artículo 42 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

b) El que derive de la transmisión de elementos patrimoniales cuya adquisición hubiera determinado la materialización de la reserva para inversiones regulada en este artículo.

c) El que derive de la transmisión de elementos patrimoniales del activo fijo no afectos a la realización de actividades económicas. A estos efectos, no tendrán la consideración de elementos patrimoniales afectos los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad y de la cesión a terceros de capitales propios.

Las asignaciones a reservas se considerarán disminuidas en el importe que eventualmente se hubiese detraído de los fondos propios, ya en el ejercicio al que la reducción de la base imponible se refiere, ya en el que se adoptara el acuerdo de realizar las mencionadas asignaciones.

3. La reserva para inversiones deberá figurar en los balances con absoluta separación y título apropiado y será indisponible en tanto que los bienes en que se materializó deban permanecer en la empresa.

4. Las cantidades destinadas a la reserva para inversiones en Canarias deberán materializarse en el plazo máximo de tres años, contados desde la fecha del devengo del impuesto correspondiente al ejercicio en que se ha dotado la misma, en la realización de alguna de las siguientes inversiones:

A. Las inversiones iniciales consistentes en la adquisición de elementos patrimoniales nuevos del activo fijo material o inmaterial como consecuencia de:

(...;)

B. La creación de puestos de trabajo relacionada de forma directa con las inversiones previstas en la letra A, que se produzca dentro de un período de seis meses a contar desde la fecha de entrada en funcionamiento de dicha inversión.

(...;)

C. La adquisición de elementos patrimoniales del activo fijo material o inmaterial que no pueda ser considerada como inversión inicial por no reunir alguna de las condiciones establecidas en la letra A anterior, la inversión en activos que contribuyan a la mejora y protección del medio ambiente en el territorio canario, así como aquellos gastos de investigación y desarrollo que reglamentariamente se determinen.

(...;)

D. La suscripción de:

1.º Acciones o participaciones en el capital emitidas por sociedades como consecuencia de su constitución o ampliación de capital que desarrollen en el archipiélago su actividad, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

(...;)

2.º Acciones o participaciones en el capital emitidas por entidades de la Zona Especial Canaria como consecuencia de su constitución o ampliación de capital, siempre que se cumpla con los requisitos y condiciones establecidos en el número 1.º anterior de esta letra D y los previstos en el capítulo I del título V de esta Ley. Adicionalmente, se deberán reunir las siguientes condiciones:

(...;)

3.º Acciones o participaciones en el capital o en el patrimonio emitidas por sociedades y fondos de capital riesgo regulados en la Ley 25/2005, de 24 de noviembre, reguladora de las entidades de capital-riesgo y sus sociedades gestoras, y en fondos de inversión regulados en la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de instituciones de inversión colectiva, como consecuencia de su constitución o ampliación de capital, siempre que las entidades de capital riesgo y los fondos de inversión participados inviertan una cantidad equivalente de las participaciones adquiridas en acciones o participaciones representativas del capital de las sociedades a que se refieren los números 1.º y 2.º de esta letra que cumplan con los requisitos allí establecidos, emitidas con ocasión de su constitución o ampliación de capital.

(...;)

4.º Títulos valores de deuda pública de la Comunidad Autónoma de Canarias, de las Corporaciones Locales canarias o de sus empresas públicas u Organismos autónomos, siempre que la misma se destine a financiar inversiones en infraestructura y equipamiento o de mejora y protección del medio ambiente en el territorio canario, con el límite del cincuenta por ciento de las dotaciones efectuadas en cada ejercicio.

(...;)

5.º Títulos valores emitidos por organismos públicos que procedan a la construcción o explotación de infraestructuras o equipamientos de interés público para las Administraciones públicas en Canarias, cuando la financiación obtenida con dicha emisión se destine de forma exclusiva a tal construcción o explotación, con el límite del cincuenta por ciento de las dotaciones efectuadas en cada ejercicio.

(...;)

6.º Títulos valores emitidos por entidades que procedan a la construcción o explotación de infraestructuras o equipamientos de interés público para las Administraciones públicas en Canarias, una vez obtenida la correspondiente concesión administrativa o título administrativo habilitante, cuando la financiación obtenida con dicha emisión se destine de forma exclusiva a tal construcción o explotación, con el límite del cincuenta por ciento de las dotaciones efectuadas en cada ejercicio y en los términos que se prevean reglamentariamente. La emisión de los correspondientes títulos valores estará sujeta a autorización administrativa previa por parte de la Administración competente para el otorgamiento del correspondiente título administrativo habilitante.

