Tribunal Económico-Administrativo Central

SALA PRIMERA

FECHA: 18 de diciembre de 2025

PROCEDIMIENTOS: 00-06930-2022-00 Y ACUMULADOS

CONCEPTO: IMPUESTO RENTA DE NO RESIDENTES. IRNR

NATURALEZA: RECLAMACIÓN ÚNICA INSTANCIA GENERAL

RECLAMANTE: … - …

REPRESENTANTE: … - …

En MADRID , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.

Se han visto las presentes reclamaciones económico-administrativas (RGs 6930-2022, 6931-2022 y 2000-2023), que se resuelven acumuladamente, interpuestas frente a las resoluciones con liquidación provisional, referidas al IMPUESTO SOBRE LA RENTA NO RESIDENTES, modelo 210, ejercicios 2020 y 2021, dictadas por la Oficina Nacional de Gestión Tributaria, así como contra la resolución acumulada de los recursos de reposición interpuestos frente a las liquidaciones provisionales anteriores, por la que se acuerda inadmitir a trámite los citados recursos de reposición.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- El 27/06/2022 la Oficina Nacional de Gestión Tributaria (en adelante, ONGT), mediante notificación de los trámites de alegaciones y propuestas de liquidación provisional referidos a los ejercicios 2020 y 2021, inició sendos procedimientos de comprobación limitada cuyo alcance se circunscribía a <<constatar que, con los datos de que los que dispone la Administración usted está obligado a presentar la declaración del Impuesto sobre la Renta de no Residentes correspondiente a la renta devengada en el periodo indicado en el encabezamiento>>.

Así, de acuerdo con los datos y justificantes en poder de la Administración, no constaba que la interesada, siendo no residente, hubiera presentado la declaración del IRNR por los rendimientos obtenidos en concepto de pensiones satisfechos en los ejercicios 2020 y 2021 por la entidad … INSS.

Consideraba que, dado que su pensión debía considerarse pública, pues la misma era consecuencia de su trabajo para el sector público de acuerdo con la documentación aportada, le resultaba de aplicación el artículo 18.2 del Instrumento de Ratificación del Convenio entre el Reino de España y la República Federal de Alemania para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio y su protocolo, hecho en Madrid el 3 de febrero de 2011, que establecía:

<<2. Las pensiones y otras remuneraciones similares pagadas por un Estado contratante, sus estados federados, subdivisiones políticas o entidades locales, o por otra entidad jurídica de derecho público de ese Estado bien directamente o con cargo a fondos constituidos, a una persona física por razón de servicios prestados a ese Estado, estado federado, subdivisión, entidad local o entidad jurídica de derecho público, sólo pueden someterse a imposición en ese Estado. Sin embargo, dichas pensiones y remuneraciones similares pueden someterse exclusivamente a imposición en el otro Estado contratante si la persona física es residente y nacional de ese Estado>>.

Concluía que, en el presente caso, en los ejercicios regularizados la reclamante era residente en Alemania pero tenía la nacionalidad española, por lo que la pensión estaba sujeta a IRNR en España.

SEGUNDO.- El día 06-07-2022 la interesada presentó alegaciones, en las que sucintamente manifestaba:

1. Que trabajó en Alemania desde 1975, en un primer momento para entidades alemanas, y posteriormente para la Agregaduría Laboral de la Embajada de España.

2. Que durante ese tiempo ha sido y es residente fiscal en Alemania.

3. Que fue contratada por la embajada de España siendo ya residente en Alemania y no hubo ningún desplazamiento.

4. Que no ha habido ninguna prestación de servicios como Función Pública, dado que nunca ostentó la condición de funcionaria pública.

5. Que la pensión que percibe no procede en exclusiva del Estado español.

6. Que el organismo pagador de su pensión, al constatar su residencia fiscal en Alemania, no le ha practicado ninguna retención sobre la misma. Distintas administraciones públicas no pueden aplicar distintos criterios sobre el mismo hecho.

