<<En el acuerdo de derivación impugnado, según la información de la que dispone, la Administración señala que la entidad deudora cesó en el desarrollo normal de sus actividades empresariales como muy tarde a finales de 2015, momento en el que se producen los siguientes hechos: 1) La última autoliquidación presentada con ingreso fue en el cuarto trimestre del ejercicio 2013, en concreto el 4T del modelo 111 de retención a trabajadores. A partir de dicho ejercicio la única autoliquidación presentada corresponde al 1T IVA MOD 303 ejercicio 2014, con solicitud de aplazamiento, y desde entonces no se ha presentado ninguna autoliquidación de ningún impuesto; 2) Tiene imputadas y declaradas compras y ventas en el ejercicio 2014, (MOD. 347) y en el ejercicio 2014 tiene imputadas compras en el 4T trimestre del ejercicio 2014; 3) La sociedad no tiene trabajadores desde el año 2013; 4) La última declaración por el Impuesto de Sociedades presentada corresponde al ejercicio 2012. De todo lo anterior cabe concluir que la situación de paralización es indefinida e irreversible.

No consta en el expediente documental alguna que permita a esta instancia contrastar los datos afirmados por la Administración y que el reclamante niega. El carácter genérico de las afirmaciones vertidas por la Administración y la ausencia en el expediente de la documental en el que las mismas se sustentan, impide a este Tribunal hacer el mas mínimo razonamiento en cuanto a la verificación del cese de la sociedad, del que no pone en duda que la Administración tenga indicios más que razonables, pero que al no ser compartidos con el mismo le impide hacer la labor revisora que de la gestión recaudatoria tiene encomendada. Tales omisiones, así como las contradicciones en que incurre el expediente, al verter de forma categórica afirmaciones tales como que la última declaración presentada por el Impuesto sobre Sociedades corresponde al ejercicio 2012, cuando el reclamante aporta, la presentación en plazo de las declaraciones correspondientes a los ejercicios 2013, 2014, 2015, 2016 y 2017 (aun cuando las mismas tienen resultado negativo), o que desde el ejercicio 2014 no presenta ninguna autoliquidación por ningún impuesto, de los que el reclamante señala los archivos de presentación a efectos probatorios, unido a la falta de una mayor actividad investigadora por parte de la Administración tributaria, que hubiera llevado a este Tribunal, con toda probabilidad a un pronunciamiento distinto, hace que ante meras afirmaciones genéricas y carentes de todo rigor documental, no pueda afirmar de forma razonada que la sociedad deudora haya cesado de forma completa, irreversible y definitiva. Siendo tal cese un requisito esencial en el que se sustenta el presente expediente de responsabilidad y correspondiendo a la Administración acreditar tales extremos y puesto que no lo hace, este Tribunal, sin hacer pronunciamiento alguno respecto del resto de las alegaciones planteadas por el reclamante, debe anular el acuerdo de derivación impugnado por falta de acreditación del cese en la actividad de la sociedad deudora.

Por lo expuesto

Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR la presente reclamación, anulando los actos impugnados>>

Resolución TEAR de Andalucía impugnada RG 11/0016/2022 de fecha 21/04/2023

<<El artículo 66 del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, tras disponer en su apartado 1 que "los actos resolutorios de los procedimientos de revisión serán ejecutados en sus propios términos" y establecer en su apartado 3 que "cuando se resuelva sobre el fondo del asunto y en virtud de ello se anule total o parcialmente el acto impugnado, se conservarán los actos y trámites no afectados por la causa de anulación, con mantenimiento íntegro de su contenido" dispone en su apartado 4 que "no obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, cuando existiendo vicio de forma no se estime procedente resolver sobre el fondo del asunto, la resolución ordenará la retroacción de las actuaciones, se anularán todos los actos posteriores que traigan su causa en el anulado y, en su caso, se devolverán las garantías o las cantidades indebidamente ingresadas junto con los correspondientes intereses de demora."

En el presente caso, la resolución dictada por este Tribunal en 21 de octubre de 2020, lejos de apreciar la concurrencia de vicios formales en el acuerdo allí impugnado que desaconsejaran un pronunciamiento de fondo y determinasen la necesidad de retrotraer las actuaciones en los términos señalados en la norma citada y en el art. 239.3 de la Ley General Tributaria, concluyó que la Administración, obligada a acreditar la concurrencia de los presupuestos de hecho de la responsabilidad declarada a cargo del reclamante, no había aportado prueba de uno de dichos hechos (el cese de hecho de la entidad deudora en su actividad económica), sin que, habiendo recaído resolución en la que se considera no acreditado este extremo, pueda la Administración volver sobre sus pasos para acopiar las pruebas que en su día no aportó pese a encontrarse a su disposición.

Si la Administración consideró que concurrían en el interesado los presupuestos de la responsabilidad subsidiaria establecida en el artículo 43.1.b) de la Ley General Tributaria, debió acreditar su concurrencia en el acuerdo primeramente dictado, de manera que no siendo el motivo que llevó a este Tribunal a anular dicho acuerdo la apreciación de alguna infracción procedimental o de falta de motivación causante de indefensión sino la falta de prueba de los hechos en que sustentó su decisión, no cabía iniciar un nuevo procedimiento sobre la base de los mismos hechos que se consideraron no acreditados, debiendo consecuentemente anularse el acuerdo aquí impugnado al margen de cualquier otra consideración.

Por lo expuesto Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR la presente reclamación, anulando los actos impugnados>>

Resolución TEAC 15 de julio de 2016, recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio 00-04562-2014:

<<el TEAR no tenía la obligación de pedir que se completara el expediente. Y llegados a este punto, debe recordarse que la falta de inclusión en el expediente de los documentos en los que la Administración ha fundamentado su regularización no entiende este TEAC que constituya un mero defecto formal, sino una falta de justificación de la realización del hecho imponible o de su dimensión económica, extremos cuya prueba recae sobre la Administración, lo que constituye un defecto material o sustantivo que da lugar a la anulación de la liquidación sin orden de retroacción. Y todo ello sin perjuicio, en su caso, de la posibilidad de que la Administración pudiera iniciar un nuevo procedimiento. Este criterio ya ha sido manifestado por este TEAC en resoluciones anteriores; baste citar, por todas, la resolución 00/02202/2007 de fecha 26 de marzo de 2009, donde se fijan límites a la declaración de retroacción de actuaciones. En el siguiente sentido: finalizado el procedimiento de comprobación, los Tribunales Económico Administrativos, en el supuesto de considerar que los órganos de aplicación de los tributos no han probado en el expediente los hechos en que basa su regularización, resolviendo sobre cuestiones de fondo, sólo procede que los Tribunales Económico-Administrativos declaren la anulación de la liquidación impugnada, sin que quepa pronunciamiento alguno sobre retroacción de actuaciones que podría suponer, además de establecer una prórroga indebida respecto a un procedimiento ya concluido, una peor situación en el obligado tributario>>.

<<La doctrina jurisprudencial de la que damos cuenta entendemos que no es aplicable al presente caso.

