En Madrid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver el recurso de alzada de referencia.
Se ha visto el presente recurso de alzada promovido contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional (en adelante TEAR) de Madrid de 30/03/2022 recaída en el expediente tramitado con referencia 28/13249/2021, correspondiente a la reclamación económico-administrativa dirigida contra el acuerdo, dictado por la Oficina de Gestión Tributaria de la Administración de María de Molina, de resolución de la solicitud de rectificación de la autoliquidación presentada por BR SL (NIF …) en relación al Impuesto sobre Sociedades (IS) del ejercicio 2015.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El día 20/07/2022 tuvo entrada en este Tribunal el presente recurso de alzada, interpuesto el 19/07/2022 contra la resolución del TEAR de Madrid de 30 de marzo de 2022 identificada en el encabezamiento.
A continuación se exponen los hitos más relevantes del expediente.
SEGUNDO.- Se desarrolló, en relación con BR SL, un procedimiento de expropiación forzosa cuyos hitos más relevantes fueron los siguientes:
- Con fecha 18/12/2001 se firmó el acta previa de ocupación correspondiente a la expropiación de … m2 de una finca propiedad de la entidad (la referida con denominación …) para la ejecución del Proyecto "…". Además, el día 17/10/2002 se procedió a expropiar otros … m2 más, tramitándose dicha expropiación, al igual que la anterior, por el procedimiento de urgencia.
- En sesión de fecha 29/09/2005, en la medida en que la determinación del justiprecio resultó objeto de controversia entre las partes, el Jurado Provincial de Expropiación Forzosa determinó una cuantía de 1.269.171,72 euros, incluido el 5% de afección, además de los intereses legales que pudieran corresponder.
dado que la parte expropiante, atendiendo a la calificación urbanística del suelo expropiado como suelo no urbanizable, había fijado ese valor en 29.555,97 euros, en fecha 08/05/2006 se levantó "Acta de Pago de Cantidad Concurrente", a través de la cual la Administración abonó, a la entidad, ese importe resultante de su Hoja de aprecio.
El mismo día se levantó igualmente Acta de Pago de Intereses de Demora de Cantidad, por importe de 3.332,51 euros.
- Una vez tramitada la impugnación en vía judicial, con fecha ../../2010 el Tribunal Superior de Justicia de Madrid dictó sentencia (recurso …/2006), por la que se confirmó la valoración efectuada por el Jurado Provincial de Expropiación.
Finalmente, con fecha ../../2013 el Tribunal Supremo dictó sentencia (recurso …/2011) en la que confirmó, igualmente, la valoración efectuada por el Jurado Provincial de Expropiación.
- El día 21/10/2015 se levantó acta de pago del pago de 1.239.615,75 euros en concepto de diferencia de justiprecio y 718.153,35 euros en concepto de intereses de demora. El total recibido ascendió a 1.957.769,10 euros.
Como resultado de los hechos expuestos, la entidad procedió a contabilizar, como ingreso del ejercicio 2015, el importe de 1.957.769,10 euros generado con ocasión del cobro del justiprecio adicional resultante de la expropiación de la finca ocupada, tributando en dicho ejercicio por el mismo.
A efectos de confeccionar la autoliquidación del IS de 2015, computó ese ingreso, pero no aplicó Bases Imponibles Negativas (BIN´s) de ejercicios anteriores pendientes de aplicación (BIN´s) sobre toda la base imponible determinada previa a la compensación, sino que aplicó un importe de 1.910.596,75 euros sobre la base fijada de 1.984.442,52 euros, es decir, compensó BIN´s por un 96.27% de su base imponible previa a la compensación declarada.
TERCERO.- Con fecha 05/10/2020 la entidad presentó una solicitud de rectificación de esa autoliquidación del IS 2015, instando la modificación de la base imponible declarada como consecuencia de que era procedente una distinta imputación temporal de las cuantías abonadas en relación con el señalado procedimiento de expropiación forzosa.
En concreto, la entidad consideraba que el importe obtenido derivado de la expropiación, es decir, el incremento motivado por el justiprecio acordado por el Jurado Provincial de Expropiación, así como los intereses de demora devengados, deberían haber sido imputados a periodos distintos a 2015, estando algunos de ellos ya prescritos; así, en su gran parte debieron haberse imputado al año 2013 según el criterio del TS, recogido en sentencia de 26/05/2017 (rec. 1137/2016), que determina que las diferencias del justiprecio en disputa, en un procedimiento de esta naturaleza, debían ser imputadas en el periodo en el que la misma se resuelve definitivamente que, en este caso, fue en 2013, cuando adquirió firmeza la STS que confirmó el justiprecio, independientemente de que se abonasen las cuantías en otro ejercicio posterior, en este caso 2015, sin perjuicio, eso sí, de que esa demora en el pago haga surgir nuevos intereses, que se devengan entre esos años (en este caso, en 2013, 2014 y 2015) y que deben imputarse proporcionalmente en esos años.
Por tanto, al estar prescritos los ejercicios 2013 y 2014, a juicio de la entidad lo único que hubiese procedido incluir, en el IS de 2015, a efectos de determinar la base imponible, eran los intereses de demora devengados en ese año (los que corresponden a la demora en el pago del justiprecio desde 2013, esto es, desde que lo confirmó el TS en sentencia firme).
CUARTO.- Con fecha 28/05/2021 la Oficina Gestora dictó acuerdo de resolución de esa solicitud de rectificación de autoliquidación, estimándola parcialmente. En concreto, aceptó toda la propuesta planteada en la solicitud, en la medida en que la imputación del ingreso por la diferencia del justiprecio y de los intereses devengados por esa diferencia correspondía al ejercicio 2013, pero sin apreciar la prescripción del mismo, ni del ejercicio 2014.
Tampoco admite la compensación de importe alguno de BIN´s, en ese ejercicio, basándose en el criterio de considerar tal compensación de BIN´s como una opción tributaria.
En consecuencia, resultó una cantidad a devolver por importe de 3.056,39 euros junto con unos intereses de demora por importe de 551,89 euros.
QUINTO.- Frente al acuerdo señalado, la interesada interpuso, ante el TEAR de Madrid, el día 29/06/2021, reclamación económico-administrativa, que fue tramitada con RG 28/13249/2021.
