La responsabilidad de los administradores se extiende igualmente a los administradores de hecho. A tal fin, tendrá la consideración de administrador de hecho tanto la persona que en la realidad del tráfico desempeñe sin título, con un título nulo o extinguido, o con otro título, las funciones propias de administrador, como, en su caso, aquella bajo cuyas instrucciones actúen los administradores de la sociedad.

La persona física designada para el ejercicio permanente de las funciones propias del cargo de administrador persona jurídica deberá reunir los requisitos legales establecidos para los administradores, estará sometida a los mismos deberes y responderá solidariamente con la persona jurídica administrador.

«esta Sala ha declarado que lo son [administradores de hecho] "quienes, sin ostentar formalmente el nombramiento de administrador y demás requisitos exigibles, ejercen la función como si estuviesen legitimados prescindiendo de tales formalidades, pero no a quienes actúan regularmente por mandato de los administradores o como gestores de éstos, pues la característica del administrador de hecho no es la realización material de determinadas funciones, sino la actuación en la condición de administrador con inobservancia de las formalidades mínimas que la Ley o los estatutos exigen para adquirir tal condición" ( sentencias 261/2007, de 14 de marzo ; 55/2008, de 8 de febrero ; 79/2009, de 4 de febrero ; 240/2009, de 14 de abril ; y 261/2007, de 14 de marzo ). Es decir, cuando la actuación supone el ejercicio efectivo de funciones propias del órgano de administración de forma continuada y sin sujeción a otras directrices que las que derivan de su configuración como órgano de ejecución de los acuerdos adoptados por la junta general».

Conforme a esta jurisprudencia, la noción de administrador de hecho presupone un elemento negativo (carecer de la designación formal de administrador, con independencia de que lo hubiera sido antes, o de que lo fuera después), y se configura en torno a tres elementos caracterizadores: i) debe desarrollar una actividad de gestión sobre materias propias del administrador de la sociedad; ii) esta actividad tiene que haberse realizado de forma sistemática y continuada, esto es, el ejercicio de la gestión ha de tener una intensidad cualitativa y cuantitativa; y iii) se ha de prestar de forma independiente, con poder autónomo de decisión, y con respaldo de la sociedad.

Por último, con relación al fondo del asunto, hay que señalar que, por definición, las personas físicas representantes de personas jurídicas administradoras de unas sociedades no pueden ser calificadas de administradores de hecho, pues precisamente desarrollan las funciones de su cargo con arreglo a una representación expresamente prevista en la ley.

Las personas o entidades que tengan el control efectivo, total o parcial, directo o indirecto, de las personas jurídicas o en las que concurra una voluntad rectora común con éstas, cuando resulte acreditado que las personas jurídicas han sido creadas o utilizadas de forma abusiva o fraudulenta para eludir la responsabilidad patrimonial universal frente a la Hacienda Pública y exista unicidad de personas o esferas económicas, o confusión o desviación patrimonial. La responsabilidad se extenderá a las obligaciones tributarias y a las sanciones de dichas personas jurídicas.

En relación con este último requisito debe tenerse en cuenta que la derivación de responsabilidad a los administradores obliga a distinguir entre el sujeto infractor, al que la ley penaliza por razón de su conducta, y aquellas personas a quienes la norma legal declara responsables de la infracción cometida y que, como tales, han de satisfacer a la Hacienda Pública el importe de lo que correspondería pagar a aquél. En líneas generales la separación descansa en el tipo de conducta propio de cada figura. En el infractor, normalmente se exige una conducta activa; en el responsable basta, por regla general, con una conducta pasiva. El primero realiza un acto contrario a la ley, que por eso mismo se sanciona; el segundo incumple una obligación de vigilancia que, de haber sido ejercida, hubiera evitado la infracción, y por eso se le obliga a compensar el daño derivado de su negligencia. No se trata en este último caso, de un elemento originador de una responsabi­lidad sancionadora en estricto sentido técnico, ya que es una noción perfectamente integrada en el ámbito del ilícito civil, dando lugar a un gravamen de esta índole, como es el de tener que soportar con carácter subsidiario el pago de la deuda (Sentencia del Tribunal Supremo de 30 de septiembre de 1993). Lo que pasa es que en ambos casos se precisa que los hechos acaecidos sean imputa­bles, atribuibles a alguien. La imputabilidad es el fundamento de la responsabilidad, y aparece como el último y necesario reducto de la personalidad o la voluntariedad. Eso explica que el Tribunal Constitucional haya prohibido toda forma de responsabilidad objetiva en materia tributaria (Sentencia de 26 de abril de 1990).