7. Que el art. 17 del Convenio estipula la tributación de las pensiones en el estado de residencia fiscal. Que además el art. 18 del Convenio estipula la tributación de los sueldos, salarios y otras remuneraciones en el estado pagador, pero con la salvedad de si los servicios se prestan en ese Estado y la persona física es un residente de ese Estado que es nacional de ese Estado o no ha adquirido la condición de residente de ese Estado solamente para prestar los servicios (como es el caso).

Tras desestimar las alegaciones de la interesada, la ONGT dictó sendas liquidaciones provisionales mediante las que se confirmaban las propuestas de liquidación, que fueron notificadas el día 08-07-2022.

La ONGT reiteraba que resultaba de aplicación el apartado 2 del artículo 18 CDI, referido expresamente a las pensiones públicas, y no el 17 CDI.

TERCERO.- Disconforme con las liquidaciones provisionales la reclamante interpuso en fecha 30-07-2022 sendas reclamaciones económico-administrativas mediante escrito en el que manifestaba que la Administración Tributaria, erróneamente, pretende aplicar el artículo 18.2 del Convenio de Doble Imposición entre España y Alemania, asimilando la pensión recibida a ingresos por servicios prestados derivados de la Función Pública. Sin embargo, considera que no puede efectuarse dicha asimilación por cuanto nunca ostentó la condición de funcionaria pública, por lo que debe acudirse al artículo 17 CDI.

Adicionalmente, en fecha 04-01-2023 presentó un escrito en el que se indicaba que con fecha 29-12-2022 recibió notificación del Estado alemán por el que se le concede la nacionalidad alemana.

CUARTO.- Por otra parte, la reclamante presentó el 04-01-2023 sendos escritos mediante los que interpuso sendos recursos de reposición contra las liquidaciones provisionales antes referenciadas.

En fecha 27-01-2023 se notificó resolución por la que se acordó inadmitir a trámite los recursos de reposición interpuestos en la medida en que << las resoluciones con liquidación provisional (no las propuestas de liquidación provisional como se afirma en el escrito) se encuentran recurridas ante el Tribunal Económico Administrativo Central. En cualquier caso, la interposición de los recursos de reposición debió ser previa a las reclamaciones económico-administrativas>>.

QUINTO.- Disconforme con dicha resolución, en fecha 11-02-2023 interpuso reclamación económico administrativa señalando que lo que solicitó fue la devolución de las cantidades indebidamente retenidas por el IRNR sobre la pensión correspondiente al ejercicio 2022, no del 2020 ni del 2021.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

Primero.- Este Tribunal es competente para dictar la presente resolución, de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.

Segundo.- Las reclamaciones económico-administrativas arriba señaladas se resuelven de forma acumulada al amparo de lo dispuesto por el artículo 230 de la LGT.

Tercero.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:

Determinar si las resoluciones con liquidación provisional, así como la resolución por la que se inadmiten a trámite los recursos de reposición interpuestos frente a las liquidaciones provisionales, son conformes a derecho.

CUARTO.- La normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente) aplicable a la renta devengada objeto de comprobación se encuentra recogida en el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (en adelante TRLIRNR), aprobado por Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo.

Son contribuyentes por este impuesto las personas físicas y entidades no residentes en territorio español que obtengan rentas en el mismo salvo que sean contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (artículo 5 del TRIRPF).

Según el artículo 12.1 TRLIRNR, constituye el hecho imponible la obtención de rentas, dinerarias o en especie, en territorio español por contribuyentes por este impuesto.

Se considera renta obtenida en territorio español, conforme a lo establecido en el artículo 13.1.d) del TRLIRNR:

<<Las pensiones y demás prestaciones similares, cuando deriven de un empleo prestado en territorio español o cuando se satisfagan por una persona o entidad residente en territorio español o por un establecimiento permanente situado en éste.

Se consideran pensiones las remuneraciones satisfechas por razón de un empleo anterior, con independencia de que se perciban por el propio trabajador u otra persona.

Se consideran prestaciones similares, en particular, las previstas en el artículo 16.2.a) y f) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo>>.