Es cierto que se anulan en dos ocasiones las providencias de apremio por no haber notificado en legal forma la denegación de la solicitud de aplazamiento de la deuda tributaria. Pero contrariamente a lo que sucede en los supuestos contemplados no estamos en fase de liquidación del tributo, de manera que la insistencia de la Administración tributaria en cuestionar la autoliquidación practicada por el recurrente pueda afectar a la seguridad jurídica, que queda en un limbo jurídico al desconocer cuál es la deuda tributaria a la que deberá hacer frente o al principio de proporcionalidad en el ejercicio de la potestad de liquidación.

No se afecta el principio de seguridad jurídica en tanto que la deuda tributaria ya ha sido determinada, y de lo que se trata es de fijar las condiciones para el pago de la misma>>

<<El fundamento de la responsabilidad en el ámbito tributario se asienta sobre la recaudación de la deuda, con respaldo constitucional, art. 31 de la CE. Resultan, pues, legítimos y correctos desde el prisma constitucional y legal la autorización de mecanismos tendentes a la efectividad de la recaudación de la deuda tributaria nacida, entre estos mecanismos cabe reconocer la figura de la responsabilidad, si la seguridad del cobro de la deuda está ya garantizado, por quien es directamente obligado por la deuda, que debe responder en primer lugar de la deuda tributaria, pierde su fundamento dicha figura de la responsabilidad. En estas circunstancias pierde su utilidad y con ello su propio fundamento, pues si la deuda está garantizada, si su cobro es seguro por aquel sobre el que recae directa y principalmente el deber de contribuir, la relación de dependencia en cuanto a la garantía de la deuda desaparece. A lo dicho nada se añade ni resta el que se reconozca el carácter autónomo del procedimiento de derivación de responsabilidad, procedimiento que es de recaudación, porque esta autonomía cabe predicarla, aparte de sus secuencias formales, en relación con la recaudación de la deuda principal, si esta desaparece, por ejemplo mediante el pago, o, como en este caso, se asegura mediante la garantía de su cobro, el propio procedimiento y sus consecuencias queda condicionado por una circunstancias que inciden en su fundamento legal>>

<<SÉPTIMO. La doctrina jurisprudencial.

En definitiva, hemos de fijar como doctrina jurisprudencial que la declaración de responsabilidad solidaria por la causa prevista en el art. 42.2.a) LGT no tiene naturaleza sancionadora y, por tanto, no es de aplicación el principio en bis in ídem que impera en el derecho sancionador. La conformidad a Derecho de un ulterior acuerdo de derivación de responsabilidad solidaria por la causa del art. 42.2.a) LGT cuando una previa resolución económico-administrativa ha dejado sin efecto el primero, debe examinarse conforme a nuestra jurisprudencia relativa a la ejecución de las resoluciones económico-administrativas.

Es conforme a Derecho un segundo acuerdo de declaración de responsabilidad solidaria por la causa del art. 42.2.a) LGT, culminando un nuevo procedimiento seguido tras la anulación, por defectos de orden formal, de un primer acuerdo de derivación de responsabilidad solidaria basado en el mismo precepto.

La sentencia recurrida debe ser confirmada, dado que la solución desestimatoria que alcanza es conforme con la doctrina jurisprudencial expuesta, pues aunque no rechaza explícitamente el carácter sancionador de la declaración de responsabilidad solidaria ex art. 42.2.a) LGT, su pronunciamiento es acertado pues no admite que en el caso concreto pudiera operar tal principio, por lo que, dado el efecto útil del recurso de casación, su pronunciamiento desestimatorio debe ser mantenido. Por lo demás, las condiciones y presupuestos para tal modalidad de responsabilidad fueron examinados por la resolución del TEAR y la sentencia, que ratificó la concurrencia de todos y cada uno de los requisitos, sin que tal cuestión haya sido cuestionada ni admitida en casación>>

<<Respuesta a la cuestión interpretativa planteada en el auto de admisión.

Con las consideraciones efectuadas en los fundamentos anteriores estamos en disposición de dar respuesta a la cuestión de interés casacional en los términos

En que ha sido "reformulada" por esta Sala, consistente en determinar si puede la Administración "reiterar" el acto de declaración de responsabilidad, llevando a cabo una nueva declaración de responsabilidad en la que se "revise" el importe del alcance de la derivación de responsabilidad en relación con la liquidación -en este caso por IVA-, con la posibilidad de practicar nuevos cálculos, en tanto no haya prescrito el derecho de la Administración a exigir el pago de la deuda y respetando el principio de "reformatio in peius".

La respuesta, partiendo del carácter autónomo del procedimiento de derivación de responsabilidad, lo que implica que no hay una extensión de los efectos de los recursos o de las reclamaciones entre el responsable derivado y el deudor principal, pues, como se ha expuesto, el procedimiento de derivación de responsabilidad es autónomo respecto del seguido frente al deudor principal, ha de ser que en los supuestos de anulación de una declaración de derivación de responsabilidad subsidiaria por un tribunal económico administrativo, la Administración puede, en ejecución de dicha resolución, dictar un nuevo acto de declaración de responsabilidad en los términos legalmente procedentes, en tanto no haya prescrito su derecho a exigir el pago de la deuda y respetando el principio de "reformatio in peius", siendo el órgano competente para la ejecución el que hubiera dictado el acto de cuya ejecución se trate, en este caso, el órgano de recaudación que dictó el acto de derivación de responsabilidad>>

<<Podemos pues concluir de forma resumida respecto a las cuestiones planteadas, en aras de poder afrontar la solicitud de unificación de doctrina planteada, del siguiente modo:

1. El defecto de liquidación consistente en practicar liquidaciones anuales en lugar de trimestrales comporta un defecto de naturaleza material.

2. Los Órganos económico-administrativos no están obligados a pronunciarse sobre la retroacción fuera de los supuestos de defectos formales que puedan provocar indefensión.

3.En caso de previa anulación de liquidación por los órganos de revisión, la Administración tributaria conserva la acción para practicar liquidación tributaria y para realizar cuantas actuaciones sean necesarias para ello en cumplimiento de sus fines con los límites a su actuación derivados de la prescripción y de la prohibición de reformatio in peius>>

<<Como colofón de lo expuesto, hemos de concluir que la sentencia recurrida es errónea en cuanto en cuanto deniega la posibilidad de que la Administración, en ejecución de aquella sentencia firme que anuló el primer acuerdo de derivación de responsabilidad solidaria, pudiera reiniciar aquel procedimiento, con sujeción en todo caso a las normas sobre ejecución de sentencias, puesto que tal conclusión es contraria a la interpretación jurisprudencial fijada y a su calificación como actividad inserta en el ámbito de la ejecución de sentencias. Sin embargo, su pronunciamiento de fondo estimatorio, con anulación parcial del acuerdo de derivación de responsabilidad solidaria, es acertado, pues el Ayuntamiento de Azuqueca de Henares ha reiterado por al menos una vez más el mismo procedimiento de derivación de responsabilidad solidaria, incurriendo en los mismos defectos que, en su momento determinaron la anulación del primer expediente de derivación, y, conforme hemos declarado en nuestra STS 441/2021, cit., la actividad de ejecución de sentencia incorrectamente realizada no permite otorgar a la Administración un reiterado derecho a reiniciar indefinidamente aquel procedimiento en que se apreció el vicio determinante de la anulación (...) la doctrina legal fijada en la STS de 19 de noviembre de 2012, cit., ha sido recogida y compendiada en posteriores sentencias de las que cabe citar la STS de 22 de diciembre de 2020 (recurso de casación 2931/2018) en la que se declara como doctrina jurisprudencial cuanto sigue: "[...]