Con fecha 30/03/2022 el TEAR de Madrid resolvió dicha impugnación, desestimando la reclamación y confirmando íntegramente el acuerdo de resolución de la solicitud de rectificación de la autoliquidación del IS de 2015 presentado por la entidad interesada.
Considerando que el TEAR, al dictar esa resolución, había cometido un error material al fijar la cuantía del asunto, al objeto del recurso procedente contra la resolución, la entidad presentó una "solicitud de rectificación de errores" entendiendo que el asunto era susceptible de segunda instancia en vía económico - administrativa y no de ser, directamente, impugnado ante el Tribunal Superior de Justicia de Madrid.
El TEAR dictó, el 09/06/2022, resolución estimatoria de esa solicitud, rectificando su previo fallo de 30/03/2022 señalando que el asunto era susceptible de ser examinado por este TEAC a través del correspondiente recurso de alzada.
SEXTO.- Notificada dicha resolución el 09/06/2022 a la entidad, el día 19/07/2022 se interpuso, contra la misma, el presente recurso de alzada ante este TEAC, mediante escrito en que se vierten las siguientes alegaciones:
• El importe del justiprecio determinado por el Jurado Provincial de Expropiación debió de imputarse en el año 2005, en que se dictó la citada resolución. Y los intereses, se deberían reconocer cada año según criterio de devengo.
• La Administración tributaria debió aplicar el mismo criterio de compensación de BIN´S aplicado en su IS 2015, es decir, debía haberse admitido compensar hasta el 96% de la BI previa a dicha compensación.
• La no tributación de los intereses de demora percibidos como consecuencia de la expropiación, ya que, habida cuenta de su naturaleza compensatoria, deben considerarse no sujetos.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT y se cumplen, en especial, los requisitos de cuantía previstos en la Disposición Adicional decimocuarta de la LGT y el artículo 36 del RGRVA.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Determinar la conformidad o no a Derecho de la resolución impugnada, atendiendo a las alegaciones en contra de la misma expuestas por la entidad en el recurso.
TERCERO.- La primera cuestión planteada se refiere a la imputación temporal del importe del justiprecio fijado en el proceso expropiatorio del que fue objeto la entidad.
Alega la recurrente que la aplicación de los principios contables de devengo, prudencia y no compensación refieren que el importe del justiprecio determinado por el Jurado Provincial de Expropiación debió imputarse al año en que se dictó la resolución de este, es decir, en el ejercicio 2005, y ello con independencia de la provisión que procediera por la impugnación de dicha resolución por la parte contraria.
En el presente caso, de los hechos que constan en el expediente resulta que la entidad pretendió la modificación de la base imponible del IS del ejercicio 2015 como consecuencia de la distinta imputación temporal de las cuantías abonadas en relación con un procedimiento de expropiación forzosa. Los hitos del procedimiento de expropiación forzosa fueron los siguientes, como consta en los ANTECEDENTES DE HECHO:
Con fecha 18/12/2001 se firmó el acta previa de ocupación correspondiente a la expropiación de … m2 de una finca de la entidad (…) para la ejecución del Proyecto "…". El día 17/10/2002 se procedió a expropiar … m2 más, tramitándose dicha expropiación, al igual que la anterior, por el procedimiento de urgencia.
La entidad recurrente solicitó un valor para dicha finca de 2.999.026 euros, incluido el 5% del premio de afección. Sin embargo, la Administración, atendiendo a la calificación urbanística del suelo expropiado, como suelo no urbanizable-, fijó el valor de la misma en 29.555,97 euros. Existiendo discrepancia en la fijación del valor, se remitió la misma al Jurado Provincial de Expropiación Forzosa, quien determinó en sesión de 29/09/2005 el justiprecio por la cuantía de 1.269.171,72 euros, incluido el 5% de afección, además de los intereses legales que pudieran corresponder.
Sin embargo, dado que la parte expropiante, atendiendo a la calificación urbanística del suelo expropiado como suelo no urbanizable, había fijado ese valor en 29.555,97 euros, en fecha 08/05/2006 se levantó Acta de Pago de Cantidad Concurrente, a través de la cual la Administración abonó a la entidad ese justiprecio resultante de su Hoja de Aprecio, por importe de 29.555,97 euros. El mismo día se levantó igualmente Acta de Pago de Intereses de Demora de Cantidad, por importe de 3.332,51 euros.
Ni la Administración beneficiaria ni el expropiado estuvieron de acuerdo con el justiprecio fijado por Jurado Provincial, por lo que plantearon recurso Contencioso Administrativo ante el Tribunal Superior de Justicia de Madrid, quien dictó sentencia el ../..2010, recurso nº …/2006, por la que se confirma la valoración efectuada por el Jurado Provincial de Expropiación.
Finalmente, la valoración fijada por el Jurado Provincial fue confirmada por el Tribunal Supremo en sentencia de ../../2013, recurso …/2011. El día 21/10/2015 se levantó acta de pago del pago de 1.239.615,75 euros en concepto de diferencia de justiprecio y 718.153,35 euros en concepto de intereses de demora. El total recibido ascendió a 1.957.769,10 euros.
En virtud de lo expuesto, la entidad procedió a contabilizar, como ingreso del ejercicio 2015, el importe de 1.957.769,10 euros generado con ocasión del cobro del justiprecio adicional resultante de la expropiación de la finca ocupada, tributando en dicho ejercicio por el mismo.
A efectos de confeccionar su autoliquidación del IS de 2015, lógicamente, computó ese ingreso, pero no aplicó BIN´s sobre toda la base imponible determinada previa a la compensación, sino que aplicó un importe de 1.910.596,75 euros sobre una base de 1.984.442,52 euros, es decir, un 96,27% de esa base.
Sin embargo, en el año 2020, la entidad consideró que el importe derivado de la expropiación no debió contabilizarse en el año 2015, sino en el ejercicio 2013, por ser el año en que adquirió firmeza la STS que confirmó ese justiprecio, aunque se abonase en 2015, sin perjuicio de que esa demora en el pago haga surgir intereses (que se devengan entre 2013 y 2014) y que deben imputarse proporcionalmente en esos años (2013, 2014 y 2015). Por tanto, procedió a solicitar la rectificación de la autoliquidación presentada.