A la hora de analizar el régimen de tributación de las pensiones que un residente en Alemania -circunstancia que no se discute en el expediente- percibe de España, haremos mención, en primer lugar, al Modelo de Convenio Tributario sobre la Renta y sobre el Patrimonio de la OCDE (versión 21 de noviembre de 2017), donde se prevén dos artículos: el 17 -Pensiones- y el 18 -Función pública-.

<<ARTÍCULO 18. PENSIONES.

Sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 19, las pensiones y demás remuneraciones similares pagadas a un residente de un Estado contratante por un trabajo dependiente anterior sólo pueden someterse a imposición en ese Estado>>.

<<ARTÍCULO 19. FUNCIONES PÚBLICAS.

1. a) Los sueldos, salarios y otras remuneraciones similares pagadas por un Estado contratante o por una de sus subdivisiones políticas o entidades locales a una persona física por los servicios prestados a ese Estado o a esa subdivisión o entidad, sólo pueden someterse a imposición en ese Estado.

b) Sin embargo, dichos sueldos, salarios y remuneraciones sólo pueden someterse a imposición en el otro Estado contratante si los servicios se prestan en ese Estado y la persona física es un residente de ese Estado que:

(i) es nacional de ese Estado, o

(ii) no ha adquirido la condición de residente de ese Estado solamente para prestar los servicios.

2. a) No obstante lo dispuesto en el apartado 1, las pensiones y otras remuneraciones similares pagadas por un Estado contratante o por una de sus subdivisiones políticas o entidades locales, bien directamente o con cargo a fondos constituidos, a una persona física por los servicios prestados a ese Estado o a esa subdivisión o entidad, sólo pueden someterse a imposición en ese Estado.

b) Sin embargo, dichas pensiones y otras remuneraciones similares sólo pueden someterse a imposición en el otro Estado contratante si la persona física es residente y nacional de ese Estado.

3. Lo dispuesto en los artículos 15, 16, 17 y 18 se aplica a los sueldos, salarios, pensiones, y otras remuneraciones similares, pagados por los servicios prestados en el marco de una actividad o un negocio realizado por un Estado contratante o por una de sus subdivisiones políticas o entidades locales>>.

Como se encargan de aclarar los Comentarios al artículo 18 (apartado 1) el precepto se refiere a pensiones que traigan causa de un empleo en el sector privado:

<<1. Con arreglo a este artículo, las pensiones pagadas en relación con un empleo en el sector privado son gravables exclusivamente en el Estado de residencia del perceptor>>.

Por lo tanto, en el supuesto de que nos encontremos ante pensiones privadas pagadas a un residente de un Estado contratante por un trabajo dependiente anterior, solo pueden someterse a imposición en ese Estado. Por tanto, la competencia exclusiva recae en el Estado de residencia del perceptor.

Por su parte, el apartado 1 de los Comentarios al artículo 19, relativo a la imposición de las retribuciones por función pública, establece:

<< 1. El artículo es aplicable a los sueldos, salarios y otras retribuciones análogas, así como a las pensiones, percibidos por la prestación de servicios en la función pública (…)>>.

Continúa señalando el apartado 4:

<<4. El subapartado b) del apartado 1 establece una excepción al principio que atribuye el derecho exclusivo de imposición al Estado pagador. Esa excepción debe considerarse teniendo en cuenta que, conforme a los Convenios de Viena antes mencionados, el Estado de acogida puede gravar las retribuciones pagadas a determinadas categorías del personal de las misiones diplomáticas y puestos consulares extranjeros cuando tengan la residencia permanente o la nacionalidad de ese Estado. Dado que las pensiones pagadas a los funcionarios jubilados deben tratarse tributariamente de la misma forma que los sueldos o salarios pagados a dichos empleados cuando estaban en activo, el apartado 2 relativo a las pensiones establece en su letra b) una excepción análoga a la del subapartado b) del apartado 1. Como la condición establecida en la letra (ii) del subapartado b) del apartado 1 no es válida en el caso de los jubilados, el único requisito exigido para que el Estado de acogida pueda gravar la pensión es que el pensionista tiene que ser residente y nacional de ese Estado>>.