Esos principios se mantienen en el artículo 43.1.a) de la LGT de 2003 cuando establece la responsabilidad subsidiaria de los administradores respecto a la totalidad de la deuda tributaria, en los casos de infracciones tributarias cometidas por las personas jurídicas, porque exige en ellos que no realizaren los actos necesarios que fuesen de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones tributarias infringi­das, o que consintieren el incumplimiento por quienes de ellos dependan, o adopten acuerdos que hacen posibles tales infraccio­nes. Los tres supuestos obedecen a unos deberes normales en un gestor o, en los términos del artículo 133.1 del Texto Refundi­do de la Ley de Sociedades Anónimas y 69 de la Ley de Sociedades de Responsabilidad Limitada, propios de la diligencia con la que un administrador debe desempeñar el cargo. El primero exige la omisión de actos relacionados directamente con la obligación infringida que el administrador sabe que tiene el deber de realizar por razón de su cargo; el segundo supone una clara permisividad respecto de la actividad ilícita de los subordinados; el tercero, una consciencia de las consecuencias normales del acuerdo que se adopta. De esta breve referencia se desprende que la imputación de responsabili­dad sigue siendo consecuencia de los deberes normales en un gestor, aun cuando sea suficiente la concurrencia de la mera negligen­cia.

"1.La ley podrá configurar como responsables solidarios o subsidiarios de la deuda tributaria, junto a los deudores principales, a otras personas o entidades. A estos efectos, se considerarán deudores principales los obligados tributarios del apartado 2 del artículo 35 de esta ley.

2.Salvo precepto legal expreso en contrario, la responsabilidad será siempre subsidiaria

3.Salvo lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 42 de esta Ley, la responsabilidad alcanzará a la totalidad de la deuda tributaria exigida en período voluntario.

(...)

4.La responsabilidad no alcanzará a las sanciones, salvo las excepciones que en esta u otra ley se establezca.

(...)

5.Salvo que una norma con rango de ley disponga otra cosa, la derivación de la acción administrativa para exigir el pago de la deuda tributaria a los responsables requerirá un acto administrativo en el que, previa audiencia al interesado, se declare la responsabilidad y se determine su alcance y extensión, de conformidad con lo previsto en los artículos 174 a 176 de esta ley. Con anterioridad a esta declaración, la Administración competente podrá adoptar medidas cautelares del artículo 81 de esta ley y realizar actuaciones de investigación con las facultades previstas en los artículos 142 y 162 de esta ley.

La derivación de la acción administrativa a los responsables subsidiarios requerirá la previa declaración de fallido del deudor principal y de los responsables solidarios.

(...)"

1. Serán responsables subsidiarios de la deuda tributaria las siguientes personas o entidades:

a) Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo a) del apartado 1 del artículo 42 de esta ley, los administradores de hecho o de derecho de las personas jurídicas que, habiendo éstas cometido infracciones tributarias, no hubiesen realizado los actos necesarios que sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, hubiesen consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones. Su responsabilidad también se extenderá a las sanciones.

"1.La responsabilidad podrá ser declarada en cualquier momento posterior a la práctica de la liquidación o a la presentación de la autoliquidación, salvo que la ley disponga otra cosa.

(...)

3.El trámite de audiencia previo a los responsables no excluirá el derecho que también les asiste a formular con anterioridad a dicho trámite las alegaciones que estimen pertinentes y a aportar la documentación que consideren necesaria.

4.El acto de declaración de responsabilidad será notificado a los responsables. El acto de notificación tendrá el siguiente contenido:

a)Texto íntegro del acuerdo de declaración de responsabilidad, con indicación del presupuesto de hecho habilitante y las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto.

b)Medios de impugnación que pueden ser ejercitados contra dicho acto, órgano ante el que hubieran de presentarse y plazo para interponerlos.

c)Lugar, plazo y forma en que deba ser satisfecho el importe exigido al responsable.

5.En el recurso o reclamación contra el acuerdo de derivación de responsabilidad podrá impugnarse el presupuesto de hecho habilitante y las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto, sin que como consecuencia de la resolución de estos recursos o reclamaciones puedan revisarse las liquidaciones que hubieran adquirido firmeza para otros obligados tributarios, sino únicamente el importe de la obligación del responsable que haya interpuesto el recurso o la reclamación.