(...;)

5. Los activos en que se materialice la inversión deberán estar situados o ser recibidos en el archipiélago canario, utilizados en el mismo, afectos y necesarios para el desarrollo de actividades económicas del sujeto pasivo, salvo en el caso de los que contribuyan a la mejora y protección del medio ambiente en el territorio canario.

A tal efecto se entenderán situados y utilizados en el archipiélago:

(...;)

6. Se entenderá que el importe de la materialización alcanzará al precio de adquisición o coste de producción de los elementos patrimoniales, con exclusión de los intereses, impuestos estatales indirectos y sus recargos, sin que pueda resultar superior a su valor de mercado.

(...;)

7. Se entenderá producida la materialización, incluso en los casos de la adquisición mediante arrendamiento financiero, en el momento en que los activos entren en funcionamiento.

8. Los activos en que se haya materializado la reserva para inversiones a que se refieren las letras A y C del apartado 4, así como los adquiridos por las sociedades participadas a que se refiere la letra D de ese mismo apartado, deberán permanecer en funcionamiento en la empresa del adquirente durante cinco años como mínimo, sin ser objeto de transmisión, arrendamiento o cesión a terceros para su uso. Cuando su vida útil fuera inferior a dicho período, no se considerará incumplido este requisito cuando se proceda a la adquisición de otro elemento patrimonial que lo sustituya, que reúna los requisitos exigidos para la aplicación de la reducción prevista en este artículo y que permanezca en funcionamiento durante el tiempo necesario para completar dicho período. No podrá entenderse que esta nueva adquisición supone la materialización de las cantidades destinadas a la reserva para inversiones en Canarias, salvo por el importe de la misma que excede del valor del elemento patrimonial que se sustituye y que tuvo la consideración de materialización de la reserva regulada en este artículo. En el caso de la adquisición de suelo, el plazo será de diez años.

(...;)

9. Las inversiones en que se materialice la reserva se podrán financiar mediante los contratos de arrendamiento financiero a los que se refiere el artículo 115 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, en cuyo caso la reducción en la base imponible quedará condicionada al ejercicio efectivo de la opción de compra.

10. Los sujetos pasivos deberán presentar un plan de inversiones para la materialización de la reserva que se deberá adjuntar a la declaración por el impuesto correspondiente al período impositivo en el que se practica la reducción prevista en este artículo.

(...;)

11. Los sujetos pasivos a que se refiere este artículo podrán llevar a cabo inversiones anticipadas, que se considerarán como materialización de la reserva para inversiones que se dote con cargo a beneficios obtenidos en el período impositivo en el que se realiza la inversión o en los tres posteriores, siempre que se cumplan los restantes requisitos exigidos en el mismo.

(...;)

12. La aplicación del beneficio de la reserva para inversiones será incompatible, para los mismos bienes y gastos, con las deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades reguladas en el capítulo IV del título VI del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, y con la deducción por inversiones regulada en el artículo 94 de la Ley 20/1991.

(...;)

13. Mientras no se cumpla el plazo de mantenimiento a que se refiere el apartado 8 de este artículo, los sujetos pasivos harán constar en la memoria de las cuentas anuales la siguiente información:

(...;)

14. (...;).

15. (...;)

16. La disposición de la reserva para inversiones con anterioridad a la finalización del plazo de mantenimiento de la inversión o para inversiones diferentes a las previstas en el apartado 4 de este artículo, así como el incumplimiento de cualquier otro de los requisitos establecidos en este artículo, salvo los contenidos en sus apartados 3, 10 y 13, dará lugar a que el sujeto pasivo proceda a la integración, en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes o en la cuota íntegra del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio en que ocurrieran estas circunstancias, de las cantidades que en su día dieron lugar a la reducción de aquélla o a la deducción de ésta, sin perjuicio de las sanciones que resulten procedentes.

(...;)

17. Constituyen infracciones tributarias graves los siguientes supuestos:

(...;).

18. Reglamentariamente se determinará la información que deban suministrar los sujetos pasivos que practiquen la reducción prevista en este artículo junto con la declaración por el Impuesto sobre Sociedades, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, con el objeto de verificar que el importe de las ayudas y beneficios obtenidos en relación con una misma inversión no excede de los límites establecidos en el apartado 14 de este ar­tícu­lo.

Reglamentariamente se determinarán los plazos y condiciones para que el sujeto pasivo notifique las inversiones efectuadas con cargo a la reserva regulada en este artículo para la adquisición de elementos de transporte marítimo o aéreo y las realizadas, en el sector de la transformación y comercialización de productos agrícolas, cuando, en este último caso, su importe sea superior a veinticinco millones de euros o el correspondiente a la cuota por los Impuestos que se hubieran devengado, cuando no hubieran sido de aplicación las medidas fiscales reguladas en esta Ley, supere los doce millones de euros."