El apartado 5:

<<Con arreglo al artículo 19 del Proyecto de Convenio de 1963, los servicios prestados al Estado o a una subdivisión política o entidad local, debían serlo “en el ejercicio de funciones de carácter público”. Esa expresión se suprimió en el Modelo de Convenio de 1977. Algunos países miembros de la OCDE consideraron, sin embargo, que la exclusión conduciría a una ampliación del campo de ampliación del artículo. Los Estados contratantes que defiendan esa opinión y estimen que tal ampliación es indeseable, podrán continuar utilizando -a poder ser precisándola- la expresión “en el ejercicio de funciones de carácter público” en sus convenios bilaterales>>.

Por tanto, en el supuesto de que nos encontremos ante una pensión pública, la potestad exclusiva de gravamen corresponde con carácter general al Estado pagador. No obstante, puede haber una excepción cuando el perceptor sea nacional y residente del Estado no pagador, en cuyo caso le corresponderá el gravamen al Estado de residencia.

Por tanto, la distinción entre "pensiones privadas" (las del artículo 18 del Modelo) y "pensiones públicas" (las del artículo 19.2 del Modelo) esto es, el carácter público o privado de tales pensiones, no viene referido al organismo que las paga materialmente (que puede ser público en ambos casos), sino a la causa u origen de la pensión, esto es, a si el empleo del que trae causa la pensión lo fue para un ente del sector privado o para un organismo público.

En nuestro caso concreto, el Instrumento de Ratificación del Convenio entre el Reino de España y la República Federal de Alemania para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio y su protocolo, hecho en Madrid el 3 de febrero de 2011, ha seguido el Modelo de Convenio de la OCDE, dedicando dos artículos a las pensiones, diferenciando entre pensiones privadas y públicas:

<<ARTÍCULO 17. Pensiones y anualidades.

1. Sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 18, las pensiones, anualidades y remuneraciones análogas procedentes de un Estado contratante y pagadas a un residente del otro Estado contratante sólo pueden someterse a imposición en ese otro Estado>>.

<<Artículo 18. Función pública.

1.a) Los sueldos salarios y otras remuneraciones similares, pagados por un Estado contratante, sus estados federados, subdivisiones políticas o entidades locales, o por otra entidad jurídica de derecho público de ese Estado a una persona física por razón de servicios prestados a ese Estado, estado federado, subdivisión, entidad local o entidad jurídica de derecho público, sólo pueden someterse a imposición en ese Estado.

b) Sin embargo, dichos sueldos, salarios y remuneraciones similares pueden someterse exclusivamente a imposición en el otro Estado contratante si la persona física es un residente de ese Estado que:

i. es nacional de ese Estado; o

ii. no ha adquirido la condición de residente de ese Estado solamente para prestar los servicios.

2. a) No obstante las disposiciones del apartado 1, las pensiones y otras remuneraciones pagadas por un Estado contratante, sus estados federados, subdivisiones políticas o entidades locales, o por otra entidad jurídica de derecho público de ese Estado bien directamente o con cargo a fondos constituidos, a una persona física por razón de servicios prestados a ese Estado, estado federado, subdivisión, entidad local o entidad jurídica de derecho público, sólo pueden someterse a imposición en ese Estado.

b) Sin embargo, dichas pensiones y remuneraciones similares pueden someterse exclusivamente a imposición en el otro Estado contratante si la persona física es residente y nacional de ese Estado.

(…)>>.

Por tanto, a efectos del Convenio de doble imposición, en el supuesto de que nos encontremos ante pensiones privadas pagadas a un residente de un Estado contratante por un trabajo dependiente anterior, solo pueden someterse a imposición en ese Estado. Por tanto, la competencia exclusiva recae en el Estado de residencia del perceptor. Si, por el contrario, nos encontramos ante una pensión pública, la potestad exclusiva de gravamen corresponde con carácter general al Estado pagador. No obstante, puede haber una excepción cuando el perceptor sea nacional y residente del Estado no pagador, en cuyo caso le corresponderá el gravamen al Estado de residencia.