"a) Los actos dictados por la Administración tributaria en ejecución de una resolución judicial que se limita a anular una liquidación tributaria por falta de motivación, sin abordar el fondo del asunto, suponen una retroacción de actuaciones -al margen de que se ordene ésta formalmente en el fallo-, formando parte del mismo procedimiento de gestión en el que tuvo su origen el acto administrativo anulado por aquélla.

b) La ejecución de las sentencias judiciales se rige por mandado por el artículo 117.3 CE, en relación con los artículos 103 y siguientes LJCA. La regulación administrativa que complementa el régimen procesal de la ejecución resulta aplicable en la medida en que no se oponga a la LJCA.

c) En función del alcance del fallo y el contenido de la sentencia anulatoria, pueden producirse diversas situaciones en la ejecución. En particular, habida cuenta de que la anulación por motivos formales produce la retroacción de actuaciones, lo que procede es que se vuelva al procedimiento para que se subsane el vicio formal, momento en el que debe continuar el procedimiento dirigido a dictar la liquidación dentro del plazo que resta [...]".

Y en la misma línea y por su relevancia para el caso que nos ocupa, es oportuno traer aquí el criterio jurisprudencial recogido en la sentencia STS 441/2021, de 25 de marzo (recurso de casación 3607/2019) que, luego de ratificar la anterior doctrina jurisprudencial ya expuesta, añade que "[...] conforme a nuestra doctrina reiterada, no cabe conferir a la Administración un repetido derecho a equivocarse, sino que sólo se admite, por vía judicial, una única oportunidad de rectificar sus fallos, sustantivos o formales, es de añadir, una vez más, que dentro del seno de la ejecución de la sentencia [...]".

Esta doctrina jurisprudencial, debe ser ahora reiterada, con remisión a la establecida en las sentencias citadas>>

Artículo 41 LGT. Responsabilidad tributaria :

<<1. La ley podrá configurar como responsables solidarios o subsidiarios de la deuda tributaria, junto a los deudores principales, a otras personas o entidades. A estos efectos, se considerarán deudores principales los obligados tributarios del apartado 2 del artículo 35 de esta ley.

2. Salvo precepto legal expreso en contrario, la responsabilidad será siempre subsidiaria.

3. Salvo lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 42 de esta Ley, la responsabilidad alcanzará a la totalidad de la deuda tributaria exigida en período voluntario.

Cuando haya transcurrido el plazo voluntario de pago que se conceda al responsable sin realizar el ingreso, se iniciará el período ejecutivo y se exigirán los recargos e intereses que procedan.

4. La responsabilidad no alcanzará a las sanciones, salvo las excepciones que en esta u otra ley se establezcan.

(...)

5. Salvo que una norma con rango de ley disponga otra cosa, la derivación de la acción administrativa para exigir el pago de la deuda tributaria a los responsables requerirá un acto administrativo en el que, previa audiencia al interesado, se declare la responsabilidad y se determine su alcance y extensión, de conformidad con lo previsto en los artículos 174 a 176 de esta ley. Con anterioridad a esta declaración, la Administración competente podrá adoptar medidas cautelares del artículo 81 de esta ley y realizar actuaciones de investigación con las facultades previstas en los artículos 142 y 162 de esta ley.

La derivación de la acción administrativa a los responsables subsidiarios requerirá la previa declaración de fallido del deudor principal y de los responsables solidarios.

6. (...)>>

Artículo 174 LGT. Declaración de responsabilidad :

<<1. La responsabilidad podrá ser declarada en cualquier momento posterior a la práctica de la liquidación o a la presentación de la autoliquidación, salvo que la ley disponga otra cosa.

2. En el supuesto de liquidaciones administrativas, si la declaración de responsabilidad se efectúa con anterioridad al vencimiento del período voluntario de pago, la competencia para dictar el acto administrativo de declaración de responsabilidad corresponde al órgano competente para dictar la liquidación. En los demás casos, dicha competencia corresponderá al órgano de recaudación

3. El trámite de audiencia previo a los responsables no excluirá el derecho que también les asiste a formular con anterioridad a dicho trámite las alegaciones que estimen pertinentes y a aportar la documentación que consideren necesaria.

4. El acto de declaración de responsabilidad será notificado a los responsables. El acto de notificación tendrá el siguiente contenido:

a) Texto íntegro del acuerdo de declaración de responsabilidad, con indicación del presupuesto de hecho habilitante y las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto.

b) Medios de impugnación que pueden ser ejercitados contra dicho acto, órgano ante el que hubieran de presentarse y plazo para interponerlos.

c) Lugar, plazo y forma en que deba ser satisfecho el importe exigido al responsable.

5. En el recurso o reclamación contra el acuerdo de derivación de responsabilidad podrá impugnarse el presupuesto de hecho habilitante y las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto, sin que como consecuencia de la resolución de estos recursos o reclamaciones puedan revisarse las liquidaciones que hubieran adquirido firmeza para otros obligados tributarios, sino únicamente el importe de la obligación del responsable que haya interpuesto el recurso o la reclamación.

No obstante, en los supuestos previstos en el apartado 2 del artículo 42 de esta Ley no podrán impugnarse las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto, sino el alcance global de la responsabilidad. Asimismo, en los supuestos previstos en el citado apartado no resultará de aplicación lo dispuesto en el artículo 212.3 de esta Ley, tanto si el origen del importe derivado procede de deudas como de sanciones tributarias.

6. El plazo concedido al responsable para efectuar el pago en período voluntario será el establecido en el apartado 2 del artículo 62 de esta ley.

Si el responsable no realiza el pago en dicho plazo, la deuda le será exigida en vía de apremio, extendiéndose al recargo del período ejecutivo que proceda según el artículo 28 de esta ley>>

Artículo 176 LGT. Procedimiento para exigir la responsabilidad subsidiaria.

<<Una vez declarados fallidos el deudor principal y, en su caso, los responsables solidarios, la Administración tributaria dictará acto de declaración de responsabilidad, que se notificará al responsable subsidiario>>.

Artículo 43 LGT. Responsables subsidiarios.

1. Serán responsables subsidiarios de la deuda tributaria las siguientes personas o entidades:

a) (...)

b) Los administradores de hecho o de derecho de aquellas personas jurídicas que hayan cesado en sus actividades, por las obligaciones tributarias devengadas de éstas que se encuentren pendientes en el momento del cese, siempre que no hubieran hecho lo necesario para su pago o hubieren adoptado acuerdos o tomado medidas causantes del impago>>

STS de 9 de mayo de 2013, recurso de casación 6329/2010:

<<Ante la ausencia de definición normativa del concepto "cese de actividades", se han generalizado las posiciones doctrinales y jurisprudenciales según las cuales el cese de actividad que integra el presupuesto de responsabilidad del artículo 40.1, párrafo segundo, de la LGT/1963 constituye un concepto fáctico, no jurídico ni formalista, consistente en una situación de hecho caracterizada por la paralización material de la actividad mercantil societaria en el tráfico o mercado, sin que se produzca, conforme a Derecho, la extinción y desaparición de la entidad, la cual conserva intacta su personalidad jurídica. El cese de actividades ha de ser completo, definitivo e irreversible, no bastando una cesación meramente parcial o la suspensión temporal de las actividades.

