En Madrid, en el recurso extraordinario de alzada
para la unificación de criterio interpuesto por el DIRECTOR
DEL DEPARTAMENTO DE RECAUDACIÓN DE LA AGENCIA ESTATAL DE
ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA (AEAT) contra la resolución
del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Murcia, de
30 de junio de 2020, recaída en la reclamación nº
..., interpuesta frente a providencia de apremio.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO:
De la documentación obrante en el expediente resultan
acreditados los hechos siguientes:
1.- La Dependencia Regional de Gestión de
la AEAT en Murcia dictó con fecha 3 de julio de 2018
liquidación provisional resultante de un procedimiento de
comprobación limitada concerniente al Impuesto sobre
Sociedades del ejercicio 2014, por un importe de 14.182,02 euros.
Dicha liquidación fue notificada al obligado tributario el 12
de julio siguiente.
2.- Frente a la liquidación anterior el
obligado tributario interpuso en tiempo y forma recurso de
reposición el día 13 de agosto de 2018, que fue
resuelto expresamente el 23 de octubre de 2018. La resolución
del recurso de reposición fue notificada al interesado el 2
de noviembre de 2018.
3.- Con fecha 8 de septiembre de 2018 la
Dependencia Regional de Recaudación de la AEAT en Murcia
dictó providencia de apremio relativa a la liquidación
mencionada, por un importe de 17.018,42 euros, en el que 14.182,02
euros corresponde al principal de la deuda y 2.836,40 al recargo de
apremio. En ella se indica que el día 12/07/2018 fue
notificada la obligación de pagar la deuda resultante de la
liquidación citada anteriormente y que el día
20/08/2018 finalizó el plazo de pago en período
voluntario sin que la deuda hubiera sido satisfecha. La providencia
de apremio fue notificada el 18/09/2018.
4.- Frente a la providencia de apremio se
interpuso recurso de reposición el 24 de septiembre de 2018,
alegando el interesado, en lo que aquí interesa, que hasta la
resolución del recurso de reposición presentado contra
la liquidación provisional no cabe dictar providencia de
apremio, ya que podría causársele un gran perjuicio
patrimonial en caso de estimarse el recurso de reposición
interpuesto. Solicitaba, en consecuencia, la anulación de la
providencia de apremio, dejándola sin efecto alguno hasta la
resolución del precitado recurso de reposición. El
recurso de reposición fue desestimado por resolución
de 12 de diciembre de 2018, notificada al obligado tributario al día
siguiente, con la motivación siguiente:
<<Considerando
que el artículo 167.3 de la Ley General Tributaria establece
que "Contra la procedencia de la vía de apremio solo
serán admisibles los siguientes motivos de oposición:
a) Extinción total de la deuda o prescripción del
derecho a exigir el pago. b) Solicitud de aplazamiento,
fraccionamiento o compensación en periodo voluntario y otras
causas de suspensión del procedimiento de recaudación.
c) Falta de notificación de la liquidación. d)
Anulación de la liquidación. e) Error u omisión
en el contenido de la providencia de apremio que impida la
identificación del deudor o de la deuda apremiada."
Resultando que, el
recurrente no cumple con ninguno de los motivos de oposición
tasados en el articulo 167.3 de la Ley General Tributaria.
En consecuencia, se
acuerda la DESESTIMACIÓN del presente recurso y la
confirmación de la providencia de apremio de la liquidación
recurrida y que ha sido descrita anteriormente.>>
SEGUNDO:
Frente a la resolución desestimatoria del recurso de
reposición presentado contra la providencia de apremio el
obligado tributario interpuso la reclamación
económico-administrativa nº ... el 10 de enero de 2019,
reiterando las alegaciones formuladas en el recurso de reposición.
El Tribunal Económico-Administrativo Regional de Murcia
(TEAR, en adelante) dictó resolución estimatoria el 30
de junio de 2020 con base en la argumentación siguiente:
<<SEXTO.- En lo que
se refiere a la segunda de las cuestiones alegadas [Invalidez del
apremio, al interponer recurso de reposición contra la
liquidación con anterioridad a la finalización del
período voluntario de pago, estando pendiente de resolución],
el Tribunal Superior de Justicia de Murcia, sala de lo
Contencioso-Administrativo, sección 2ª, en sentencia
..., resuelve:
"(...) Se ha
evidenciado en autos y no se discute que, practicada liquidación
tributaria en fecha 26 de julio de 2012 por el concepto de Impuesto
sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos
Documentados modalidad transmisión de bienes muebles por los
hechos imponibles contenidos en la Escritura de ...; nº de
Protocolo ... del Notario D. Axy, el contribuyente interpuso,
en tiempo y forma recurso de reposición, mediante escrito de
17 de septiembre de 2012, que fue desestimado por resolución
18 de octubre de 2013.