En el presente caso, la reclamante sostiene que su pensión no debe calificarse como pública, pues nunca ostentó la condición de funcionaria, sino de contratada laboral, y sus servicios no tuvieron nada que ver con la función pública.

Sin embargo, tal y como se recoge en la liquidación provisional, las retribuciones percibidas de fuente española por el trabajo prestado en la Embajada de España en Alemania fueron satisfechas por <<… Habilitación General MEC>>, Organismo público de la Administración Central del Estado.

Tal y como hemos señalado previamente, para diferenciar entre pensiones privadas y públicas a lo que hay que atender es a la causa u origen de la pensión, esto es, a si el empleo del que trae causa la pensión lo fue para un ente del sector privado o para un organismo público y, en el presente caso, no cabe duda de que lo fue para el sector público.

Además, resulta indiferente que el trabajo realizado fuese en régimen laboral o estatutario, pues en la medida en que fuese un organismo público el que realizase las aportaciones, las pensiones tendrán el carácter de públicas a los efectos del CDI.

Este TEAC manifestaba en Resolución de 20 de marzo de 2024 (RG. 203/2023) que :

<<En primer lugar, en ningún momento el art.19.2 establece diferenciación alguna entre personal funcionario, laboral o estatutario para la calificación pública de las pensiones, limitándose a estipular como pensión pública la satisfecha a una persona física por razón de servicios prestados a ese Estado, subdivisión o entidad, del mismo modo que sucede en el apartado 1. De hecho, la razón de ser del criterio que sienta este articulo 19 tanto para las remuneraciones recibidas en activo por el trabajo para el Estado, en el apartado 1, como para las pensiones que traen causa de aquel trabajo, en al apartado 2, es la misma. Y asi, en la medida en que las remuneraciones que en su vida activa haya recibido una persona se prestasen al Estado, subdivision o entidad y por ende hubieran tributado conforme al articulo 19.1, en esa misma medida las pensiones percibidas por razón de aquellos servicios se subsumen en el articulo 19.2. Esa es la razón por la que en ambos apartados se contempla, como veremos inmediatamente, una excepción -como letra b)-al principio que atribuye el derecho exclusivo de imposición al Estado pagador.

Asi lo expresan los Comentarios al Modelo de Convenio de la OCDE, que en el punto 1 de los comentarios al articulo 19 manifiestan que el artículo es aplicable a los sueldos, salarios y otras remuneraciones similares, así como a las pensiones, percibidos por razón de servicios prestados al Estado. Las disposiciones similares contenidas en antiguos convenios bilaterales tenían como finalidad satisfacer las reglas de la cortesía internacional y el respeto mutuo entre Estados soberanos.

Y en el punto 4 explica la misma lógica interna a que acabamos de hacer referencia al afirmar que dado que las pensiones han de tratarse tributariamente de la misma forma que que los sueldos o salarios pagados a dichos empleados cuando estaban en activo, el apartado 2 relativo a las pensiones establece en su letra b) una excepción análoga a la de la letra b) del apartado 1. Como la condición establecida en el epígrafe b) (ii) del apartado 1 no es aplicable en el caso de los jubilados, el único requisito exigido para que el Estado receptor pueda gravar la pensión es que el pensionista sea residente y nacional de ese Estado.

En segundo lugar, de lo dispuesto en dicho artículo 19 se desprende que en el caso de las pensiones satisfechas por razon de servicios prestados al Estado, una de sus subdivisiones políticas o administrativas o entidades locales, se atribuye el derecho de imposición exclusivo al Estado pagador (en nuestro caso, España). No obstante, se prevé una excepción en la letra b); y es que se gravará solo en el estado del perceptor (en nuestro caso, Portugal) y no en el del pagador, siendo el único requisito exigido para que el Estado receptor pueda gravar la pensión, que el pensionista sea residente y nacional de ese Estado.>>

Además, si atendemos asimismo al apartado 5 de tal Comentario al artículo 19 del Modelo, observamos que en el Modelo de Convenio de 1963 los servicios prestados al Estado o a una subdivisión política o entidad local, debían serlo “en el ejercicio de funciones de carácter público”. Sin embargo, esa expresión se suprimió en el Modelo de Convenio de 1977, no habiendo hecho uso España o Alemania de la opción de poder seguir utilizándola en su convenio bilateral.