"Los elementos patrimoniales en que se haya materializado la reserva para inversiones a que se refieren las letras A y C del apartado 4, así como los adquiridos en virtud de lo dispuesto en la letra D de ese mismo apartado, deberán permanecer en funcionamiento en la empresa del adquirente durante cinco años como mínimo, sin ser objeto de transmisión, arrendamiento o cesión a terceros para su uso. (...;)".

"Finalmente, también consideramos conforme el criterio de la Sala de instancia respecto de la no toma en consideración para la dotación de la RIC, del arrendamiento de activos para su explotación turística, pues es evidente que quien ejerce la actividad económica, y, en su caso, puede aprovechar los beneficios de la RIC, es la entidad cesionaria o arrendataria, mientras que la recurrente obtiene una renta derivada del arrendamiento de los 69 apartamentos de su propiedad, dentro del conjunto constituido por 221 apartamentos, que debe tributar como rendimiento de capital inmobiliario."

"(...;)

La entidad recurrente, alega la existencia de una actividad económica en el complejo turístico "..." desarrollada por la recurrente a través de la sociedad explotadora del mismo, XXX, SL. Invoca la Ley 7/1995, de 6 de abril, de Ordenación del Turismo en Canarias, que recoge el principio de unidad de explotación, debiendo tenerse en cuenta los fines que persigue la citada norma.

Es un hecho inconcuso que, la entidad tiene cedida la gestión del complejo turístico a la entidad XXX, SL, que es la sociedad que ejerce la actividad de explotación del referido complejo turístico, y la que, podría beneficiarse de las ventajas fiscales derivadas de dicha explotación.

En este sentido, los ingresos obtenidos por la entidad no derivan de la explotación del complejo turístico, sino del arrendamiento de la gestión y de la explotación del mismo a otra sociedad.

Por todo ello, la Sala entiende que la recurrente no ejerce o desarrolla una actividad económica, sin que a ello obste la regulación contenida en la Ley 7/1995, de 6 de abril, de Ordenación del Turismo en Canarias, que recoge el principio de unidad de explotación, pues no se trata de una norma fiscal que desplace la regulación general del Impuesto de Sociedades.

En este sentido, se ha de recordar que, aquí de lo que se trata es de la aplicación de un "beneficio fiscal" que, exige una interpretación restrictiva de la norma, conforme se desprende del art. 23.3. de la Ley General Tributaria, que impide la aplicación analógica de las momas "para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito...; de las exenciones" Por ello, se desestima el primer motivo de impugnación."

"(...;)

1- Que la reclamante cede en arrendamiento a la entidad PQ, S.A.:

a) Por un lado, los apartamentos sitos en el complejo GZ, que son de su propiedad que integran una unidad propia y susceptible de resultar turísticamente explotada libre de toda carga y gravamen inherente a la explotación turística.

b) Por otro lado, su posición contractual, en calidad de arrendataria, de los contratos que tenía suscrito con propietarios de la unidades alojativas (apartamentos) sitos en el citado complejo, comprometiéndose a comunicar a los citados propietarios la novación subjetiva acordada a fin de que prestaran su consentimiento, con la cesión y subrogación contractual, o bien, procedieran la resolución de aquellos contratos realizando una nueva contratación de las citadas unidades alojativas atendiendo al principio de unidad de explotación.

(Estipulación primera: objeto del contrato).

En definitiva, que reclamante realiza una cesión en bloque de las unidades alojativas precisas para el desarrollo de la actividad de explotación turística sin reserva de facultad alguna sobre la que se pudiera constatar su intervención en aquella actividad.

A mayor abundamiento, cabe destacar en el citado contrato se realiza una referencia explícita al principio de unidad de explotación, principio este, que resulta de aplicación a la explotación turística de los establecimientos alojativos, en sus distintas modalidades, a tenor de la Ley 7/1995, de 6 de abril, de Ordenación del Turismo de Canarias, en la que en su artículo 38 se define tal unidad de explotación, como: "2. (...) el sometimiento a una única empresa de la actividad de explotación turística alojativa en cada uno de los establecimientos, conjunto unitario de construcciones, edificios o parte homogénea de los mismos, cuyas unidades alojativas habrán de estar destinadas en su totalidad a la actividad turística a la que quedan vinculadas, procediendo la constancia registral de esta vinculación en los casos y términos previstos en la legislación específica sobre la materia" y que "la explotación turística comprende el desarrollo de todas aquellas actividades de gestión, administración y dirección comercial propias de la prestación del servicio de alojamiento turístico", lo que, per se, hace inviable la explotación turística conjunta de la reclamante (cedente) y cesionaria.