(...)"

"Una vez declarados fallidos el deudor principal y, en su caso, los responsables solidarios, la Administración tributaria dictará acto de declaración de responsabilidad, que se notificará al responsable subsidiario."

"TERCERO. (...;)

Por su parte, el artículo 236 del Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio, por el que se aprueba el Texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital (TRLSC), ubicado en el Capítulo V (La responsabilidad de los administradores) del Título VI (La administración de la sociedad), dispone en su redacción actual:

"Artículo 236. Presupuestos y extensión subjetiva de la responsabilidad

1 . Los administradores responderán frente a la sociedad , frente a los socios y frente a los acreedores sociales , del daño que causen por actos u omisiones contrarios a la ley o a los estatutos o por los realizados incumpliendo los deberes inherentes al desempeño del cargo , siempre y cuando haya intervenido dolo o culpa .

La culpabilidad se presumirá , salvo prueba en contrario , cuando el acto sea contrario a la ley o a los estatutos sociales .

2 . En ningún caso exonerará de responsabilidad la circunstancia de que el acto o acuerdo lesivo haya sido adoptado , autorizado o ratificado por la junta general .

3 . La responsabilidad de los administradores se extiende igualmente a los administradores de hecho. A tal fin, tendrá la consideración de administrador de hecho tanto la persona que en la realidad del tráfico desempeñe sin título, con un título nulo o extinguido, o con otro título, las funciones propias de administrador, como, en su caso, aquella bajo cuyas instrucciones actúen los administradores de la sociedad .

4 . Cuando no exista delegación permanente de facultades del consejo en uno o varios consejeros delegados , todas las disposiciones sobre deberes y responsabilidad de los administradores serán aplicables a la persona , cualquiera que sea su denominación , que tenga atribuidas facultades de más alta dirección de la sociedad , sin perjuicio de las acciones de la sociedad basadas en su relación jurídica con ella .

5 . La persona física designada para el ejercicio permanente de las funciones propias del cargo de administrador persona jurídica deberá reunir los requisitos legales establecidos para los administradores, estará sometida a los mismos deberes y responderá solidariamente con la persona jurídica administrador ."

La redacción del apartado 5 del artículo 236 del TRLSC fue dada por la Ley 31/2014, de 3 de diciembre, por la que se modifica la Ley de Sociedades de Capital para la mejora del gobierno corporativo.

A la figura de la persona jurídica administradora se refería el artículo 143.1 del Reglamento del Registro Mercantil (RRM), aprobado mediante el Real Decreto 1784/1996, de 19 de julio, al disponer que:

"Artículo 143. Nombramiento de administrador persona jurídica

1. En caso de administrador persona jurídica, no procederá la inscripción del nombramiento en tanto no conste la identidad de la persona física que aquélla haya designado como representante suyo para el ejercicio de las funciones propias del cargo."

La regulación del administrador persona jurídica se elevó a rango legal con la Ley 25/2011, de 1 de agosto, que añadió el artículo 212.bis al TRLSC en los términos siguientes:

"Artículo 212 bis. Administrador persona jurídica

1 . En caso de ser nombrado administrador una persona jurídica, será necesario que ésta designe a una sola persona natural para el ejercicio permanente de las funciones propias del cargo ."

La utilización de esta figura de la persona jurídica administradora suele obedecer a razones económicas (racionalización de costes, eficiencia de los recursos) u organizativas, pero es cierto también que puede ser utilizada como mecanismo de elusión de la responsabilidad propia del cargo de administrador. Antes de la entrada en vigor de la Ley 31/2014, de 3 de diciembre, los únicos mecanismos para exigir la responsabilidad civil directa y personal al representante de la persona jurídica administradora eran la teoría del levantamiento del velo y la acreditación de su condición de administrador de hecho, pero estos medios tampoco solucionaban plenamente el problema por las dificultades del demandante para probar tales situaciones.

La Ley 31/2014 ha puesto fin a este problema porque el representante responde solidariamente con la persona jurídica administradora. Esta regla de la solidaridad constituye un medio eficaz para disuadir de la utilización espuria de la figura de la persona jurídica administradora y, al mismo tiempo, mejora la posición jurídica del demandante porque no debe probar la condición de administrador de hecho del representante y porque añade otro patrimonio en garantía de su indemnización.