La exigencia de paralización de la actividad mercantil ha de matizarse en cada caso al objeto de evitar posibles conductas fraudulentas, por lo que el cese no puede identificarse siempre con la desaparición integra de todo tipo de actuación, pudiendo apreciarse el mismo en aquellos supuestos en que, a fin de eludir las responsabilidades que pudieran resultar exigibles en el pago de las deudas tributarias, se simule la existencia de cierta actividad o se mantenga un nivel mínimo de actuaciones derivado de la simple inercia del tráfico comercial".

En cuanto a su acreditación, esta misma sentencia señala:

La doctrina jurisprudencial recogida anteriormente, exige que tal cese que tiene un contenido fáctico, no jurídico, careciendo por tanto de contenido formalista, siendo necesario únicamente que la cesación en la actividad sea completa y presumiblemente irreversible, lo que debe quedar probado en el expediente por los órganos administrativos.

(...)

La doctrina exige una prueba material, cuya carga corresponde a la Administración, del cese de la actividad y considera suficiente que el cese sea presumiblemente irreversible.

El medio de prueba de presunción es admitido por nuestro ordenamiento jurídico en el artículo 386 de la LEC, en la que partiendo de un hecho demostrado a través de las pruebas practicadas en autos y desde él siguiendo las reglas del criterio humano, se establece un enlace preciso y directo que permita concluir en el hecho que se ha de tener como definitivo y decisorio en la cuestión planteada, siendo, por tanto, la consecuencia extraída el resultado de un proceso deductivo (sentencias del Tribunal Supremo de 14 de abril de 1958 , 28 de junio de 1961 , 9 de enero de 1985 , 30 de junio de 1988 y 30 de marzo de 2001 ).

A la vista de la curva descendente de la actividad mercantil de la empresa ..., desde el ejercicio 1996 a 2000, se llega fácilmente a la conclusión que el cese de la actividad iba a ser irreversible, pues el repunte que tiene en los años 2000 y 2001, es consecuencia únicamente de la venta de los pocos activos que le quedaba a la sociedad, para llegar a desaparecer de hecho, sin cumplir con las obligaciones legales de proceder a la disolución y liquidación de la sociedad>>

Resolución TEAC de 19/01/2022 (RG 746/2019):

<<Este Tribunal ha venido considerando que el cese de actividad que requiere la Ley, no puede identificarse con la desaparición integra de toda actuación pues a poco complejo que sea el ámbito en que una empresa se mueve, la simple inercia del tráfico comercial mantiene necesariamente un nivel mínimo de actuaciones que no es incompatible con el cese de actividad a los efectos de la de la LGT (resoluciones de 30 de enero de 1.998 RRGG 5748, 5749, 5750 y 5751/1995, así como también de 7 de junio de 2000, RG 4701/1999)>>

Resolución TEAC de 26/04/2018, RG 2414/2016:

<<A los efectos de la responsabilidad subsidiaria regulada en el artículo 43.1.b) de la Ley General Tributaria, de acuerdo con la jurisprudencia del Tribunal Supremo, el cese de actividades ha de ser completo, definitivo e irreversible, no bastando una cesación meramente parcial o la suspensión temporal de las actividades. No obstante, la exigencia de paralización de la actividad mercantil ha de matizarse en cada caso al objeto de evitar posibles conductas fraudulentas, por lo que el cese no puede identificarse siempre con la desaparición íntegra de todo tipo de actuación, pudiendo apreciarse el mismo en aquellos supuestos en que, a fin de eludir las responsabilidades que pudieran resultar exigibles en el pago de las deudas tributarias, se simule la existencia de cierta actividad o se mantenga un nivel mínimo de actuaciones derivado de la simple inercia del tráfico comercial. El cese de las actividades de una entidad mercantil, sin perjuicio de que pudiera ser un cese jurídico es, en la mayoría de la ocasiones, un cese de hecho, es decir, un elemento fáctico deducido de indicios que hacen presumir una inactividad, los cuales, entre otros, pueden ser la falta de actividad en las instalaciones, abandono del domicilio social, disminución significativa de compras y ventas, baja de trabajadores, falta de presentación de autoliquidaciones, presentación con resultados negativo o con importante disminución de sus importes, cancelación de cuentas bancarias, baja a efectos del IAE, etc. Muchas son las sentencias que no sitúan este cese de hecho en un momento temporal concreto, sino a lo largo de un ejercicio, acorde con las circunstancias que, a través del mecanismo de la prueba, dejan constancia de esta ausencia de actividad. Entre otras, podemos citar la sentencia del Tribunal Supremo de 24.01.2017 (Rec. 3034/2015). Y siendo varias las actividades en las que una entidad figura dada de alta en el IAE, si la baja en este impuesto es uno de los indicios de los que se desprende el cese de hecho, pueden llegar a existir varias fechas de cese respecto de cada una de las actividades>>

STS de 07/03/2023 (recurso de casación nº 4926/2021):

<<Continúa el auto (de admisión) reflejando la jurisprudencia de esta Sala en relación con el artículo 43.1.b) LGT: "[...] En efecto, la Sección Segunda de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo se ha pronunciado en diversas ocasiones en relación con el supuesto de responsabilidad tributaria hoy controvertido ( artículo 43.1.b) LGT), así como su precedente (artículo 40.1, 2º, LGT de 1963). En dichos pronunciamientos se ha señalado, entre otras cuestiones y a los efectos que ahora interesan, que la responsabilidad tributaria contemplada en dicho precepto es de carácter subjetivo por lo que resulta exigible la existencia de una conducta al menos negligente del administrador. La sentencia de 4 de octubre de 2016 (RCUD nº 3215/2015), FJ 6º, indica en este sentido:

"[...] la responsabilidad del administrador no puede entenderse en los supuestos de cese en la actividad de la entidad de forma objetiva, ya que dicha responsabilidad no puede derivar sólo de la existencia de unas deudas tributarias, sino que la misma ha de tener su fundamento en la conducta al menos negligente del administrador que omite la diligencia precisa para poner a la sociedad en condición de cumplir las obligaciones tributarias pendientes y, en su caso, llevar a efecto la disolución y la liquidación de la sociedad, haciéndose partícipe con la sociedad del incumplimiento de la obligación tributaria, debiendo predicarse la negligencia no respecto del cumplimiento de las obligaciones en el momento en que estas surgen sino respecto de la conducta posterior. Es pues, necesario que se haya producido por parte del administrador de la sociedad una omisión de la diligencia precisa para llevar a efecto la disolución y liquidación ordenada de aquella. La conducta reprochable consiste en el conocimiento de la existencia de deudas pendientes con la Hacienda sin que adopten las medidas necesarias para que una vez que la sociedad cesa en el ejercicio de su actividad de manera definitiva aseguren los derechos de los acreedores sociales entre los que se encuentran naturalmente la Hacienda. Esta Sala en su sentencia de 22 de septiembre de 2008 (casa. unif. doctrina 40/2004) ha afirmado que la LGT 58/2003 ha remarcado la idea de que para exigir la responsabilidad del administrador en estos casos de responsabilidad subsidiaria se precisa de una concreta conducta obstativa para el pago de las deudas tributarias pendientes". En relación con la omisión de la diligencia debida, la sentencia de 9 de mayo de 2013 (rec. 6329/2010) FJ 4º.4, indica: "Nos encontramos así ante un supuesto de derivación de responsabilidad tributaria al administrador social, por la vía del artículo 40.1°, párrafo 2°, de la Ley General Tributaria de 1963, esto es, por haberse producido un cese de facto, desordenado, de la actividad social, existiendo deudas pendientes frente a la Hacienda Pública, sin que el administrador --en este caso administrador único-- de la sociedad deudora hubiera siquiera intentado esa ordenada liquidación de la sociedad, acudiendo incluso, si ello hubiera sido preciso, al correspondiente expediente concursal. Nuestra legislación mercantil obliga al administrador social a procurar por todos los medios a su alcance la disolución y liquidación ordenada de la sociedad cuando concurra causa de disolución, así como a procurar la declaración de la sociedad en concurso (anteriormente en suspensión de pagos o quiebra según procediera) si el déficit patrimonial obligara a dicha medida complementaria, debiendo a estos efectos el administrador social convocar la correspondiente Junta de Accionistas o Socios. La culpa del administrador social que legitima la exigencia de responsabilidad al mismo para el pago de todos los conceptos adeudados por la sociedad frente a la Hacienda Pública, no es, como en el supuesto del párrafo 1° del artículo 40.1 de la Ley General Tributaria, la concurrencia de culpa en la comisión de la infracción (sin perjuicio de que esta culpa pueda concurrir en la misma persona, máxime en un caso como el que nos ocupa en el que era administrador único de la entidad), sino la culpa implícita en haber permitido un cese de facto desordenado de la actividad social, existiendo deudas pendientes frente a la Hacienda Pública, incumpliendo las obligaciones y responsabilidades que tanto la ley mercantil como la ley fiscal establecen para estos supuestos respecto de los administradores">>

Resolución TEAC de 15/10/2024 (RG 8680/2021):

<<En lo relativo a la naturaleza sancionadora del artículo 42.1.a) de la LGT de 2003, son varios los pronunciamientos del Tribunal Supremo en los que se reconoce tal naturaleza sancionadora del precepto en cuestión

En efecto, en Sentencia de fecha 07/02/2023 en el recurso de casación 109/2021, nuestro Alto Tribunal indica:

<<La Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo se ha pronunciado de manera recurrente, reconociendo la naturaleza sancionadora de la derivación de responsabilidad prevista en el art. 42.1.a de la LGT, y lo ha hecho en consonancia con la doctrina del Tribunal Constitucional contenida en las Sentencias 76/1990, de 26 de abril y 85/2006, de 27 de marzo.

Así en Sentencia 76/1990, de 26 de abril, analizando los arts. 38.1 -actual art. 42.1.a) -y 77.1 Ley 230/1963, el Tribunal Constitucional- concluyó lo siguiente:

"... el precepto no consagra, como ya se ha dicho, una responsabilidad objetiva, sino que la responsabilidad solidaria allí prevista se mueve en el marco establecido con carácter general para los ilícitos tributarios por el art. 77.1 que gira en torno al principio de culpabilidad. Una interpretación sistemática de ambos preceptos permite concluir que también en los casos de responsabilidad solidaria se requiere la concurrencia de dolo o culpa aunque sea leve".

Y añade: Si la derivación, con carácter solidario, de responsabilidad en el pago de las sanciones a quienes causaron o colaboraron activamente en la realización de las infracciones tributarias, contemplada en el artículo 42.1.a) de la Ley General Tributaria de 2003 , es una manifestación del ejercicio de la potestad sancionadora, ha de quedar sometida a los principios y reglas que lo presiden (...)"[FJ 4º.B)].

En STC 85/2006, de 27 de marzo, el Tribunal Constitucional reitera la aplicabilidad de los arts. 24.2) y 25.1) CE al supuesto de derivación de responsabilidad recogido en el citado precepto.

<<... en la medida en que ... la derivación de responsabilidad respecto de las sanciones tiene su origen en un comportamiento ilícito de los recurrentes, debe concluirse, frente a lo que sostiene el Ministerio Fiscal, que las cantidades reclamadas a estos por la Administración tributaria en calidad de responsables, aunque no tengan su origen en la comisión por ellos de ninguna de las infracciones tributarias tipificadas en el art. 78 y ss. LGT , tienen naturaleza claramente punitiva, y en consecuencia la responsabilidad exigida en este caso es materialmente sancionadora>>

(...)

En definitiva, toda vez que el procedimiento de declaración de responsabilidad del artículo 42.1.a) de la LGT de 2003 tiene, según el Tribunal Supremo, naturaleza sancionadora, ello impide a la Administración dictar un nuevo acuerdo de declaración de responsabilidad, ya que, según nuestro Alto Tribunal, "una vez anulado el castigo, imponer uno nuevo chocaría frontalmente con el principio ne bis in idem en su dimensión procedimental>>

Resolución TEAC de 10 de diciembre de 2024 (RG 4484/2024):

<<El Tribunal Supremo se ha pronunciado en numerosas ocasiones sobre la responsabilidad prevista en el artículo 43.1 a) de la LGT de 2003 y, más recientemente, en las sentencias de 05/06/2023 (recurso de casación nº 4293/2021) y de 02/10/2023 (recurso de casación nº 8791/2021), donde además de lo ya señalado en sentencias anteriores sobre este supuesto de responsabilidad, ha venido a establecer que "La responsabilidad tributaria subsidiaria del artículo 43.1 a) de la LGT posee naturaleza sancionadora", confirmando lo que ya apuntó en su día la sentencia del Tribunal Constitucional 85/2006, de 27 de marzo, sobre el carácter materialmente sancionador de esta responsabilidad.

(...)

Establecida la naturaleza sancionadora del procedimiento de declaración de responsabilidad del artículo 43.1.a) de la LGT de 2003, es menester analizar si la Administración está habilitada a iniciar un nuevo procedimiento de declaración de responsabilidad, una vez que ha sido anulado un acuerdo de declaración de responsabilidad de idéntico supuesto y fundamento en otro procedimiento anterior.