CUARTO.- Sobre esta cuestión, la imputación temporal del justiprecio fijado en un proceso expropiatorio, cuando este es objeto de recurso, el Tribunal Supremo en sentencia para la unificación de doctrina 937/2017, de 26 de mayo de 2017 y Sentencia de 12 de julio de 2017 (1243/2017 en relación al IRPF), modificó su jurisprudencia previa (sentencias de 4 de abril de 2011 casaciones 4135/2009 , 4458/2009 y 4641/2009; sentencia de 3 de noviembre de 2011, casación 4021/2010; sentencia de 29 de abril de 2013, casación 5089/2011 y sentencia de 10 de marzo de 2014, casación 4529/2010) estableciendo:
"En los casos en que, como sucede en el aquí analizado, la cantidad recibida inicialmente como justiprecio es objeto de recurso, cuya resolución determina que su importe se incremente, la diferencia entre el valor admitido por la Administración al tiempo de ocupar el bien expropiado y el fijado definitivamente en vía administrativa o judicial no debe imputarse fiscalmente al periodo en que se devengó el tributo sino que se entenderá devengada en el mismo ejercicio en que se dicta la resolución, administrativa o judicial, que resuelva el litigio entre la Administración expropiante y el sujeto expropiado".
En concreto, en la Sentencia de Unificación de Doctrina del Tribunal Supremo 2121/2017, de 26 de mayo de 2017 (nº rec. 1137/2016), se pronuncia en términos similares a lo expuesto, señalando cuál debe ser la imputación fiscal de la alteración patrimonial en el caso de interposición de recurso contra el justiprecio inicialmente fijado (el subrayado es nuestro):
"CUARTO.- Por lo que se refiere a la cuestión de la imputación temporal de la renta procedente de la expropiación forzosa tramitada por el procedimiento de urgencia, o sea, el momento en que tiene que imputarse temporalmente la renta derivada de la expropiación forzosa, la mercantil recurrente defiende la procedencia de su imputación al ejercicio en que se produjo la ocupación de la finca frente al criterio de la sentencia recurrida de considerar que el incremento patrimonial debe imputarse al ejercicio en que se fija el justiprecio.
Las sentencias de esta Sala de 4 de abril de 2011 (casaciones 4135/2009 , 4458/2009 y 4641/2009), 3 de noviembre de 2011 (casa. 4021/2010), 29 de abril de 2013 (casa 5089/2011) y 10 de marzo de 2014 (casa. 4529/2010 ), han sentado la doctrina de que en el procedimiento expropiatorio ordinario, según el artículo 51 de la Ley de Expropiación Forzosa, sólo cabe ocupar la finca expropiada una vez hecho efectivo el justiprecio o consignado conforme a lo dispuesto en el artículo 50 para los casos en que el interesado rehusase percibirlo o existiese litigio o cuestión entre él y la Administración. Una vez abonado el justiprecio y ocupado el inmueble se extiende la correspondiente acta, que, en virtud del artículo 53 de la Ley citada , constituye título bastante para que en el Registro de la Propiedad y en los demás registros públicos se inscriba o se tome razón de la transmisión del dominio, cancelándose, en su caso, las cargas, los gravámenes y los derechos reales de toda clase a que estuviere afecta la cosa expropiada.
Si se trata de una expropiación forzosa por el procedimiento de urgencia (art. 32 de la Ley de Expropiación Forzosa), que es el caso que nos ocupa, se permite adelantar el momento de ocupación de la finca expropiada, que debe llevarse a cabo una vez levantada el acta previa de ocupación, formuladas las hojas de depósito previo a dicha ocupación, fijadas las cifras de las indemnizaciones derivadas de los perjuicios por la rápida ocupación, efectuado el depósito y abonadas o consignadas las citadas indemnizaciones. Cumplidos tales requisitos, cabe ocupar la finca, tramitándose el expediente en sus fases de justiprecio y pago.
De la disciplina del artículo 52 de la Ley de Expropiación Forzosa se obtiene que el procedimiento que regula, calificado por el propio legislador de excepcional, solamente permite preterir, por razones de urgencia en la ejecución de la obra que justifica la expropiación, la regla del previo pago, habilitando a la Administración para ocupar el bien expropiado antes de fijar el precio de la operación y, por ello, antes de pagar.
Así pues, hemos de concluir- decía la sentencia de 10 de marzo de 2014, que en los procedimientos expropiatorios de urgencia la transmisión de la propiedad se produce con la ocupación de la finca, cumplidos los trámites preliminares contemplados en el repetido artículo 52 (acta previa de ocupación y hoja de depósito, fijación de indemnizaciones por rápida ocupación y pago de estas últimas).
Por tanto, teniendo en cuenta que, en el caso de autos y conforme obra en el expediente administrativo, se trata de una expropiación tramitada por el procedimiento de urgencia y en la que la ocupación de los terrenos y pago parcial del justiprecio por el Ayuntamiento de Santiago de Compostela se produjo el 23 de octubre de 2003, es a este ejercicio 2003 al que debía imputarse el incremento de patrimonio producido con la expropiación con la consecuencia de que habría prescrito el derecho de la Administración tributaria para practicar liquidación por cuanto que en la fecha en que se iniciaron por la Administración las actuaciones de comprobación con Tanatorio Boisaca S.L.- que fue el 23 de Junio de 2010- ya había prescrito efectivamente el derecho de la Administración a liquidar la deuda respecto de la cantidad de 215.282,54 euros percibidos por el Tanatorio Boisaca en 23 de octubre de 2003 a cuenta del importe que fijase el Jurado de Expropiación.