CUARTO: (...;) Para dar respuesta a la cuestión controvertida hemos de recordar en primer término lo dispuesto en el artículo 8.c) de la LGT, a cuyo tenor:

"Artículo 8. Reserva de Ley Tributaria

Se regularán en todo caso por Ley:

c) La determinación de los obligados tributarios previstos en el apartado 2 del artículo 35 de esta Ley y de los responsables."

El citado precepto establece, pues, que la determinación de los responsables tributarios ha de hacerse mediante ley formal. Y dicha ley debe ser una ley tributaria, tal como se desprende del propio título del precepto: "Reserva de Ley Tributaria

No cabe, por tanto, inferir la responsabilidad tributaria del representante persona física de la persona jurídica administradora por las obligaciones tributarias pendientes de la sociedad deudora principal a partir de lo dispuesto en la normativa mercantil y, por ende, de lo dispuesto en el artículo 236.5 del TRLSC. No puede extenderse, en consecuencia, la condición de responsable tributario conforme al artículo 43.1.b) de la LGT al representante persona física de la persona jurídica administrador por el mero hecho de que el artículo 236.5 del TRLSC le considere responsable solidario junto con esta última. Y es que, como hemos indicado, sólo la ley tributaria puede determinar quiénes son los responsables.

Serán, pues, responsables subsidiarios de las obligaciones tributarias devengadas de las personas jurídicas que hayan cesado en sus actividades que se encuentren pendientes en el momento del cese, siempre que no hubieran hecho lo necesario para su pago o hubieren adoptado acuerdos o tomado medidas causantes del impago, exclusivamente los administradores de hecho o de derecho de las mismas, pues así lo dispone la LGT en su artículo 43.1.b).

Sentado lo anterior, el carácter supletorio de los preceptos del derecho común a que alude el artículo 7.2 de la LGT -que invoca en su favor el Director recurrente para extender la responsabilidad del artículo 43.1.b) de la LGT al representante persona física de la persona jurídica administrador-, tendría sentido si existiera una laguna legal en la determinación de los responsables por parte del ordenamiento tributario, cosa que no sucede en la medida en que el precepto citado establece con claridad que serán responsables subsidiarios de la deuda tributaria los "administradores de hecho o de derecho".

Ahora bien, la figura del administrador de una persona jurídica es un concepto regulado por la normativa mercantil. Por ello, la referencia a los administradores de hecho o de derecho -como potenciales responsables subsidiarios de las obligaciones tributarias pendientes de pago de las personas jurídicas que hayan cesado en sus actividades- contenida en el artículo 43.1.b) de la LGT, obliga a examinar tales figuras desde la perspectiva del Derecho mercantil. De este modo, habremos de analizar si al representante persona física de la persona jurídica administrador se le puede calificar como "administrador de hecho o de derecho" por la normativa mercantil pues sólo si se diera tal circunstancia se le podría derivar la responsabilidad.

El Tribunal Supremo, Sala de lo Civil, en sentencia de 1 de marzo de 2018 (rec. casación 1878/2015) establece que las personas físicas representantes de personas jurídicas administradoras de sociedades no pueden ser declaradas administradores de hecho. Dice, en efecto, la sentencia que "por definición, las personas físicas representantes de personas jurídicas administradoras de unas sociedades no pueden ser calificadas de administradores de hecho, pues precisamente desarrollan las funciones de su cargo con arreglo a una representación expresamente prevista en la ley".

Aunque esta sentencia se refiere a situaciones anteriores a la modificación del artículo 236 del TRLSC por la Ley 31/2014, en cuyo apartado 3 se regula actualmente el concepto de administrador de hecho al señalar que "tendrá la consideración de administrador de hecho tanto la persona que en la realidad del tráfico desempeñe sin título, con un título nulo o extinguido, o con otro título, las funciones propias de administrador, como, en su caso, aquella bajo cuyas instrucciones actúen los administradores de la sociedad", entendemos que lo dicho en ella es plenamente predicable con la nueva redacción toda vez que no cabe englobar al representante persona física de la persona jurídica administrador en tal concepto.

A estos efectos, no puede perderse de vista lo dispuesto en el artículo 143.1 del Reglamento del Registro Mercantil, a cuyo tenor "En caso de administrador persona jurídica, no procederá la inscripción del nombramiento en tanto no conste la identidad de la persona física que aquélla haya designado como representante suyo para el ejercicio de las funciones propias del cargo".