En este punto del debate, este Tribunal Central cree conveniente traer a colación la Sentencia del Tribunal Supremo de fecha 29-09-2014 en el recurso de casación para la unificación de doctrina 1014/13, donde se puede leer en los Fundamentos de Derecho:

<<Según hemos indicado en la citada sentencia de 26 de marzo de 2012 (casación 5827/09, FJ 4º), estableciendo un criterio reiterado en la de 19 de noviembre de 2012 (casación en interés de la ley 1215/11, FJ 4º) y en la de 15 de septiembre de 2014 (casación 3948/12, FJ 5º), el hecho de que no quepa retrotraer las actuaciones cuando la liquidación adolece de un defecto sustantivo, debiendo limitarse el pronunciamiento económico-administrativo a anularla, o a declarar su nulidad de pleno derecho si se encuentra aquejado de alguno de los vicios que la determinan, no trae de suyo que le esté vedado a la Administración aprobar otra liquidación (pueden consultarse en este sentido cuatro sentencias de 14 de junio de 2012, dictadas en los recursos de casación 2413/10, 6386/09, 6219/09 y 5043/09, FJ 3º en los cuatro casos). Como en cualquier otro sector del derecho administrativo, ante tal tesitura, la Administración puede dictar, sin tramitar otra vez el procedimiento y sin completar la instrucción pertinente, un nuevo acto ajustado a derecho mientras su potestad esté viva. Esto es, una vez anulada una liquidación tributaria en la vía económico-administrativa por razones de fondo, le cabe a la Administración liquidar de nuevo, siempre y cuando su potestad no haya prescrito, debiéndose recordar a este respecto nuestra jurisprudencia que niega efectos interruptivos de la prescripción a los actos nulos de pleno derecho [véanse las sentencias de 11 de febrero de 2010 (casación 1707/03, FJ 4º.C), 20 de enero de 2011 (casación para la unificación de doctrina 120/05, FJ 7º) y 24 de mayo de 2012 (casación 6449/09, FJ 5º), ya citadas ut supra].

[No estorba recordar que la solución se ofrece distinta cuando el acto tributario sea sancionador, pues en tal caso la posibilidad de, una vez anulado el castigo, imponer uno nuevo chocaría frontalmente con el principio ne bis in idem, en su dimensión procedimental, como subrayamos en las sentencias de 22 de marzo de 2010 (casación 997/06, FJ 4º), 26 de marzo de 2012 (casación 5827/09, FJ 3º), 7 de abril de 2014 (casación 3714/11, FJ 2º) y 11 de abril de 2014 (casación para la unificación de doctrina 164/13, FJ 6º)]>>

En definitiva, y pese a las alegaciones del Director recurrente en sentido contrario, toda vez que el procedimiento de declaración de responsabilidad subsidiaria del artículo 43.1.a) de la LGT de 2003 tiene, según el Tribunal Supremo, naturaleza sancionadora, ello impide a la Administración iniciar un nuevo procedimiento de declaración de responsabilidad, ya que, según nuestro Alto Tribunal, "una vez anulado el castigo, imponer uno nuevo chocaría frontalmente con el principio ne bis in idem en su dimensión procedimental."

En este mismo sentido se ha pronunciado este Tribunal Central en resolución de esta misma fecha dictada en el recurso de alzada RG 8888-2021 . Y asimismo en resolución de 15 de octubre de 2024 (RG 8680/2021), en este caso en relación con el inicio de un segundo procedimiento de declaración de responsabilidad solidaria del art. 42.1.a) de la LGT. cuando previamente se había anulado íntegramente por este Tribunal Central un anterior acuerdo de derivación de responsabilidad solidaria por dicho art. 42.1.a) de la LGT.

SEXTO. Así las cosas, no estando permitido que la Administración inicie un nuevo procedimiento de declaración de responsabilidad subsidiaria por los motivos señalados, este Tribunal Central debe proceder a confirmar la Resolución del TEAR de Andalucía que anuló el acuerdo de declaración de responsabilidad subsidiaria>>

STS de 5 de junio de 2023 (recurso de casación 4293/2021)

<<El supuesto de responsabilidad tributaria subsidiaria del artículo 43.1 a) LGT requiere la existencia de un requisito objetivo, como es la condición de administrador del responsable y la existencia de infracciones tributarias cometidas por la sociedad mercantil, y de un requisito subjetivo, consistente en la concurrencia de una conducta culpable del responsable, conducta que sería determinante de la comisión de las infracciones tributarias por la sociedad.

Suele imputarse al administrador el no haber realizado los actos necesarios, de su incumbencia, para cumplir las obligaciones tributarias que se infringieron, o bien haber consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependieran, e incluso haber adoptado acuerdos que posibilitasen la comisión de tales infracciones, siendo la prueba de la existencia de los requisitos objetivo y subjetivo a cargo de la Administración>>

STS de 9 de mayo de 2013 (rec. 6329/2010):

<<Nos encontramos así ante un supuesto de derivación de responsabilidad tributaria al administrador social, por la vía del artículo 40.1°, párrafo 2°, de la Ley General Tributaria de 1963, esto es, por haberse producido un cese de facto, desordenado, de la actividad social, existiendo deudas pendientes frente a la Hacienda Pública, sin que el administrador --en este caso administrador único-- de la sociedad deudora hubiera siquiera intentado esa ordenada liquidación de la sociedad, acudiendo incluso, si ello hubiera sido preciso, al correspondiente expediente concursal. Nuestra legislación mercantil obliga al administrador social a procurar por todos los medios a su alcance la disolución y liquidación ordenada de la sociedad cuando concurra causa de disolución, así como a procurar la declaración de la sociedad en concurso (anteriormente en suspensión de pagos o quiebra según procediera) si el déficit patrimonial obligara a dicha medida complementaria, debiendo a estos efectos el administrador social convocar la correspondiente Junta de Accionistas o Socios. La culpa del administrador social que legitima la exigencia de responsabilidad al mismo para el pago de todos los conceptos adeudados por la sociedad frente a la Hacienda Pública, no es, como en el supuesto del párrafo 1° del artículo 40.1 de la Ley General Tributaria, la concurrencia de culpa en la comisión de la infracción (sin perjuicio de que esta culpa pueda concurrir en la misma persona, máxime en un caso como el que nos ocupa en el que era administrador único de la entidad), sino la culpa implícita en haber permitido un cese de facto desordenado de la actividad social, existiendo deudas pendientes frente a la Hacienda Pública, incumpliendo las obligaciones y responsabilidades que tanto la ley mercantil como la ley fiscal establecen para estos supuestos respecto de los administradores>>

Resolución TEAR de Andalucía de 21 de octubre de 2020 (RG 11/334/2019):

<<Al no constar en el expediente documental alguna que permita a esta instancia contrastar los datos (...) ante meras afirmaciones genéricas y carentes de todo rigor documental, no puede afirmar de forma razonada que la sociedad deudora haya cesado de forma completa, irreversible y definitiva. Siendo tal cese un requisito esencial en el que se sustenta el presente expediente de responsabilidad y correspondiendo a la Administración acreditar tales extremos y puesto que no lo hace, este Tribunal, sin hacer pronunciamiento alguno respecto del resto de las alegaciones planteadas por el reclamante, debe anular el acuerdo de derivación impugnado por falta de acreditación del cese en la actividad de la sociedad deudora>>

<<En el presente caso, la resolución dictada por este Tribunal en 21 de octubre de 2020, lejos de apreciar la concurrencia de vicios formales en el acuerdo allí impugnado que desaconsejaran un pronunciamiento de fondo y determinasen la necesidad de retrotraer las actuaciones en los términos señalados en la norma citada y en el art. 239.3 de la Ley General Tributaria, concluyó que la Administración, obligada a acreditar la concurrencia de los presupuestos de hecho de la responsabilidad declarada a cargo del reclamante, no había aportado prueba de uno de dichos hechos (el cese de hecho de la entidad deudora en su actividad económica), sin que, habiendo recaído resolución en la que se considera no acreditado este extremo, pueda la Administración volver sobre sus pasos para acopiar las pruebas que en su día no aportó pese a encontrarse a su disposición.