2- Que la renta que ha de satisfacer la cesionaria a la reclamante está sujeta a un sinfín de variables conocidas por las partes al momento de la suscripción del citado contrato (dispar rendimiento económico de la explotación turística entre las temporadas de invierno y verano) y otras que eventualmente puedan acontecer (crisis económica).

(Estipulación tercera: renta).

Sobre la base de la estipulación de referencia, y pese a las fluctuaciones de la renta pactada, no acabe apreciar, en su virtud, que la reclamante asumiera los riesgos empresariales derivados del desarrollo de una actividad económica de la explotación turística del complejo o riesgo empresarial, a posteriori, sino que la misma es el fruto de una negociación o decisión contractual, a priori, derivada del principio de la autonomía de la voluntad las partes (artículo 1255 del CC).

3- Que la arrendataria asume en exclusiva los gastos relativos a los suministros y aquellos otros necesarios para la explotación turística del complejo, sin sea preciso que esta rinda cuentas de los mismos a la arrendadora o que justifique su abono e, igualmente, asume el pago de los gastos devengados en concepto de cuotas comunitarias de los inmuebles objeto de contrato, aunque tal abono si requiere su justificación ante la arrendadora.

Que la arrendadora, únicamente asume los gastos correspondientes a los IBI de los inmuebles arrendados.

(Estipulaciones quinta y sexta)

Atendiendo a la distribución de los gastos expuesta no cabe colegir que la reclamante asumiera los riesgos empresariales derivados del desarrollo de una actividad económica de la explotación turística del complejo, ya que solo asume los gastos inherentes a su derecho de propiedad y se ve facultada para pedir rendición de cuenta en relación a tales gastos cuando son asumidos por la arrendataria, o dicho de otra forma, la distribución de los gastos expuesta evidencia que quien asume en exclusiva los gastos inherentes a la actividad de explotación turística del complejo es la cesionaria, quien además no ha de rendir cuentas a la reclamante sobre los mismos.

4- Que la arrendataria no podrá realizar obras sin expresa autorización y que al término del contrato las obras realizadas quedarán en beneficio de la propiedad, sin derecho a indemnización o compensación alguna por ello.

(Estipulación octava)

La meritada estipulación evidencia una vez más el control de la reclamante sobre su propiedad y no sobre la actividad económica de explotación turística, como sostiene de forma expresa en la alegación que nos ocupa.

5- Que la arrendataria manifiesta encontrarse en situación legal para poder llevar a cabo la prestación de explotación turística en el complejo, y manifiesta su intención de obtener de la Administración competente, a su nombre, la correspondiente autorización para la explotación turística del complejo objeto de contrato.

No obstante, lo anterior, la reclamante se obliga, en su caso, a suscribir cuantos documentos sean precisos o necesarios para que su autorización administrativa pueda ser utilizada por la arrendataria para la explotación turística de los inmuebles arrendados; obligándose a su vez ésta a su retomo a favor de la arrendadora a la finalización o resolución del presente contrato, suscribiendo cuantos documentos sean precisos o necesarios para ello.

(Estipulación séptima)

La estipulación de referencia viene a reforzar que la reclamante no coexiste con la cesionaria en el desarrollo actividad económica de explotación turística porque de lo contrario no estaría en disposición de realizar la cesión de su autorización administrativa para el desarrollo de aquella.

6- Que la arrendadora o cedente, esto es, la reclamante, "deja en la fecha de entrada en vigor del contrato de prestar servicios directamente como empresa explotadora del complejo GZ", por lo que, cede su posición contractual en las relaciones laborales con el personal fijo afecto a dicho complejo turístico a la arrendataria o cesionaria, quien se subroga en la citada posición contractual.

(Estipulación décimo primera)

En definitiva, que la ahora reclamante realiza una cesión en bloque de los recursos humanos precisos para el desarrollo de la actividad de explotación turística sin reserva de facultad alguna sobre la que se pudiera constatar su intervención en aquella actividad y de lo que cabe colegir una vez más que desde la fecha de entrada en vigor del contrato de referencia deja de prestar servicios como empresa explotadora del complejo tal y como expresamente afirma en la estipulación de referencia.

Nótese, que ante la claridad de los términos de un contrato de referencia y del que no cabe deducir dudas sobre la intención de las partes contratantes, se ha de realizar una interpretación literal del mismo (artículo 1281 a 1289 CC)

(...;)".