Pero en los casos en que, como sucede en el aquí analizado, la cantidad recibida inicialmente como justiprecio es objeto de recurso, cuya resolución determina que su importe se incremente, la diferencia entre el valor admitido por la Administración al tiempo de ocupar el bien expropiado y el fjjado definitivamente en vía administrativa o judicial no debe imputarse fiscalmente al periodo en que se devengó el tributo sino que se entenderá devengada en el mismo ejercicio en que se dicta la resolución, administrativa o judicial, que resuelva el litigio entre la Administración expropiante y el sujeto expropiado. Así, en el caso concreto contemplado, fue el 6 de noviembre de 2006 cuando tuvo lugar la fijación definitiva del justiprecio- 434.525,08 euros- por parte del Jurado Provincial de Expropiación forzosa. El Ayuntamiento de Santiago, el 20 de octubre de 2008, acordó abonar a Tanatorio Boisaca S.L. la diferencia entre el justiprecio finalmente fijado y el importe recibido a cuenta el 23 de octubre de 2003 ( 215.282,54), esto es, 208.969,54, cantidad que deberá entenderse obtenida en el periodo impositivo en que sea firme la resolución que determine el importe definitivo del justiprecio, por lo que en este caso resultaba procedente incluir en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio 2006 la nueva renta generada como consecuencia del señalamiento definitivo del justiprecio. Es, pues, al ejercicio 2006 al que debe imputarse el ingreso producido. Es el momento en que la resolución se dicta el que debe tomarse como periodo al que imputar este incremento patrimonial diferido. Imputar este incremento o ganancia obtenida en la contienda mantenida con la Administración al periodo en que se devengó el tributo equivaldría a que la Administración Tributaria se viese impedida de regularizar los incrementos patrimoniales que en estos caso, no infrecuentes ciertamente, obtuvieron los expropiados. A la Administración no podía reconocérsele el nacimiento a su favor de un derecho al cobro de lo que le correspondiese por el Impuesto sobre Sociedades sobre un incremento de patrimonio que no se operó hasta el 6 de noviembre de 2006."
En términos similares se pronuncia el Alto Tribunal en sentencia de 12/07/2017 (rec. nº. 1647/2016).
En definitiva, conforme a este criterio del TS, la diferencia entre el justiprecio fijado inicialmente y el justiprecio fijado definitivamente por resolución judicial debe imputarse en el ejercicio en el que la sentencia adquiera firmeza, porque es el momento en el que el justiprecio es definitivo y no puede ser modificado.
Este criterio ha sido acogido por este Tribunal Central, entre otras, en la resolución de 21/07/2020 (RG 652/2018).
Por tanto, trasladando lo dicho al caso aquí analizado, la diferencia entre el justiprecio fijado inicialmente (29.555,97 euros) y el justiprecio fijado definitivamente por sentencia del TS de 04/03/2013 (1.269.171,78) debe imputarse en el ejercicio en el que la sentencia con la que se culminó la discusión sobre el importe a determinar como justiprecio adquirió firmeza, es decir, en este caso, en el ejercicio 2013, porque fue en ese momento en el que dicho justiprecio debió entenderse como definitivo, no pudiendo ser ya modificado.
Procede, en consecuencia, confirmando la imputación de la diferencia correspondiente al importe fijado justiprecio con respecto al importe señalado, el 08/05/2006, en el "Acta de Pago de Cantidad Concurrente" que se levantó entonces, al ejercicio 2013 y no en dicho ejercicio 2005 como pretende la recurrente.
QUINTO.- La siguiente cuestión que se plantea es relativa a la compensación, a efectos de liquidar el IS de 2015, de BIN´S pendientes de aplicación, generadas en ejercicios anteriores.
Como se ha detallado ya en la presente resolución, la entidad solicitó rectificación de su autoliquidación del IS 2015 por considerar que un importe, el derivado de la expropiación a la que ya hemos hecho referencia, aunque se percibió en el año 2015, no debía haberse imputado fiscalmente en ese ejercicio, sino que correspondía al ejercicio 2013, por ser el año en que adquirió firmeza la sentencia del TS que confirmó el justiprecio. Sin perjuicio de que esa demora en el pago (entre 2013, que adquirió firmeza la sentencia señalada y 2015, en que se abonó el importe fijado) haya hecho surgir intereses de demora (que, lógicamente, se devengan entre esos años 2013 a 2015) y que deben imputarse proporcionalmente en ese período.
A estos efectos solicitó que se ajustase negativamente la base imponible del ejercicio 2015 en la cantidad del ingreso obtenido derivado del proceso expropiatorio.
Adicionalmente, la entidad solicitó que, a la hora de practicar la (nueva) liquidación por el IS de 2015, al que se refería su solicitud, se compensasen BIN´S que estaban pendientes de aplicación generadas en ejercicios anteriores, atendiendo al mismo porcentaje que, sobre la base imponible (96%), se había aplicado en la autoliquidación original. Es decir, a la vista de los datos incorporados al expediente, solicitaba que se compensasen BIN´S de ejercicios anteriores por el 96% de la base imponible comprobada resultante de la solicitud de rectificación de la autoliquidación planteada.
Según resulta del expediente, el saldo de BIN´S pendientes de aplicar, al inicio del ejercicio 2015, era el siguiente (habiendo rectificado la Administración las BINS de los ejercicio 2013 y 2014):
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Ejercicio
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BIN pendiente a principio del periodo
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|
2007
|
50.381,70
|
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2009
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23.224,66
|
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2011
|
566.775,82
|
|
2012
|
503.531,32
|
|
2013
|
188.728,98
|
|
2014
|
0,00
|
|
Total BIN
|
1.332.642,48
|
En el acuerdo por el que se resolvió la solicitud de rectificación de la autoliquidación del IS de 2015, al que se refiere este expediente, la oficina gestora reconoce la procedencia del ajuste negativo pretendido, sobre la BI del IS de 2015, pero determina que no procedía compensar BIN´S de ejercicios anteriores, a efectos de regulariar dicho concepto y ejercicio, señalando al respecto como motivación que:
"El TEAC, en su resolución 01510/2013/00/00 de fecha 04/04/2017, establece el siguiente:
Criterio: La compensación de bases imponibles negativas constituye una opción en los términos del artículo 119.3 LGT y de tal consideración se desprenden determinados límites a la compensación futura de dichas bases imponibles negativas.
En concreto, las posibilidades que se pueden dar son las siguientes:
(...)
3. Que, aun autoliquidando una base imponible previa a la compensación positiva, el contribuyente decida no compensar importe alguno o compensar un importe inferior al límite máximo compensable en el ejercicio en función de la base imponible positiva previa a la compensación autoliquidada. En este caso es claro que el contribuyente optó por no aprovechar en todo o en parte las bases imponibles negativas compensables, lo que tendrá una determinada repercusión sobre la cantidad que finalmente resulte a ingresar o a devolver en su autoliquidación. Así las cosas, a juicio de este Tribunal, el sujeto pasivo que pudiendo obtener como resultado de su autoliquidación una cantidad a ingresar inferior a la resultante o una cantidad a devolver superior a la resultante, ha optado por consignar los importes consignados en su autoliquidación, no podrá posteriormente, y fuera ya del plazo de autoliquidación en voluntaria, sea vía de rectificación de autoliquidación o en el seno de un procedimiento de comprobación, ex artículo 119.3 LGT, modificar la opción ya ejercitada en el sentido de que le resulte a ingresar una cantidad inferior o a devolver una cantidad superior. (...)