También ha de recordarse la resolución de la Dirección General del Registro y del Notariado, de 3 de junio de 1999, en cuya virtud el representante persona física es aquella persona natural que ha sido designada por la persona jurídica administradora de una sociedad de capital para que, en su nombre [en el de la persona jurídica administradora] y con carácter permanente, pueda desempeñar por sí sola todas las funciones inherentes al cargo conferido.

El artículo 212.bis.1 del TRLSC regula en la actualidad la figura del administrador persona juríca desde la Ley 25/2011, de 1 de agosto, en los términos siguientes: "En caso de ser nombrado administrador una persona jurídica, será necesario que ésta designe a una sola persona natural para el ejercicio permanente de las funciones propias del cargo".

Conforme a estas disposiciones la persona física designada como representante lo es para el ejercicio permanente de todas las funciones propias del cargo de administrador.

No cabe duda, por tanto, de que el representante persona física no actúa sin título ni con un título nulo o extinguido. Tampoco ejerce las funciones propias de administrador con un título distinto al que le permite ejercerlas sino con un título, el de representante designado por la persona jurídica administrador, expresamente conferido para el ejercicio permanente de tales funciones. Así pues, no puede ser calificado como administrador de hecho.

Tampoco cabe calificar al representante persona física como administrador de derecho pues el titular del cargo de administrador, válidamente elegido por la Junta General de la sociedad administrada e inscrito en el Registro Mercantil, es el ente moral.

No obstante, teniendo en cuenta que: (i) la persona jurídica administrador ha de actuar necesariamente, en tanto que ente moral, a través de una persona física y (ii) la persona física representante es designada por aquélla para el ejercicio permanente de las funciones propias del cargo de administrador, debe reunir los requisitos legales establecidos para los administradores, está sometida a los mismos deberes y responde solidariamente con la persona jurídica administrador, cabe concluir que la normativa mercantil equipara a efectos jurídicos a la persona jurídica administrador con su representante persona física.

(...;)

En consecuencia, la equiparación que la normativa mercantil hace entre la persona jurídica administrador y el representante persona física designado por ella permite concluir que sí cabe exigir al amparo del artículo 43.1.b) de la LGT la responsabilidad tributaria subsidiaria del representante persona física de la persona jurídica administrador por las obligaciones tributarias pendientes de la sociedad deudora principal siempre que no hubiese hecho lo necesario para su pago o hubiese adoptado acuerdos o tomado medidas causantes del impago.

Por lo expuesto,

EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en el recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio interpuesto por el DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE RECAUDACIÓN DE LA AGENCIA ESTATAL DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, acuerda ESTIMARLO EN PARTE y unificar criterio en el sentido siguiente:

La equiparación que la normativa mercantil hace entre la persona jurídica administrador y el representante persona física designado por ella permite concluir que sí cabe exigir al amparo del artículo 43.1.b) de la LGT la responsabilidad tributaria subsidiaria del representante persona física de la persona jurídica administrador por las obligaciones tributarias pendientes de la sociedad deudora principal siempre que no hubiese hecho lo necesario para su pago o hubiese adoptado acuerdos o tomado medidas causantes del impago".

"(...) No existen pronunciamientos del Tribunal Supremo sobre la naturaleza sancionadora o no del artículo 43.1 a) LGT. Y, así, debemos destacar que mientras que el artículo 42.1 a) LGT establece la derivación de responsabilidad solidaria a los administradores que tiene una conducta activa en la comisión de la infracción tributaria por parte de la sociedad, el artículo 43.1 a) LGT posibilita la derivación de responsabilidad subsidiaria a los administradores que con su conducta omisiva o pasiva posibilitan la comisión de la infracción.

Se gradúa la responsabilidad en solidaria o en subsidiaria en función de la conducta activa o pasiva del administrador en relación con la comisión de la infracción tributaria por parte de la sociedad [...]"

Sin embargo, la argumentación contenida en nuestra reciente sentencia -ya citada- 729/2023, de 5 de junio, rca. 4293/2021, ECLI:ES:TS:2023:2655, permite afirmar el carácter sancionador de la responsabilidad tributaria subsidiaria, derivada a los administradores de hecho o de derecho de las personas jurídicas que, habiendo estas cometido infracciones tributarias, no hubiesen realizado los actos necesarios que sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, hubiesen consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones.