Si la Administración consideró que concurrían en el interesado los presupuestos de la responsabilidad subsidiaria establecida en el artículo 43.1.b) de la Ley General Tributaria, debió acreditar su concurrencia en el acuerdo primeramente dictado, de manera que no siendo el motivo que llevó a este Tribunal a anular dicho acuerdo la apreciación de alguna infracción procedimental o de falta de motivación causante de indefensión sino la falta de prueba de los hechos en que sustentó su decisión, no cabía iniciar un nuevo procedimiento sobre la base de los mismos hechos que se consideraron no acreditados, debiendo consecuentemente anularse el acuerdo aquí impugnado al margen de cualquier otra consideración.>>

STS de 11 de abril de 2020 (recurso de casación 3500/2000):

<<Con carácter general la cuestión formulada de interés casacional objetivo en el auto de admisión ha sido ya despejada vía jurisprudencial.

Dicha jurisprudencia recogida, por ejemplo en las sentencias de 15 de junio de 2015, rec. Cas. 1551/2014, y 23 de junio de 2020, rec. Cas. 5086/2017, recaídas en supuestos de ejecución de sentencias pero que en tanto desarrollan la base dogmática de general aplicación sirven en lo que ahora interesa, parte de la distinción entre vicio formal y vicio material.

El vicio formal se identifica con el procedimiento y con la exteriorización documental de la voluntad administrativa. Y se caracteriza porque solo anula el acto cuando supone la carencia de los requisitos formales indispensables para que alcance su fin o cause indefensión del interesado.

El vicio material o de fondo es el resultado de analizar la aplicación de la norma tributaria o su idoneidad al caso concreto, comprendiendo dentro de la categoría todos aquellos que están relacionados con cualquiera de los elementos definitorios o cuantificadores de la obligación tributaria.

En la línea que venimos apuntando, mientras que el vicio formal da lugar a la retroacción de actuaciones, el vicio sustancial puede dar lugar a la reiteración de los actos. Esto es, la Administración podrá dictar un nuevo acto ajustado a Derecho mientras su potestad esté viva>>

STS de 3 de abril de 2024 (recurso de casación 8287/2022)- la negrita se contiene en la sentencia que se transcribe-

<<En la sentencia de 29 de junio de 2015 (rec. Cas. 723/2014, ES:TS:2015:2875) hemos recordado que, una vez anulada una liquidación tributaria, cabe aprobar otra nueva en su sustitución, si no se ha producido la prescripción, garantizando en todo caso los derechos de defensa del administrado y rehuyendo la reformatio in peius, matizando la sentencia de 15 de junio de 2015 (rec. Cas. 1551/2014, ES:TS:2015:2692) la posibilidad de dictar una nueva liquidación en atención a la causa que determina la anulación, de fondo o de forma, de modo que sólo cabe retrotraer actuaciones y practicar nuevas diligencias en el procedimiento para dictar otra liquidación, si la anulación ha tenido lugar por defectos formales que hayan causado indefensión al administrado.

A su vez, en la sentencia de 29 de septiembre de 2014 (rec. 1014/2013, ECLI:ES:TS:2014:3816) se descartó la posibilidad de retrotraer actuaciones para subsanar vicios sustantivos

(...)

Señalábamos también que la imposibilidad de retrotraer las actuaciones, en estos casos, no impide que la Administración dicte una nueva liquidación (...)

Y ello sin olvidar que esta Sala ha establecido unos límites para que la Administración tributaria pueda, una vez anulado un acto, volver a dictar uno nuevo ajustado a Derecho en relación con el mismo asunto. En efecto, en los casos de estimación de un recurso por motivos de carácter material [sentencias núm. 7933/2012, de 19 de noviembre (recurso de casación en interés de ley núm. 1215/2011); núm. 3728/2014, 15 de septiembre (RCA núm. 3948/2012); y núm. 3816/2014, 29 de septiembre (RCUD núm. 1014/2013)], ha rechazado la posibilidad de reiterar el acto administrativo anulado en supuestos de prescripción [v.gr., sentencia de 19 de noviembre de 2012, ya citada, FFJJ 3º, 4º y 5º; núm. 2157/2015, de 5 de mayo (RCA núm. 2233/2014), FJ 4º; núm. 2692/2015,de 15 de junio ( RCA núm. 1551/2014), FJ 5º, y todas las en ella citadas; de 29 de junio de 2015, FJ 2º; núm.4391/2015, de 21 de octubre ( RCA núm. 2271/2014), FJ 4º; y núm. 263/2016, de 3 de febrero ( RCA núm.1746/2014), FJ 3º], por razones de seguridad jurídica; de reformatio in peius [v.gr., sentencias ya mencionadas de 15 de junio de 2015, FJ 5º, y todas las en ella citadas; y de 29 de junio de 2015, FJ 2º], por su incidencia en el derecho a acceder a los recursos que reconoce el artículo 24.1 CE [en este sentido, sentencia núm.8340/2001, de 27 de octubre (RCA núm. 565/1996), FJ 5º]; de reincidencia o contumacia de la Administración en el error, por salvaguardar los principios de buena fe al que están sujetas las Administraciones públicas eficacia, seguridad jurídica y proporcionalidad que debe presidir la aplicación del sistema tributario, así como la proscripción del abuso de derecho que dimana del pleno sometimiento de las Administraciones públicas a la ley y al derecho ex artículo 103.1 CE [v.gr., sentencias núms. 2761/2011, 2740/2011 y 2743/2011, todas ellas de 3 de mayo ( RRCA núms. 466/2008, 4723/2009 y 6393/2009), FJ 3º; de 19 de noviembre de 2012, FJ 4º;de 29 de septiembre de 2014, FJ 4º; y núm. 4972/2015, de 12 de noviembre (RCA núm. 149/2014), FJ 4º]; y de duplicidad de sanciones en los casos en que se aprecie la identidad del sujeto, hechos y fundamentos (principio " non bis in ídem "), con la finalidad de evitar una sanción ajena al juicio de proporcionalidad realizado por el legislador [ sentencia de 29 de septiembre de 2014, ya citada, en obiter dicta; y sentencia núm. 5667/2014, de 16 de diciembre (RCA núm. 3611/2013), FJ 5º].

Ideas que se confirman también, con cita en los anteriores pronunciamientos, en las sentencias de 3 de junio de 2020 (rec. 5020/2017, ECLI:ES:TS:2020:1536), FJ 2º, de 23 de junio de 2020 (rec. 5086/2017,ECLI:ES:TS:2020:1878), FJ 4º y de 22 de diciembre de 2020 (rec. 2931/2018, ECLI:ES:TS:2020:4401), FJ 3º>>

Continuación cita STS de 3 de abril de 2024 (recurso de casación 8287/2022)- la negrita se contiene en la sentencia que se transcribe y el subrayado es añadido-:

<<Una vez recordados los límites que, conforme a la doctrina de esta Sala, tiene la Administración tributaria para dictar una nueva liquidación en el mismo asunto, procede examinar el caso ahora planteado. A tal fin, hay que partir, por no resultar controvertido, que el TEAC en su resolución de 17 de junio de 2014 se limitó a anular la liquidación impugnada -20 de abril de 2009- y no a declararla nula de pleno derecho, al apreciar la existencia de un vicio sustantivo, por lo que no hay duda de que la Administración podía dictar una nueva liquidación.