Por tanto, en este caso, el contribuyente no puede modificar la opción ya ejercitada en el sentido de que le resulte a ingresar una cantidad inferior. En este caso, tras la práctica del ajuste negativo de 1.922.822,32 euros, la base imponible previa asciende al importe de +61.620,20 euros, que multiplicado por el tipo de gravamen del 25%, da lugar a una cuota íntegra de 15.405,05 euros, y a un resultado A ingresar de 15.403,17 euros. Por tanto, no procede compensación alguna. "
La entidad, como ya hemos señalado, se opone a dicha conclusión, considerando que la Administración debió aplicar, a efectos de considerar la aplicación de BIN´s de ejercicios anteriores, el mismo criterio (de tal compensación) que él había seguido a la hora de confeccionar su autoliquidación original. En concreto, dado que en la citada autoliquidación del IS 2015, se había compensado un importe de BIN´S de ejercicios anteriores pendientes de 1.910.596,75 euros, sobre una base imponible previa declarada de 1.984.442,2 euros, es decir, por un 96,27%, debía cuanto menos compensarse, con BIN´s de ejercicios anteriores, por ese mismo procentaje (96,27%) de la BI previa del IS de 2015 que se fijaba, por la propia oficina gestora, al resolver la solicitud de rectificación de la autoliquidación (es decir, siendo esa de 61.620,20 euros, se tenía que haber procedido a la compensación de BIN´s por un 96,27% de ese importe).
SEXTO.- En primer lugar, cabe mencionar que la consideración de la compensación de BIN´s ha sido objeto de debate, recientemente resuelto; es cierto que esa figura constituía, a juicio de este Tribunal Central, una opción tributaria de las previstas en el artículo 119.3 LGT. Así aparecía recogida en nuestra Resolución de 04/04/2017 (RG 1510/13), reproducida, de forma reiterada, en sucesivos pronunciamientos.
Sin embargo, este Tribunal Central debe atender a que, el Tribunal Supremo, en la sentencia de fecha 30 de noviembre de 2021 (recurso nº 4464/2020), sentó, como criterio jurisprudencial, un razonamiento distinto al seguido, hasta entonces, por este TEAC, considerando la compensación de BIN´s como un derecho preexistente y no una opción tributaria. Dice dicha STS:
"SEGUNDO. - La indefinición normativa de las opciones tributarias.
En los términos en los que se acaba de presentar, la presente controversia jurídica reclama interpretar, de entrada, el artículo 119 LGT, referido a "Declaraciones Tributarias", cuyos tres primeros apartados disponen:
"1. Se considerará declaración tributaria todo documento presentado ante la Administración tributaria donde se reconozca o manifieste la realización de cualquier hecho relevante para la aplicación de los tributos.
La presentación de una declaración no implica aceptación o reconocimiento por el obligado tributario de la procedencia de la obligación tributaria.
2. Reglamentariamente podrán determinarse los supuestos en que sea admisible la declaración verbal o la realizada mediante cualquier otro acto de manifestación de conocimiento.
3. Las opciones que según la normativa tributaria se deban ejercitar, solicitar o renunciar con la presentación de una declaración no podrán rectificarse con posterioridad a ese momento, salvo que la rectificación se presente en el período reglamentario de declaración".
Por su parte, el apartado 4, introducido por la Ley 34/2015, de 21 de septiembre, de modificación parcial de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria ("BOE" núm. 227, de 22 de septiembre) y, por tanto, no aplicable por razones temporales al presente asunto, añadió lo siguiente:
"4. En la liquidación resultante de un procedimiento de aplicación de los tributos podrán aplicarse las cantidades que el obligado tributario tuviera pendientes de compensación o deducción, sin que a estos efectos sea posible modificar tales cantidades pendientes mediante la presentación de declaraciones complementarias o solicitudes de rectificación después del inicio del procedimiento de aplicación de los tributos".
Pese a que la Exposición de Motivos de la LGT destaca, entre sus "principales objetivos que pretende conseguir [...] reforzar las garantías de los contribuyentes y la seguridad jurídica", ciertamente, por lo que se refiere a las "opciones tributarias", dista mucho de ser "didáctica".
Así, ni la LGT ni sus reglamentos de desarrollo definen el concepto jurídico de "opciones tributarias" a las que se refiere el art.119.3 LGT. Contrasta con este silencio conceptual, la circunstancia de que ese mismo precepto, en su apartado primero, se encarga de definir lo que es "declaración tributaria".
En el contexto de la calidad jurídica de la ley resulta exigible una mínima coherencia interna en cualquier producto legislativo, correspondiendo, en su caso, a la Administración, completar, acotar o desarrollar a través de disposiciones administrativas generales las previsiones de la ley, claro está, dentro del margen de maniobra que, en cada momento, el ordenamiento jurídico confiera al reglamento.
Y, en este sentido, no resulta coherente anudar consecuencias económicas y jurídicas, que pueden resultar altamente desfavorables para el contribuyente, sobre la base de la indefinición y equivocidad que el ordenamiento tributario exhibe con relación a las opciones tributarias, alejadas, por ende, de los parámetros de claridad y precisión exigibles.
Pero es que, más allá de las puntuales dificultades que emerjan en la aplicación de determinadas normas y, en definitiva, de los derechos que las mismas alberguen, tal inconcreción conceptual puede generar efectos perjudiciales de magnitud sistémica cuando se trate de interpretar principios de ordenación del sistema tributario -como los de capacidad económica o de equitativa distribución de la carga tributaria- o, en fin, cuando el operador jurídico se enfrenta a la compleja tarea de evaluar principios, referidos ya a la aplicación del sistema tributario como, por ejemplo, el de proporcionalidad.
Algunas de estas consecuencias se mostrarán, más adelante, al hilo de analizar, en particular, si la decisión de compensar o no las BIN constituye o no una opción tributaria.