Poníamos de manifiesto en la sentencia 729/2023 de 5 de junio:

"[...] El artículo 43 de la LGT está dedicado, principalmente, a establecer la responsabilidad de los administradores, de hecho o de derecho, de las personas jurídicas. La responsabilidad subsidiaria es un tipo de responsabilidad que, como hemos visto, exige la previa declaración de fallido para responder, no de todas las deudas, sino de la parte que no ha podido ser abonada por el deudor principal.

El supuesto de responsabilidad tributaria subsidiaria del artículo 43.1 a) LGT requiere la existencia de un requisito objetivo, como es la condición de administrador del responsable y la existencia de infracciones tributarias cometidas por la sociedad mercantil, y de un requisito subjetivo, consistente en la concurrencia de una conducta culpable del responsable, conducta que sería determinante de la comisión de las infracciones tributarias por la sociedad.

Suele imputarse al administrador el no haber realizado los actos necesarios, de su incumbencia, para cumplir las obligaciones tributarias que se infringieron, o bien haber consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependieran, e incluso haber adoptado acuerdos que posibilitasen la comisión de tales infracciones, siendo la prueba de la existencia de los requisitos objetivo y subjetivo a cargo de la Administración.

Pues bien, el artículo 43.1 a) de la LGT contempla un supuesto de responsabilidad directamente vinculada a la infracción, de forma que presupone la comisión de infracciones tributarias por la sociedad.

Tal y como recoge el auto de admisión de la Sección Primera, el Tribunal Supremo no se ha pronunciado aún sobre el particular interrogante que suscita este recurso ni sobre el repetido artículo 43.1 a) de la vigente Ley General Tributaria que dio amparo a la responsabilidad derivada a los recurrentes, sin embargo, sí lo ha hecho en repetidas ocasiones sobre el precepto equivalente contenido en la Ley General Tributaria de 1963 (Ley 230/1963. Así, en la sentencia de 9 de abril de 2015, dictada en el recurso de casación para la unificación de doctrina 1997/2013 (ECLI:ES:TS:2015:1491), se hace un resumen de la jurisprudencia de esta Sala sobre el antiguo artículo 40.1 LGT de 1963:

"Así, en la Sentencia de esta Sala de 30 de junio de 2011 (recurso de casación 2294/2009), se dio respuesta al tercer motivo de casación, en el que se alegaba infracción del artículo 40.1 de la Ley General Tributaria de 1963 y de la jurisprudencia aplicable por entender que el acuerdo de derivación adolecía de falta de motivación al no reflejar la conducta ilícita en la que incurrió el administrador y ello a través del Fundamento de Derecho Cuarto, en el que se dijo:

"Con relación a los requisitos que exige el art. 40.1, párrafo primero, de la LGT, para derivar la responsabilidad a los administradores esta Sala ha señalado en la Sentencia de fecha 25 de junio de 2010 (rec. cas. núm. 1597/2005 ) que de la lectura del art. 40.1 de la LGT "se desprende que la derivación de responsabilidad se fundamenta en dos causas distintas: una, por el incumplimiento de las obligaciones tributarias por parte de la persona jurídica, originador de infracciones tributarias simples o graves. Dos, por la existencia de obligaciones tributarias "pendientes", en el supuesto de que la persona jurídica haya cesado en su actividad.

En el primer supuesto, se exige la declaración administrativa de la existencia de la infracción tributaria imputada a la persona jurídica a través del correspondiente expediente sancionador, dado que, como sujeto pasivo, es la responsable principal del incumplimiento tributario; de forma que, declarada tal responsabilidad, queda expedita la vía de derivación de responsabilidad a los administradores, que hubieren obrado, en principio, con pasividad o consentido el incumplimiento, declarado como infracción simple o grave.

(...)

El incumplimiento por parte de la sociedad deudora de sus obligaciones con la Hacienda Pública, incurriendo en infracciones tributarias, implica el incumplimiento por parte de los administradores de uno de sus deberes esenciales, cual es llevar o vigilar que se lleve correctamente la contabilidad, y cumplir y velar por el cumplimiento de las obligaciones tributarias. El administrador de la sociedad no puede desligarse de la responsabilidad derivada del incumplimiento de esas obligaciones, pues, en todo caso, debió vigilar que esas obligaciones fueran cumplidas por las personas a quienes se hubiere encomendado tal función" (FD Sexto). [En el mismo sentido, Sentencia de 25 de febrero de 2010 (rec. cas. núm. 5120/2004), FD Primero].