Entre tanto y haciendo
caso omiso a la interposición del recurso y que el mismo se
encontraba pendiente de resolución, en fecha 19/12/2012 se
dicta providencia de apremio.
Resulta de lo expuesto la
nulidad de esta providencia de apremio puesto que ningún
sentido tiene dictar una providencia de apremio antes de haberse
resuelto el recurso de reposición interpuesto. Téngase
en cuenta, además, que la providencia de apremio se emite una
vez transcurrido el plazo de un mes del que disponía la
Administración para resolver el recurso de reposición
formulado contra la liquidación.
Como decimos en nuestra
sentencia nº 565/16, de 7 de julio, recaída en el
recurso nº 32/15 debiendo pronunciarse la Administración
sobre las cuestiones planteadas en el recurso de reposición
interpuesto contra la liquidación tributaria resulta
improcedente iniciar la vía de apremio (...)".
SÉPTIMO.- Al
respecto se pronuncia el Tribunal Supremo, sala de lo
Contencioso-Administrativo, sección segunda, en sentencia nº
586/2020, que resuelve recurso de casación nº 5751/2017:
"(...) TERCERO.-
Interpretación jurídica de las cuestiones planteadas
en el auto de admisión.
Cabe señalar que la
solución al problema jurídico condensado en la
pregunta que nos formula el auto de admisión, tanto para
formar doctrina de orden general como para resolver el presente
recurso de casación, exige partir de sus propios términos
y de la reseña de los preceptos mencionados y de los
restantes que el Tribunal puede traer a colación. La doctrina
que se propone tal como resulta del auto de admisión, es la
que se expone a continuación:
"[...] Determinar si
se puede iniciar el procedimiento de apremio de una deuda
tributaria, cuando haya transcurrido el plazo legalmente previsto
para resolver el recurso de reposición interpuesto contra la
liquidación de la que trae causa, sin haber recaído
resolución expresa, con sustento en que la liquidación
tributaria impugnada no fue suspendida.
Identificar como normas
jurídicas que, en principio, serán objeto de
interpretación: el artículo 38 de la Ley 39/2015, de 1
de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las
Administraciones Públicas, en relación con los
artículo 161 y 224 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre,
General Tributaria [...]".
Pues bien, de la recta
configuración legal del principio de ejecutividad y de sus
límites, así como del régimen del silencio
administrativo -lo que nos lleva a extender el elenco de preceptos
interpretados a otros como los artículos 21 a 24 de la LPAC y
sus concordantes; de los artículos 9.1, 9.3, 103 y 106 LJCA;
así como el principio de buena administración -que
cursa más bien como una especie de metaprincipio jurídico
inspirador de otros-, puede concluirse la siguiente interpretación:
1) La Administración,
cuando pende ante ella un recurso o impugnación
administrativa, potestativo u obligatorio, no puede dictar
providencia de apremio sin resolver antes ese recurso de forma
expresa, como es su deber, pues el silencio administrativo no es
sino una mera ficción de acto a efectos de abrir frente a esa
omisión las vías impugnatorias pertinentes en cada
caso.
2) Además, no puede
descartarse a priori la posibilidad de que, examinado tal recurso,
que conlleva per se una pretensión de anulación del
acto, fuera atendible lo que él se pide. De esa suerte, la
Administración no puede ser premiada o favorecida cuando no
contesta tempestivamente las reclamaciones o recursos, toda vez que
la ejecutividad no es un valor absoluto, y uno de sus elementos de
relativización es la existencia de acciones impugnatorias de
las que la Administración no puede desentenderse.
Es cierto que el
recurrente no promovió, como le era posible, la suspensión
del acto recurrido en reposición, pero tal circunstancia sólo
habría hecho más clara y evidente la necesidad de
confirmar la sentencia, pues al incumplimiento del deber de resolver
sobre el fondo -la licitud de la liquidación luego
apremiada-, sobre el que nos hemos pronunciado, se solaparía
además, haciendo la conducta aún más grave, el
de soslayar el más acuciante pronunciamiento pendiente, el de
índole cautelar.
(...)
F A L L O
Por todo lo expuesto, en
nombre del Rey y por la autoridad que le confiere la Constitución,
esta Sala ha decidido :
1º) Fijar los
criterios interpretativos sentados en el fundamento jurídico
tercero.