No obstante, a partir de lo hasta expuesto se decantan ya, a modo de frontispicio, dos premisas fundamentales: la una, que esa indefinición normativa no puede perjudicar a quien no la ha generado, esto es, al contribuyente; la otra, que, en ese escenario de indefinición, la aplicación del sistema tributario difícilmente estará en condiciones de asegurar el mandato que encierra el articulo 3.2 LGT: el respeto de los derechos y garantías de los obligados tributarios.
TERCERO. - Delimitación de las opciones tributarias del articulo 119.3 LGT .
El artículo 12.2 de la LGT, en ausencia de definiciones en la normativa tributaria, nos conmina a "entender" los términos empleados en sus normas "conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda."
Dicha tarea, que en modo alguno alcanza la definición de la norma, exige integrar, en ocasiones, los términos utilizados -en este caso, el de "opciones" tributarias- lo que redunda en la clara dificultad de fijar doctrina general al respecto, a los efectos del art. 93 LJCA, ante la necesaria consideración de las circunstancias concomitantes.
De acuerdo con el Diccionario de la lengua española de la Real Academia Española (RAE), el término "opción" comporta varias acepciones, la mayoría basadas en la idea de elección entre diferentes alternativas, como por ejemplo "cada una de las cosas a las que se puede optar" o "derecho a elegir entre dos o más cosas, fundado en precepto legal o en negocio jurídico" (acepción jurídica).
Ahora bien, conviene que enfaticemos que el artículo 119.3 LGT no se refiere a cualesquiera opciones -es decir, a un concepto amplio o genérico de opción-, sino sólo a aquellas "opciones que según la normativa tributaria se deban ejercitar, solicitar o renunciar con la presentación de una declaración."
A nuestro juicio, semejante previsión implica, primero, que esa "normativa tributaria" identifique que, una determinada alternativa que se le presenta o se le ofrece al contribuyente, es una verdadera "opción tributaria" y, segundo, que esa opción deba ejercitase, solicitarse o renunciarse a través de una declaración.
Opciones tributarias en el sentido expresado, se encuentran sin dificultad en la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ("BOE" núm. 285, de 29 de noviembre), como la opción por la tributación conjunta (arts. 83) o la tributación por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes ( art 93); en la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades ("BOE" núm. 288, de 28 de noviembre), como la elección del régimen de entidades dedicadas al arrendamiento de vivienda ( art. 48 LIS) o la aplicación del régimen de consolidación fiscal ( art. 61 LIS); o, en fin, en la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido ("BOE" núm. 312, de 29 de diciembre), con relación, por ejemplo, a la aplicación del régimen especial del grupo de entidades (art 163 quinquies).
Es cierto que el Tribunal Económico-Administrativo Central ["TEAC"] alberga en sus pronunciamientos una noción amplia de opción, como, especialmente, la que exhibe su resolución de 4 de abril de 2017 (res.1510/2013), que califica, precisamente, como opción tributaria la compensación de las BIN, asumiendo una interpretación, a nuestro juicio, injustificadamente expansiva, del art. 119.3 de la LGT a propósito de autoliquidaciones presentadas fuera de plazo.
Pero no es menos cierto que el TEAC también ha acotado la funcionalidad del art. 119.3 de la LGT, sobre la base de parámetros semejantes a los que acabamos de proponer.
Así, su resolución de 18 de diciembre de 2008 (res. 3277/2006), tras evocar como supuestos de opción tributaria, algunos de los que hemos referido, argumenta que la ausencia de una regulación de alcance general en materia de opciones tributarias "obliga a acudir a la regulación específica de cada concreta opción, y al contexto en el que se debe ejercer, para concretar cuál es, en su caso, la formalidad exigida por la norma para exteriorizar la opción elegida y la trascendencia que en cada caso tenga la utilización -o no- de ella".
Por otro lado, exige que toda opción que pueda ejercer el contribuyente como manifestación de la voluntad individual sea "exteriorizada a través de un cauce formal que cumpla unos mínimos requisitos de certeza, que haga posible el conocimiento de su existencia por los terceros a quienes pueda afectar".
Un decenio después, la resolución del TEAC de 16 de octubre de 2018 (res. 7330/2016) apela a la idea de dualidad normativa, al afirmar que cuando "el legislador [tributario] concede al contribuyente la posibilidad de optar ante un mismo hecho imponible por dos normativas de aplicación del tributo distintas, nos encontramos ante el supuesto de la opción a la que se refiere el art 119 de la LGT."
En nuestra opinión, dos son los elementos fundamentales que permiten delimitar las opciones tributarias del articulo 119.3 LGT, frente a otros supuestos, ajenos al precepto: (i) uno, de carácter objetivo, consistente en la conformación por la norma tributaria de una alternativa de elección entre regímenes jurídicos tributarios diferentes y excluyentes; (ii) otro, de carácter volitivo, consistente en el acto libre, de voluntad del contribuyente, reflejado en su declaración o autoliquidación.
Así, de entrada, no estaremos en presencia de una opción tributaria, cuando el contribuyente ejerza un derecho autónomo, contemplado en la norma jurídica tributaria sin alternativas regulatorias diferentes y excluyentes.
Por otro lado, ahondando en el elemento volitivo descrito, si la LGT considera declaración tributaria "todo documento presentado ante la Administración tributaria donde se reconozca o manifieste la realización de cualquier hecho relevante para la aplicación de los tributos" (art 119.1 párrafo primero), parece evidente que las declaraciones tributarias deben ser expresas, no presuntas y, por tanto, en la medida que opciones tributarias son las "que según la normativa tributaria se deban ejercitar, solicitar o renunciar con la presentación de una declaración" (art 119.3), también resulta evidente que la elección (o la renuncia) de una u otra alternativa en que la opción consiste, necesariamente habrá de ser expresa y no presunta, precisamente, por venir incorporada a una declaración o autoliquidación, calificada esta última como declaración por el art. 120.1 LGT, sin perjuicio del ejercicio tácito de la opción cuando se desprende de forma inequívoca y concluyente la voluntad de elección ( sentencia de este Tribunal Supremo de 18 de mayo de 2020, rec. cas. 5692/2017 ECLI:ES:TS:2020:1102).