Lo relevante, a los efectos ahora examinados, será determinar si para dictar esa nueva liquidación puede la Administración incoar un nuevo procedimiento inspector por el mismo concepto impositivo, IVA de 2017, con el mismo alcance parcial y el mismo objeto (...)

Pues bien, la respuesta que debe darse a dicha cuestión nos la proporciona la doctrina jurisprudencial de esta Sala, a la que hemos hecho sucinta referencia, así como otras sentencias dictadas en supuestos de ejecución de sentencia judicial ( STS 23 de junio de 2020, rec. Cas.5086/2017), en las que, junto a la anulación por motivos formales, que permite la retroacción de actuaciones, lo que conlleva que deba volverse al procedimiento para que " en este" se subsane el vicio formal, momento en el que debe de continuar el procedimiento dirigido a dictar la liquidación "dentro del plazo que resta", contempla la anulación total por motivos de fondo que comporta el inicio de un nuevo procedimiento de inspección, siempre y cuando no haya prescrito del derecho de la Administración. En estos casos, además, se limitará la ejecución de la resolución económico-administrativa a anular la liquidación.

Es cierto que esta Sala ha declarado, como se ha expuesto, que si bien la Administración podrá dictar una nueva liquidación, ello será " sin tramitar otra vez el procedimiento y sin completar la instrucción pertinente", lo que en forma alguna significa que no pueda incoar un nuevo procedimiento y realizar en el seno del mismo los actos de instrucción necesarios para dictar finalmente un " nuevo acto ajustado a derecho mientras su potestad está viva", evitando así incurrir en el mismo error que motivó la anulación de la primera liquidación.

La adecuada lectura que debe hacerse de dicha expresión es que la Administración no podrá volver sobre el mismo procedimiento y completar en él los actos de instrucción que sean necesarios, pues eso solo le está permitido en supuestos de anulación por vicios formales, pero no cuando la liquidación haya sido anulada por adolecer de un defecto sustantivo, dado que en estos casos no le está vedado a la Administración iniciar un nuevo procedimiento y liquidar de nuevo, con los limites anteriormente referidos

(...)

En efecto, partiendo de la anulación total por el TEAC, el 17 de junio de 2014, de la liquidación de 20 de abril de 2009, por motivos sustantivos, la AEAT, el 21 de abril de 2016, inició un nuevo procedimiento de comprobación e inspección, distinto de aquel que motivó la liquidación anulada, todo ello de acuerdo con la llamada doctrina jurisprudencial del "doble tiro" (...) que le habilita para iniciar otro procedimiento de inspección con el mismo objeto y alcance, y dictar otra liquidación en sustitución de la anulada.

Ahora bien, la nueva liquidación no se girará en ejecución de la resolución económico-administrativa y de lo en ella resuelto (a diferencia de lo que ocurriría si nos encontrásemos ante una anulación parcial), pues encontrándonos ante un vicio sustancial que produce la anulación total de la liquidación impugnada, la ejecución de la resolución del TEAC que así lo declara se "agota" con el acuerdo de la Administración que confirma la anulación de la liquidación -acuerdo de 14 de enero de 2015-. Tal y como ha declarado esta Sala "[...] el pronunciamiento judicial (o económico-administrativo, en su caso) que anula una liquidación tributaria por razones de fondo se agota en la propia decisión anulatoria y en la expulsión del acto anulado del mundo del derecho ", agotándose, por tanto, su acto de ejecución con confirmar la anulación del acuerdo de liquidación, como aquí ha ocurrido.

4. En aplicación de la jurisprudencia expuesta, tras la anulación total de una liquidación tributaria por vicio sustantivo, cabe la práctica de una nueva liquidación iniciándose por la Administración un nuevo procedimiento de inspección, si lo considera necesario, dictándose el nuevo acuerdo de liquidación en el ejercicio de la potestad tributaria que le corresponde, teniendo como límites que su potestad no haya prescrito, la reformatio in peius y la reincidencia o contumacia en el mismo error>>

STS de 7 de junio de 2023 (recurso de casación 1194/2021)-el subrayado es añadido-:

<<La doctrina legal fijada en la STS de 19 de noviembre de 2012, cit., ha sido recogida y compendiada en posteriores sentencias de las que cabe citar la STS de 22 de diciembre de 2020 (recurso de casación 2931/2018) en la que se declara como doctrina jurisprudencial cuanto sigue:

"[...]".

Y en la misma línea y por su relevancia para el caso que nos ocupa, es oportuno traer aquí el criterio jurisprudencial recogido en la sentencia STS 441/2021, de 25 de marzo (recurso de casación 3607/2019) que, luego de ratificar la anterior doctrina jurisprudencial ya expuesta, añade que "[...] conforme a nuestra doctrina reiterada, no cabe conferir a la Administración un repetido derecho a equivocarse, sino que sólo se admite, por vía judicial, una única oportunidad de rectificar sus fallos, sustantivos o formales, es de añadir, una vez más, que dentro del seno de la ejecución de la sentencia [...]".

Esta doctrina jurisprudencial, debe ser ahora reiterada, con remisión a la establecida en las sentencias citadas.>>

<<En efecto, la cuestión no es tanto si el acuerdo se invalidó por motivos de nulidad de pleno derecho o de anulación. Estas categorías, aparentemente claras en la dogmática jurídica, dejan de serlo en el terreno de la realidad.

Ahora bien, que no quepa identificar en la sentencia que invalidó la declaración de responsabilidad de la empresa Comercialización de Bebidas del Suroeste un concreto vicio de los de nulidad de pleno derecho del artículo 217 LGT, no basta para otorgar a aquella actuación los efectos interruptivos de la prescripción en todo caso y respecto a cualquier sujeto. Antes bien, esa actuación no puede surtir efectos interruptivos de la prescripción respecto a otro obligado tributario a título de responsable subsidiario. Dicho de otra forma, la iniciación y culminación de un procedimiento de declaración de responsabilidad solidaria que es anulado por motivos de fondo, carece de todo efecto interruptivo, porque una vez declarado que aquel a quien se atribuía tal responsabilidad solidaria no lo era, hay que concluir que nunca tuvo tal condición y, por tanto, los actos dirigidos contra el mismo en esa pretendida condición de responsable solidario, no han surtido efectos interruptivos de la prescripción como, en principio, ocurriría si realmente le correspondiera tal calificación ( art. 68.8 LGT).

Por todo ello, la actuación de la Administración de declaración de responsable solidario no tuvo efectos interruptivos porque, además de que fue invalidada por motivos sustantivos (por tanto, no es susceptible de retroacción ni de reiteración respecto a ese mismo sujeto), lo cierto es que se produjo respecto a quien no es obligado tributario (pues se declaró por motivos de fondo que no tenía tal condición), por lo que nunca ha surtido efectos interruptivos de la prescripción respecto a quien, posteriormente, fue objeto de un procedimiento de declaración de responsable subsidiario>>