2º) Que no ha lugar
al recurso de casación interpuesto por la COMUNIDAD AUTÓNOMA
DE LA REGIÓN DE MURCIA contra la sentencia de 14 de julio de
2017, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección
Segunda) del Tribunal Superior de Justicia de Murcia, recaída
en el recurso nº 329/2013. (...)"
OCTAVO.- En el caso que
nos ocupa, el plazo voluntario para el pago de la deuda en su fase
voluntaria finalizó el 20/08/2018, siendo presentado el
recurso de reposición contra la liquidación el día
13/08/2018. Por lo que, habida cuenta que no consta notificación
de resolución a dicho recurso con anterioridad a la fecha de
notificación de la providencia de apremio ... (9/9/2018), y
en base a la sentencia del TS 586/2020 procedente de recurso de
casación nº 5751/2017 indicada con anterioridad, debemos
anular la providencia de apremio, por no ser procedente su emisión
estando pendiente de resolución recurso de reposición
en fase voluntaria.>>
TERCERO:
Frente a la resolución del TEAR interpuso el Director del
Departamento de Recaudación de la AEAT el presente recurso
extraordinario de alzada para la unificación de criterio,
formulando las alegaciones que siguen:
<< 1.- La cuestión que se ventila en
el presente recurso extraordinario es la siguiente: Si puede
dictarse una providencia de apremio por la deuda tributaria no
satisfecha en periodo voluntario de pago, estando pendiente de
resolver el recurso de reposición interpuesto contra la
propia liquidación de la deuda.
Siendo ésta la cuestión, lo que
corresponde es referirse a la argumentación de sentencia de
28 de mayo de 2020 del Tribunal Supremo, puesto que es esa
argumentación la que hace suya el TEAR en su resolución.
2.- Este Departamento de Recaudación
defiende que la falta de resolución de un recurso de
reposición no supone vulneración alguna de derechos
del recurrente, particularmente el de defensa, por lo que no se pone
en situación precaria al mismo.
Cuando transcurre el plazo de un mes establecido
en el artículo 225.4 de la LGT sin que el recurso de
reposición se haya resuelto de manera expresa, el interesado
puede esperar a que ésta se produzca -porque es obligada,
según el apartado 2 del artículo citado- o interponer
reclamación económico-administrativa, porque habrá
de considerar desestimado el recurso, tal y como establece el
apartado 5 del mismo artículo.
En este último caso, considera la
sentencia del Tribunal Supremo que el recurrente se ve poco menos
que abocado a impugnar un no-acto gravoso o adverso que es
ficticio y que no está motivado y que, además
puede ser desplazado por un acto posterior expreso que irrumpa en
la relación impugnatoria ya trabada para variar su
argumentación, o incluso para estimarlo en parte o
inadmitirlo.
No parece que haya tenido en cuenta la sentencia
todos los aspectos de la cuestión. En primer lugar, la
Administración tributaria ya motivó en su liquidación
la conformidad a derecho de la deuda misma, porque así está
obligada a hacerlo por la normativa reguladora, de manera que el
interesado, una vez que se le notifica la liquidación, conoce
los motivos por los que se dictó. Así, si interpuesto
un recurso de reposición contra una liquidación, como
es el caso, y éste no se resuelve en plazo, el interesado no
se ve forzado a rebatir un no-acto carente de motivación,
sino la misma liquidación que fue objeto del recurso de
reposición, liquidación que -hay que insistir- es
siempre un acto expreso y motivado.
Sobre la afirmación de la sentencia de que
una posterior resolución del recurso de reposición
irrumpiría en la relación impugnatoria ya trabada
para variar la argumentación, ha de entenderse que se
refiere a la situación en la que el interesado hubiera
interpuesto reclamación económico-administrativa ante
el correspondiente Tribunal Económico-Administrativo y antes
de que éste resolviera, se hubiera dictado la resolución
expresa del recurso de reposición.
Pues bien, no se produciría en tal caso
ninguna distorsión o merma de los derechos del interesado,
ninguna indefensión en suma, porque ante el nuevo acto ¿la
resolución expresa del recurso de reposición una vez
interpuesta reclamación económico-administrativa-
opera el artículo 235.1 de la LGT, de acuerdo con el cual el
reclamante siempre tiene trámite de audiencia para hacer
alegaciones contra tal nuevo acto.
3.- Por otra parte, la sentencia no es congruente
con su propia argumentación, porque no llega a ver las
consecuencias últimas de la misma, que se exponen a
continuación.
La sentencia exige la suspensión general y
automática hasta que la Administración tributaria se
pronuncie por segunda vez sobre una deuda, dado que con la
liquidación tributaria misma se pronunció por primera
vez y de forma motivada.