"TERCERO:

(...;)

En nuestro caso, la Sociedad cuenta con un trabajador (D. Bts) a tiempo completo (40 horas semanales), que gestiona la actividad de arrendamiento. Actividad que, por lo demás, cuenta con once naves industriales afectas a la actividad.

También cuestiona la Administración demandada la necesidad de contar con dicho trabajador, entendiendo que su contratación lo ha sido para satisfacer la necesidad del cumplimiento de un requisito formal, pero nada más. Se pasa por alto que el alto número de inmuebles arrendado (11 naves industriales) por si solo, atendiendo a la corriente jurisprudencia en relación al número de inmuebles afectos a la actividad, justificaría la necesidad de contar con un trabajador a jomada completa). [...]

Por último, en cuanto a las funciones de la persona contratada para la gestión de la actividad, señala el Letrado de la Comunidad que "Don Bts no está dedicado en exclusividad a la actividad de arrendamiento de XZ S.L. (llevanza de la contabilidad de WM y persona de contacto para varios modelos de obligaciones tributarias diferentes), lo que implica que no soporta una carga de trabajo que le impida realizar otras actividades ajenas a la de arrendamiento de XZ S.L".

(...;)

En cualquier caso, se obvia que en el expediente instruido a XZ, S.L. quedó acreditado que el empleado, Don Bts, realizaba directamente, al menos, las siguientes funciones para asegurar el buen desenvolvimiento de la actividad:

i. La preparación, emisión y envío mensual de las facturas de arrendamiento.

ii. Control de los ingresos en las cuentas bancarias indicadas en las facturas.

iii. Reclamación de atrasos u otras cantidades pendientes de pago.

iv. Cálculo y repercusión a los arrendatarios del IGIC conforme al tipo vigente en cada periodo.

v. Presentación de las autoliquidaciones periódicas del IGIC.

vi. Llevanza de los libros registro de facturas emitidas/recibidas.

vii. Llevanza de la contabilidad (apuntes contables ingresos y gastos).

viii. Cálculo anual de amortización de cada inmueble.

ix. Formulación y presentación de cuentas anuales en el registro mercantil.

x. Revisión, gestión y pago de los tributos periódicos correspondientes a los inmuebles.

xi. Atención a las reclamaciones de los arrendatarios relativas al inmueble y comunicación a estos de cualquier incidencia que pudiera afectarles.

xii. Gestión de las pólizas de seguro.

xiii. Revisión periódica del importe de los arrendamientos y comunicación a los arrendatarios.

xiv. Redacción y supervisión de los contratos de arrendamiento.

xv. Búsqueda de nuevos inquilinos.

xvi. Resolución de los contratos de arrendamiento.

xvii. Trámites en los diferentes Organismos Públicos (Ayuntamiento de ..., Gobierno de Canarias, etc).

xviii. Trámites con los proveedores de servicios (agua, luz...).

Además, como ya se puso de manifiesto, la Inspección de Tributos ya (sic) comprobó la efectiva realización de la actividad de arrendamiento de bienes inmuebles en un procedimiento anterior (en concreto, relativo al ejercicio 2007), que concluyó con la suscripción del Acta de Conformidad A01-...63 (obra en el expediente). En dicho período, la situación de XZ, S»L. era la misma que en el ejercicio 2010. La compañía ¿ concluye así la representación procesal del Sr. Axy¿ contaba con 11 naves (la última de ellas adquirida en este mismo año), las cuales se destinaban a su arrendamiento.».

"La combinación entre la simultánea falta de acreditación jurídica y fáctica produce que no pueda darse por cumplido el requisito de disponer de un local para el desarrollo de la actividad de arrendamiento en los momentos temporales relevantes del análisis, y mucho menos que, incluso si concedemos que se dispone de él, lo haya sido de forma exclusiva como exige la norma.".

"Este órgano, tras la valoración conjunta de la prueba practicada en sede de la presente reclamación concluye que no resulta acreditada la existencia de la necesaria carga de trabajo que justificara que aquella contratación no constituyera una mera formalidad; es más, la reclamante sostiene lo innecesario de su concurrencia, aunque posteriormente, defiende su existencia justificando incluso la necesaria apreciación de aquella en el seno de un grupo de entidades".

"Artículo 27. Reserva para inversiones en Canarias.

...

12. La aplicación del beneficio de la reserva para inversiones será incompatible, para los mismos bienes y gastos, con las deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades reguladas en el capítulo IV del título VI del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, y con la deducción por inversiones regulada en el artículo 94 de la Ley 20/1991."