Como hemos, visto, no cabe presumir la elección o voluntad del contribuyente desde el momento que el ejercicio de toda opción ha de ser expresa o tácita pero inequívoca."
CUARTO. - Compensar o no las BIN es un derecho del contribuyente, no una opción tributaria del articulo 119.3 LGT.
En su redacción vigente en los ejercicios impositivos a los que se ciñe el recurso, el art 25.1 TRLIS expresaba que las bases imponibles negativas que hayan sido objeto de liquidación o autoliquidación "podrán ser compensadas" con las rentas positivas de los períodos impositivos que concluyan en los 18 años inmediatos y sucesivos.
Como expresa el escrito de interposición, esto significa que el sujeto pasivo puede elegir por compensarlas o no compensarlas, determinando, además, dentro de los límites establecidos, el período o períodos en los que aplicar la compensar y en qué cuantía.
Ahora bien, esa facultad o posibilidad no es técnicamente una opción tributaria del art. 119 LGT porque no colma los requisitos expresados en el fundamento de derecho anterior para su consideración como tal pues, en particular, ni el art 25 TRLIS ni el actual art 26 LIS están describiendo una alternativa, consistente en elegir entre regímenes jurídicos tributarios diferentes y excluyentes.
Debe tenerse en consideración que la compensación de bases imponibles es el medio que garantiza que el gravamen de la obtención de renta en el Impuesto sobre Sociedades se produzca de forma correlativa a la capacidad económica de los contribuyentes pues, a estos efectos, constituye un elemento de cuantificación de la base imponible.
De esta manera, se manifiesta la doble dimensión del mecanismo de la compensación de las BIN, pues, por un lado, se configura como un verdadero derecho del contribuyente y, por otro lado, sirve al principio constitucional de capacidad económica ( art 31 CE), como principio de ordenación del sistema tributario.
En definitiva, la compensación de las BIN es un verdadero derecho autónomo, de modo que el contribuyente podrá "ejercer" el derecho de compensar o "no ejercerlo", incluso, llegado el caso, "renunciar" a él.
Y, como tal derecho, no admite restricción alguna si no es a través de las causas taxativamente previstas en la ley. No cabe, en consecuencia, impedir por vía interpretativa el ejercicio de un derecho a través de una declaración extemporánea.
Además, el contribuyente que cumple con su obligación de declararlas BIN pendientes de compensar, al mismo tiempo que está poniendo en conocimiento de la Administración la propia existencia de las BIN, está también previniéndole de que procederá en el futuro a ejercer ese derecho. De esta forma, la compensación de las BIN se configura como un derecho, preexistente a la propia autoliquidación.
Finalmente, la presentación extemporánea ante una autoliquidación podrá tener los efectos que específicamente se prevean en cada momento por la normativa tributaria, incluida, en su caso, la dimensión sancionadora. Ahora bien, lo que no resulta posible -y así, además, lo ha entendido la propia Administraciónes anudar a la presentación extemporánea de una declaración, la prohibición de ejercitar los derechos que el ordenamiento tributario reconoce a los obligados tributarios (entre otras, resoluciones del TEAC 10 de abril de 2002 (res. 2212/00) y de 19 de diciembre de 2005 (res. 3583/02).
En consecuencia, como la decisión de compensar o no las BIN no es una opción tributaria, ex art.119.3 LGT, sino el ejercicio de un derecho del contribuyente, de modo que en su autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades expresa una voluntad inequívoca y válida de compensar las BIN generadas en ejercicios anteriores, aunque la presentación de esa autoliquidación se produzca fuera del plazo reglamentario, debe entenderse que está ejercitando ese derecho. "
Teniendo en cuenta lo expuesto, este Tribunal Central procedió a corregir el que venía siendo su criterio hasta ahora, asumiendo lo que, como doctrina jurisprudencial, ha establecido el Tribunal Supremo: la compensación de las BINS de ejercicios anteriores, a la hora de autoliquidar el IS, es un verdadero derecho autónomo, no una opción tributaria, y, como tal, no admite restricción alguna, si no es a través de las causas taxativamente previstas en la ley.
Así lo dispusimos en la Resolución de 25/02/2022, RG 8725/2021, y lo reiteramos ahora.
En virtud de lo expuesto, no cabe negar la compensación de las BIN´S pendientes solicitada por la entidad en cuanto a su IS de 2015.
No obstante lo anterior, que implica que deban acogerse las pretensiones de la entidad e instar al órgano competente a que liquide el IS de 2015 teniendo en cuenta el derecho del sujeto pasivo a que se tenga en cuenta, a la hora de hacerlo, las BINS de ejercicios anteriores que tuviera pendiente de aplicación, debe también tenerse en cuenta que deberá examinarse si esos importes ya han sido aplicados por la entidad en ejercicios siguientes a los aquí referidos, ya que en ese caso, aplicar esas cantidades al ejercicio 2015 implicaría automáticamente la necesidad de rectificar las liquidaciones del IS de esos ejercicios posteriores en que se hubieran aplicado esos importes.
SÉPTIMO.- Por último, la recurrente alega que los intereses de demora percibidos como consecuencia del proceso expropiatorio no deben tributar por el IS, ello en virtud de lo dispuesto por el Tribunal Supremo en sentencia de 03/12/2020, recurso 7763/2019, nº de sentencia 1651/2020, que considera que los intereses de demora percibidos por el contribuyente por la devolución de un impuesto, habida cuenta de su naturaleza compensatoria, se encuentran no sujetos. Dice el Tribunal Supremo en la citada sentencia que:
"Si como admite la recurrente siguiendo la jurisprudencia de esta Sala, los intereses de demora tienen una finalidad compensatoria, de considerarlos sujetos dicha finalidad quedaría frustrada, al menos parcialmente".
" no se debe aceptar que la administración cobre impuestos por una cantidad que debe pagar por haber exigido antes un ingreso indebido y que la sujeción al IRPF en este caso desvirtuaría la naturaleza indemnizatoria misma de los intereses."