Por tanto, al tratarse una pensión pública, debemos acudir a la regulación que hace de las mismas el artículo 18.2 del CDI que, recordemos, señalaba:

<<2. a) No obstante las disposiciones del apartado 1, las pensiones y otras remuneraciones pagadas por un Estado contratante, sus estados federados, subdivisiones políticas o entidades locales, o por otra entidad jurídica de derecho público de ese Estado bien directamente o con cargo a fondos constituidos, a una persona física por razón de servicios prestados a ese Estado, estado federado, subdivisión, entidad local o entidad jurídica de derecho público, sólo pueden someterse a imposición en ese Estado.

b) Sin embargo, dichas pensiones y remuneraciones similares pueden someterse exclusivamente a imposición en el otro Estado contratante si la persona física es residente y nacional de ese Estado.

(…)>>.

La reclamante sostiene que, en el supuesto de que este TEAC considerara que resultase de aplicación el artículo 18 CDI, procedería la aplicación de la excepción prevista en el apartado 2b) pues además de ser residente fiscal en Alemania, con fecha 29-12-2022 recibió notificación del Estado alemán por el que se le concedía la nacionalidad alemana.

Sin embargo, de conformidad con el artículo 27.1 TRLIRNR <<1. El impuesto se devengará: a) Tratándose de rendimientos, cuando resulten exigibles o en la fecha del cobro si ésta fuera anterior>>.

En el presente caso se está regularizando la pensión percibida durante los ejercicios 2020 y 2021, por lo que, a la fecha de devengo del impuesto, no era nacional de Alemania.

En consecuencia, la pensión percibida durante dichos ejercicios debe tributar en el estado de residencia del pagador, estando por tanto sujeta al IRNR.

Procede, por todo ello, confirmar la regularización practicada por la ONGT.

QUINTO.- Finalmente, procederemos a examinar si la inadmisión a trámite de los recursos de reposición interpuestos frente a las liquidaciones provisionales se ajustó a derecho.

Haremos, en primer lugar, una exposición de los hechos acaecidos:

- Con fecha 04-01-2023 la interesada interpuso recurso de reposición con los siguientes datos:

Referencia …
Notificaciones 22…93 y 22…97
Conceptos Tributarios: Impuesto sobre la renta de no residentes
Ejercicios: 2020 y 2021

Además, en el mismo se indicaba:

<<El día 27 de junio de 2022 recibió propuesta de liquidación provisional correspondiente al concepto y ejercicios arriba indicados (…)

No estando de acuerdo con la propuesta de liquidación provisional practicada, se interpuso reclamación económico administrativa (…) con fecha 30 de julio de 2022 y con los números de asiento registrales RGE…602022 y RGE…822022 respectivamente.

(…)

Me complace notificarles que con fecha 29 de diciembre de 2022 mi representada ha recibido la notificación del Estado alemán por el que se le ha concedido la Nacionalidad alemana de pleno derecho. (…)

En base a lo expuesto a los puntos anteriores (…) solicito:

1. Que la Agencia Tributaria comunique inmediatamente al Ministerio de Trabajo y Seguridad Social español que no se proceda a ningún tipo de retención fiscal sobre la pensión que viene percibiendo mi representada.

2. Que la Agencia Tributaria reembolse inmediatamente todas las cantidades indebidamente retenidas sobre la pensión de mi representada durante el ejercicio 2022.

3. Que la Agencia Tributaria anule las propuestas de liquidación, declaraciones de renta y cualquier pretensión de recaudación sobre los ejercicio 2020, 2021 y 2022.

4. (…)>>.

