En Madrid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento abreviado.
Se ha visto la presente reclamación contra la exigencia de reducción practicada en el Acuerdo de imposición de sanción por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes, modelo 210, correspondiente al ejercicio 2019.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- En fecha 8-10-2020 la Oficina Nacional de Gestión Tributaria (en adelante, ONGT) dictó resolución con liquidación provisional, con un resultado a ingresar de 3.823,06 euros, poniendo fin al procedimiento de comprobación limitada iniciado previamente.
En dicho procedimiento se puso de manifiesto que el interesado, considerándose residente en Rusia, presentó declaración por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, modelo 210, solicitando la devolución del exceso de retenciones practicadas derivadas de la transmisión de una vivienda sita en Marbella.
La ONGT, por una parte, disminuyó el valor de adquisición declarado al no aceptar como mayor valor del mismo 24.000,00 euros en concepto de equipamiento existente en el interior del inmueble y, por otra, consideró que no había acreditado 77.377,49 euros declarados como mayor precio de adquisición ni 12.102,18 euros declarados como menor precio de transmisión al no haber justificado documentalmente dichos importes con ninguna factura o documento similar, ni haber acreditado ningún medio de pago satisfecho por dichos importes declarados.
SEGUNDO.- Como consecuencia de la incorrecta determinación de la ganancia patrimonial, en fecha 23-11-2020 se notificó al reclamante la iniciación de un procedimiento sancionador como consecuencia de la posibilidad de que hubiera cometido las siguientes infracciones tributarias: "Dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa del tributo la deuda tributaria que debiera resultar de su correcta autoliquidación" (artículo 191 LGT) y "solicitar indebidamente devoluciones tributarias mediante la omisión de datos relevantes o, en su caso, inclusión de datos falsos en la autoliquidación" (artículo 194 LGT).
En fecha 12-02-2021 se notificó Acuerdo de imposición de sanción, confirmando la propuesta de sanción, por importe de 2.088,33 euros.
El cálculo efectuado fue el siguiente:
- Infracción artículo 191 LGT
• Base de la sanción: 3.739,91 euros.
• Porcentaje mínimo de sanción: 50%
• Importe sanción: 1.869,95 euros.
- Infracción artículo 194 LGT
• Base de la sanción: 14.052,03 euros
• Porcentaje mínimo de sanción: 15%
• Importe sanción: 2.107,80 euros.
- Importe total sanción: 3.977,75 euros
Sobre dicha cuantía se aplican las reducciones previstas en el artículo 188 de la LGT:
• Reducción del 30%: 1.193,32 euros
• Diferencia: 2.784,43 euros
• Reducción del 25%: 696,10 euros
• Sanción reducida: 2.088,33 euros
TERCERO.- En fecha 07-09-2021 se notificó al interesado la exigencia de las reducciones del artículo 188.1 y 3 LGT de 1.889,42 euros practicadas, al haberse interpuesto reclamación contra la liquidación.
Se exponía que para el cálculo de la sanción se aplicaron las siguientes reducciones:
1. Del treinta por ciento (30%), por conformidad con la regularización de la que deriva el expediente sancionador, por importe 1.193,32 euros.
2. Del veinticinco por ciento (25%), siempre que se realizase el ingreso total del importe restante de la sanción en el plazo de ingreso del periodo voluntario o en el plazo o plazos fijados en el acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento que la Administración Tributaria hubiera concedido con garantía de aval o certificado de seguro de caución, excepto en el caso de que para el otorgamiento del aplazamiento o fraccionamiento no sea necesaria la concesión de garantías por razón de la cuantía, y no se interpusiera recurso o reclamación contra la liquidación o la sanción, por importe de 696,10 euros.
Dado que con fecha 05-04-2021 el interesado interpuso reclamación contra la liquidación, se produjo la pérdida de las reducciones practicadas anteriormente por importe de 1.889,42 euros.
CUARTO.- Disconforme el interesado con la anterior resolución de exigencia de la reducción practicada en el acuerdo de imposición de sanción, fue promovida contra la misma, en fecha 29-09-2021 ante este Tribunal económico administrativo Central, reclamación económico-administrativa, alegando, en síntesis, que no concurren los elementos exigibles para la notificación de la pérdida de la reducción en la medida en que no se ha cuestionado de modo alguno la sanción practicada.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Determinar si la resolución por la que se exige la reducción practicada en el Acuerdo sancionador es conforme a Derecho.
TERCERO.- Como hemos detallado en los antecedentes de hecho, el reclamante fue objeto de un procedimiento de comprobación limitada que finalizó con liquidación provisional mediante la que se regularizó la ganancia patrimonial derivada de la transmisión de una vivienda sita en Marbella.
La ONGT entendió que el reclamante había cometido las infracciones tributarias previstas en los artículos 191 y 194 de la LGT, dictando y notificando el correspondiente acuerdo sancionador.
A la hora de cuantificar la sanción a imponer aplicó las dos reducciones previstas en el artículo 188 LGT, apartados 1 y 3, en su redacción vigente ratione temporis (el subrayado es nuestro):
"Artículo 188. Reducción de las sanciones.
1. La cuantía de las sanciones pecuniarias impuestas según los artículos 191 a 197 de esta ley se reducirá en los siguientes porcentajes:
a) Un 50 por ciento en los supuestos de actas con acuerdo previstos en el artículo 155 de esta ley.
b) Un 30 por ciento en los supuestos de conformidad.