Pues bien, para dar contestación a esta última cuestión, cabe traer a colación la normativa que regula los intereses derivados del retraso en la fijación del justiprecio y del retraso en su pago. En concreto , los artículos 56 y 57 de la Ley de 16 de diciembre de 1954 sobre expropiación forzosa (LEF) disponen que:
"Artículo 56. [Indemnización por demora en el procedimiento expropiatorio]
Cuando hayan transcurrido seis meses desde la iniciación legal del expediente expropiatorio sin haberse determinado por resolución definitiva el justo precio de las cosas o derechos, la Administración expropiante culpable de la demora estará obligada a abonar al expropiado una indemnización que consistirá en el interés legal del justo precio hasta el momento en que se haya determinado que se liquidará con efectos retroactivos, una vez que el justiprecio haya sido efectuado."
"Artículo 57. [ Devengo de interés legal del justiprecio por demora en el procedimiento expropiatorio. Cómputo del plazo]
La cantidad que se fije definitivamente como justo precio devengará el interés legal correspondiente a favor del expropiado hasta que se proceda a su pago y desde el momento en que hayan transcurrido los seis meses a que se refiere el artículo 48. "
Por su parte, el artículo 48 de la LEF dispone en su apartado primero:
"Artículo 48. [Pago del justiprecio]
1. Una vez determinado el justo precio, se procederá al pago de la cantidad que resultare en el plazo máximo de seis meses."
Por su parte, el artículo 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (y del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades), establece que:
"En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas."
Cabe destacar que no existe ningún precepto ni en la LIS ni en el TRLIS que excluya de tributación el ingreso por intereses de demora devengados, reconocidos y, finalmente, percibidos por el retraso en la fijación y cobro del justiprecio.
De hecho, este Tribunal viene reconociendo todo lo contrario, esto es, la tributación de los intereses de demora percibidos por el retrado en la fijación del justiprecio, determinando en distintas resoluciones el periodo en que se debe producir su devengo.
Así, venimos reiterando que tanto los intereses derivados del retraso en la fijación del justiprecio, así como los derivados del retraso en su pago, han de tributar, aunque no pueden tomarse como parte del justiprecio, por lo que darán lugar, en su caso, a incrementos de patrimonio distintos al derivado de la percepción de aquél.
Así lo ha establecido este Tribunal Central en diversas resoluciones, entre las que pude citarse la de 28/05/2009 (RG 239/2008), a cuyo tenor:
<<En este sentido, en relación con el abono de intereses de demora, la Ley de Expropiación Forzosa distingue los derivados de la «demora en la tramitación del importe del justiprecio» (art. 56) y los derivados de la «mora o retraso en el pago del justiprecio» (art. 57). Los primeros tienen carácter de indemnización, son indemnizatorios en el sentido recogido en el artículo 1.501.3, en relación con el artículo 1.100, ambos, del Código Civil; mientras que los derivados del supuesto previsto en el artículo 57, de la citada Ley, son remuneratorios en el sentido contemplado en el artículo 1.501.2 del Código Civil, cumpliendo la función de resarcimiento por la indisponibilidad por parte del afectado del montante económico que el justiprecio representa.
En ambos casos se trata de una indemnización que no cabe confundir con el justiprecio, al suponer éste el precio de la transmisión del bien expropiado, al que pueden acompañar, si se dan los supuestos legales, la satisfacción de otras cantidades, que responden a conceptos, cuya satisfacción depende de que se cumplan las condiciones que los hacen viable, pero sin que estén integrados en el importe del justiprecio.
En relación con esta cuestión el Tribunal Supremo en Sentencia de 12 de diciembre de 2007 (Recurso de Casación núm. 4123/2004), expresa lo siguiente, Fundamento de Derecho Tercero:
«Los intereses vienen a representar en unos casos una compensación por la demora en la determinación del justiprecio -artículo 56 de la Ley de Expropiación Forzosa- o por retraso en el pago del mismo -artículo 57 de la citada Ley -, pero no son parte del justiprecio, pues mientras éste tiene una naturaleza conmutativa del bien o derecho expropiado, el interés representa «una indemnización» en la dicción del artículo 56 de la Ley que se impone a la Administración o beneficiario de la expropiación, en razón de la demora en la determinación o pago del justiprecio, por ello, la jurisprudencia de nuestra Sala no lo viene considerando como parte del justiprecio, sino como un crédito accesorio del mismo que se devenga por imperativo legal; ....».
Nos encontraríamos, pues, con dos incrementos de patrimonio diferenciados, uno respecto al bien que sale del patrimonio, respecto al que se percibe el justiprecio, y otro respecto a los intereses que la Administración satisface en atención a la demora en la tramitación y pago de la cantidad debida.>>
Además, este Tribunal Central, en su resolución de 18/03/2003 (RG 2959/2000), dictada en unificación de criterio, estableció, a este respecto, que los intereses de demora correspondientes al retraso en el pago del justiprecio en un procedimiento de expropiación forzosa, no tienen el carácter de remuneratorios sino de indemnizatorios, razón por la cual deben calificarse como incrementos de patrimonio.
Dicho criterio fue reiterado en la resolución de este Tribunal Central de 24 de noviembre de 2009 (RG 8155/2008).
En definitiva, este TEAC, en su resolución de 24/11/2020, RG 1156/2020 mantiene como doctrina que los intereses de demora derivados del retraso en el pago del justiprecio determinado en un procedimiento de expropiación forzosa, a los que se refiere el artículo 57 de la Ley de Expropiación Forzosa de 16 de diciembre de 1954, han de tributar porque implican una alteración patrimonial del obligado al que corresponden producida en el periodo impositivo en que los mismos se reconocen, es decir, cuando tiene lugar su cuantificación y se acuerda su pago.
Cabe aquí recordar que el Tribunal Supremo reconoció en sentencia de 08/02/2021 (rec.nº 3071/2019) la sujeción al IS y la deducibilidad en el mismo de los intereses de demora, de naturaleza indemnizatoria.
Para finalizar, es de reseñar que la sentencia del Tribunal Supremo nº 1651/2020 del 03/12/2020, citada por la entidad para motivar su alegación, trata la cuestión de si los intereses de demora abonados por la Agencia Tributaria al efectuar una devolución de ingresos indebidos (artículo 32.2 de la LGT), como consecuencia del pago de una cantidad que nunca tuvo que ser desembolsada por el contribuyente, tributan como ganancia patrimonial en el IRPF, cuestión que nada tiene que ver con el caso que nos ocupa.
Por todo lo expuesto, procede desestimar esta alegación.