De igual forma, esta Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo ha entendido, y ya con respecto a la responsabilidad subsidiaria regulada en el citado art. 40.1, párrafo primero, de la LGT de 1963, que: "(1º) la responsabilidad alcanza a quienes tuvieran la condición de administradores al cometerse la infracción, aunque posteriormente hubieran cesado en el cargo; (2º) la imputación de responsabilidad es consecuencia de los deberes normales en un gestor, siendo suficiente la concurrencia de la mera negligencia; y (3º) si de la naturaleza de las infracciones tributarias apreciadas se deduce que los administradores, aun cuando pudieran haber actuado sin malicia o intención, hicieron "dejación de sus funciones" y de su obligación de vigilancia del cumplimiento de las obligaciones fiscales de la sociedad, la atribución de responsabilidad subsidiaria resulta correcta, al existir un nexo causal entre dichos administradores y el incumplimiento de los deberes fiscales por parte del sujeto pasivo, que es la sociedad" [Sentencia de 18 de octubre de 2010 (rec. cas. núm. 1787/2005 ), FD Quinto; en idéntico sentido, Sentencias de 17 de marzo de 2008 (rec. cas. núm. 6738/03), FD Octavo ; de 20 de mayo de 2010 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 10/05), FD Quinto; de 20 de enero de 2011 (rec. cas. núms. 2492/2008 (RJ 2011, 479) y 4928/2008), FD Tercero].

(...)

Al regular el artículo 43.1.a) un supuesto de responsabilidad directamente vinculado a la infracción, la consecuencia que se extrae es que, desaparecida ésta del mundo jurídico, decae toda responsabilidad no sólo de la sanción, sino también de la liquidación, en su caso, ligada a dicha infracción.

En efecto, el presupuesto de hecho del que surge la atribución de la responsabilidad subsidiaria a los administradores no es otro que la existencia de una infracción tributaria cometida por la sociedad en la que han participado, de forma que anulada la infracción tributaria, en este caso por falta de motivación de la culpabilidad, no existe el presupuesto que habilita la derivación de la responsabilidad a los administradores, lo que comportará la anulación de la declaración de responsabilidad en su totalidad, sin que pueda mantenerse la derivación de responsabilidad respecto de la liquidación.

Ello es consecuencia de que la Ley General Tributaria en su artículo 43.1 a), como se ha expuesto, recoge un supuesto de responsabilidad directamente vinculado a la infracción, que se basa en la comisión de infracciones tributarias por la sociedad (...)

De cuanto se ha expuesto no cabe sino corroborar que, efectivamente, la vía del artículo 43.1 a) LGT regula un supuesto de derivación de responsabilidad tributaria de carácter sancionador desde el momento que su presupuesto es la propia existencia de la infracción tributaria cometida por la sociedad, debiendo mediar - como hemos expuesto- la conducta culpable del administrador cuya responsabilidad se declara.

Sin perjuicio de que el artículo 43.1 a) LGT se refiere también a que los administradores de hecho o de derecho hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones, cabe considerar que la conducta pasiva que describe el propio auto de Admisión al analizar el artículo 43.1 a) LGT, en contraste con el comportamiento activo que denota el artículo 42.1 a) LGT, no obsta a la anterior conclusión. Ambos supuestos vienen a reflejar una voluntad de no cumplir las obligaciones tributarias, pudiendo consistir esa conducta pasiva, por ejemplo, en una desatención o dejación de funciones, en particular, de los deberes de vigilancia respecto del cumplimiento de obligaciones fiscales, determinante o posibilitador de una preterición que, precisamente, da lugar a la infracción cometida por la sociedad.

Más allá de que se refiere a un supuesto en el que los conceptos derivados respondían exclusivamente a sanciones, la perspectiva expuesta se refleja también en la referida sentencia del Tribunal Constitucional 85/2006, de 27 de marzo, ECLI:ES:TC:2006:85".

"Establecer si en los casos de responsabilidad subsidiaria al amparo del artículo 43.1 a) LGT se produce una inversión del principio del onus probandi, de modo que es el responsable quien debe acreditar el hecho impeditivo o extintivo de su responsabilidad, todo ello en una categoría de responsabilidad a la que este Tribunal Supremo otorga índole sancionadora. De ser pertinente esa inversión de la carga de la prueba, indicar cuál es la razón jurídica que la respaldaría".