2. El importe de la reducción practicada conforme a lo dispuesto en el apartado anterior se exigirá sin más requisito que la notificación al interesado, cuando concurra alguna de las siguientes circunstancias:
a) En los supuestos previstos en el párrafo a) del apartado anterior, cuando se haya interpuesto contra la regularización o la sanción el correspondiente recurso contencioso-administrativo o, en el supuesto de haberse presentado aval o certificado de seguro de caución en sustitución del depósito, cuando no se ingresen las cantidades derivadas del acta con acuerdo en el plazo del apartado 2 del artículo 62 de esta Ley o en los plazos fijados en el acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento que se hubiera concedido por la Administración tributaria con garantía de aval o certificado de seguro de caución.
b) En los supuestos de conformidad, cuando se haya interpuesto recurso o reclamación contra la regularización.
3. El importe de la sanción que deba ingresarse por la comisión de cualquier infracción, una vez aplicada, en su caso, la reducción por conformidad a la que se refiere el párrafo b) del apartado 1 de este artículo, se reducirá en el 25 por ciento si concurren las siguientes circunstancias:
a) Que se realice el ingreso total del importe restante de dicha sanción en el plazo del apartado 2 del artículo 62 de esta Ley o en el plazo o plazos fijados en el acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento que la Administración tributaria hubiera concedido con garantía de aval o certificado de seguro de caución y que el obligado al pago hubiera solicitado con anterioridad a la finalización del plazo del apartado 2 del artículo 62 de esta Ley.
b) Que no se interponga recurso o reclamación contra la liquidación o la sanción.
El importe de la reducción practicada de acuerdo con lo dispuesto en este apartado se exigirá sin más requisito que la notificación al interesado, cuando se haya interpuesto recurso o reclamación en plazo contra la liquidación o la sanción.
La reducción prevista en este apartado no será aplicable a las sanciones que procedan en los supuestos de actas con acuerdo.
4. Cuando según lo dispuesto en los apartados 2 y 3 de este artículo se exija el importe de la reducción practicada, no será necesario interponer recurso independiente contra dicho acto si previamente se hubiera interpuesto recurso o reclamación contra la sanción reducida.
Si se hubiera interpuesto recurso contra la sanción reducida se entenderá que la cuantía a la que se refiere dicho recurso será el importe total de la sanción, y se extenderán los efectos suspensivos derivados del recurso a la reducción practicada que se exija".
De esta manera, la sanción total derivada de la comisión de las citadas infracciones tributarias ascendió a 3.977,75 euros. Dicho importe se redujo tras aplicar la reducción por conformidad del 30% del artículo 188.1 LGT (reducción que ascendió a 1.193,32 euros) y la reducción adicional del 25% por pronto pago y conformidad con la liquidación y la sanción del artículo 188.3 LGT (reducción que ascendió a 696,10 euros).
Observamos, por tanto, que para la aplicación de la reducción de conformidad del 30% es necesario que no se haya interpuesto recurso o reclamación contra la regularización y que para aplicar la reducción del 25% son dos los requisitos que condicionan su aplicación: (1) el pronto pago entendido como pago por el contribuyente dentro del plazo del 62.2 LGT o en los plazos previstos en el acuerdo de aplazamiento y fraccionamiento y, (2) la no interposición de recurso o reclamación contra la liquidación o la sanción.
En el presente caso el Acuerdo de exigencia de las reducciones practicadas motivó dicha perdida en que con fecha 05-04-2021 se había interpuesto reclamación económico-administrativa contra la liquidación, interposición que producía la perdida de las reducciones practicadas.
Ha de advertirse que contra la liquidación provisional referida el obligado interpuso el 17-02-2021 recurso de reposición que acordó la inadmisión a tramite por extemporaneidad. Contra la resolución del recurso de reposición se interpuso ante este TEAC reclamación económico-administrativa (RG 3206-2021). La misma se resuelve en esta misma Sala y Sesión, confirmando la inadmisión del recurso de reposición por extemporáneo.
La inadmisión a trámite por extemporaneidad tiene el mismo efecto jurídico que la ausencia de presentación de reclamación; es decir, se tendría por no puesto a todos los efectos legales, incluyendo, tanto aquellos que perjudiquen al obligado tributario, como aquellos que le beneficien. Asi, en el presente caso determinaría la improcedencia de la exigencia de las reducciones practicadas como consecuencia de la interposición de recurso o reclamación.
Estamos en presencia de un plazo "preclusivo", esto es, si la reclamación se interpone fuera de plazo, el acto que se pretende atacar deviene firme y consentido (Resolución de este TEAC 14-11-2013, RG 00/5192/2011), pudiendo revisarse entonces sólo por las vías de la declaración de nulidad de pleno derecho -art. 217 LGT 2003- y la del recurso extraordinario de revisión -art. 244 LGT 2003-.
Esta interpretación es la que ha sostenido con carácter general el Tribunal Supremo por ejemplo en Auto de fecha 19/12/1977 donde indica que "a la falta de recurso ... debe entenderse asimilada su interposición fuera del plazo legal", o de forma más concreta en Sentencia de 30/4/1998, al declarar que cuando el recurso o la reclamación económico administrativa se declara inadmisible hay que entender que "no ha habido reclamación", pues "... obviamente por interponer ha de entenderse el presentar una reclamación económico-administrativa, que se declare admisible por el Tribunal competente y que se tramite como tal".
En consecuencia, procede estimar la pretensión de la reclamante, anulando el acuerdo impugnado.