- En fecha 27-01-2023 se notificó Acuerdo de resolución de recurso de reposición donde se acordó inadmitir a trámite los recursos presentados, señalando al efecto que las resoluciones con liquidación provisional se encontraban recurridas ante el Tribunal Económico Administrativo Central y que, en cualquier caso, la interposición de los recursos de reposición debió ser previa a las reclamaciones económico-administrativas.

- Disconforme con dicho acuerdo, en fecha 11-02-2023 interpuso reclamación económico-administrativa, indicando que:

<< Mediante escrito recibido el 27 de Enero de 2023 la Agencia Tributaria comunica Acuerdo de Resolución Recurso de Reposición comunica entre otros puntos lo siguiente: Que en Relación a nuestra solicitud de devolución de las cantidades indebidamente retenidas por IRNR sobre la Pensión de mi representada y correspondientes al ejercicio 2022, comunica que no se admite a trámite por haberse recurrido ante el TEAC. Esta afirmación es falsa, ya que los hechos recurridos obedecen a las liquidaciones provisionales efectuadas sobre los ejercicios 2020 y 2021. En el 2022 se han practicado retenciones indebidas ya que mi representada tiene la nacionalidad alemana, es residente en Alemania, tiene su residencia fiscal en Alemania y el Convenio para evitar la doble Imposición entre España y Alemania especifica claramente que estas rentas deben tributarse en Alemania. Dado que este hecho está provocando una doble tributación a mi representada, rogamos una rápida resolución al respecto, o bien una suspensión cautelar de las Retenciones hasta que el TEAC se pronuncie al respecto>>.

En resumidas cuentas, la reclamante manifiesta su disconformidad con la inadmisión a trámite del recurso de reposición por cuanto considera que la REA se ha interpuesto únicamente en relación con las liquidaciones provisionales de los ejercicios 2020 y 2021. Sin embargo, ella lo que solicitaba era la devolución de las retenciones correspondientes al ejercicio 2022.

En primer lugar, debemos señalar que la interesada indica expresamente en el escrito de interposición del recurso de reposición que se interpone contra las liquidaciones provisionales de los ejercicios 2020 y 2021. No obstante, también solicita que se << Reembolse las cantidades indebidamente retenidas sobre la pensión durante el ejercicio 2022>>. Sin embargo, dicho ejercicio no fue objeto de regularización en el seno de los procedimientos de comprobación limitada que dieron origen a las liquidaciones provisionales respecto de las cuales se interpuso reclamación económico-administrativa y posterior recurso de reposición y que le corresponde a este TEAC examinar. Es más, de sus alegaciones parece desprenderse que no solicita la anulación de la liquidación provisional respecto del ejercicio 2022 - que, por otra parte, a este TEAC no le consta-, sino simplemente el reembolso de las retenciones practicadas por el pagador, no siendo con ocasión de la interposición de los recursos de reposición contra las liquidaciones provisionales correspondientes a los ejercicios 2020 y 2021, ni el momento ni el cauce adecuado.

Por tanto, este TEAC no puede sino confirmar la inadmisión del recurso de reposición, en la medida en que, contra los mismos actos y con carácter previo, se interpusieron sendas reclamaciones económico-administrativas (el subrayado es nuestro):

<<Artículo 222. Objeto y naturaleza del recurso de reposición.

1. Los actos dictados por la Administración tributaria susceptibles de reclamación económico-administrativa podrán ser objeto de recurso potestativo de reposición, con arreglo a lo dispuesto en este capítulo.

2. El recurso de reposición deberá interponerse, en su caso, con carácter previo a la reclamación económico-administrativa.

Si el interesado interpusiera el recurso de reposición no podrá promover la reclamación económico-administrativa hasta que el recurso se haya resuelto de forma expresa o hasta que pueda considerarlo desestimado por silencio administrativo.

Cuando en el plazo establecido para recurrir se hubieran interpuesto recurso de reposición y reclamación económico-administrativa que tuvieran como objeto el mismo acto, se tramitará el presentado en primer lugar y se declarará inadmisible el segundo>>.

Por lo expuesto,

Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda DESESTIMAR las presentes reclamaciones, confirmando los actos impugnados.