Si la interposición de un recurso de
reposición contra una liquidación tributaria supone
una suspensión cautelar general y automática de la
ejecutividad de esa liquidación, hasta tanto se dicte
resolución expresa del recurso, y esta sentencia constituye
la interpretación correcta de las figuras implicadas, nada
impide hacer extensiva su aplicación a todas las
Administraciones Públicas y a todos los actos gravosos. Así,
las cotizaciones a la Tesorería de la Seguridad Social, la
exigencia de reintegro de subvenciones y demás actos gravosos
quedarían en suspenso, del mismo modo que las liquidaciones
tributarias.
4.- Con la sentencia del Tribunal Supremo en la
mano, la ejecutividad de los actos administrativos queda totalmente
desmantelada y ello por la mera posibilidad de que el
pronunciamiento que se produzca en un recurso de reposición
puede ser estimatorio. Cuando el legislador ha dictado, por ejemplo
en el artículo 38 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, de
Procedimiento Administrativo Común de las Admones. Públicas
(LPACAP) que Los actos de las Administraciones Públicas
sujetos al Derecho Administrativo serán ejecutivos con
arreglo a lo dispuesto en esta Ley, sabía lo que estaba
diciendo; sabía -y la regula en las normas que dicta- de la
existencia de la vía revisora administrativa, y si hubiera
querido limitar esa ejecutividad al momento posterior a la
resolución expresa de los recursos de revisión lo
hubiera hecho, como lo ha hecho estableciendo la posibilidad de la
solicitud de suspensión y estableciendo también la
suspensión general y automática en el caso de que el
acto impugnado sea una sanción.
Una cosa más es necesario añadir:
La ejecutividad es una parte necesaria e imprescindible de la
autotulela de la que está dotada la Administración
Pública, que no es ni un premio ni un favor; es la forma en
que el legislador español ha entendido que debe funcionar la
Administración Pública en defensa del interés
general. Dice la sentencia que la ejecutividad no es un valor
absoluto, y tiene razón porque tiene límites, pero
esos límites son los establecidos por las propias normas
jurídicas, no los que se invente una sentencia, aunque sea
del Tribunal Supremo.
La LGT dedica un extenso artículo, el 224,
a la Suspensión del de la ejecución del acto
recurrido en reposición. Si no se dan los supuestos
recogidos en ese artículo, no hay suspensión alguna
general hasta la resolución del recurso que pueda aplicarse
-ni imponerse- legalmente.
Además, el legislador ha dispuesto en el
artículo 225.4 de esa Ley que, si la Administración no
resuelve el recurso de reposición en el plazo de un mes,
dejará de devengarse el interés de demora, siempre que
se haya acordado la suspensión del acto recurrido.
Por otra parte, en su artículo 33 ha
dispuesto el reembolso del coste de las garantías aportadas
para obtener la suspensión en el caso de que el acto
impugnado sea declarado improcedente.
Por lo tanto, es toda una construcción
legal para posibilitar la suspensión y para garantizar que no
se ocasione perjuicio alguno a los interesados en caso de demora en
las resoluciones o de que los actos administrativos resulten
finalmente anulados.
5.- Es imprescindible hacer referencia al
principio de buena administración invocado por el Tribunal
Supremo, rectamente entendido. Este principio en modo alguno es
un recién llegado; tiene plena lógica y justificación,
pero acaso se haya tergiversado su esencia y pervertido su
naturaleza.
Lo primero, claro está, es saber en qué
consiste, para lo que puede acudirse a la sentencia del Tribunal
Supremo de 18 de diciembre de 2019, Sala de lo Contencioso sección
2ª, recurso de casación 4442/2018. En este caso,
para una cuestión de voluntaria, en fecha 15 de marzo de 2012
recayó resolución estimatoria de ese Tribunal Central
ordenando la retroacción del procedimiento. A los tres meses
de ser dictada, ese Tribunal Central remitió al Tribunal
Económico-Administrativo Regional competente la resolución
para su ejecución. Éste, por su parte, tardó
otros tres meses en enviar la resolución al Departamento de
Inspección para su ejecución. Ese Departamento
rápidamente lo devolvió al Tribunal Regional,
advirtiéndole de que no era el competente para la ejecución.
En pocos días, se remitió el acto para su ejecución
a la Dependencia Regional de Inspección, que procedió
a su ejecución. Ante las impugnaciones seguidas, se plantea
el Tribunal Supremo si desde la perspectiva del principio de la
buena administración ínsito en el artículo 103
de la Constitución es conforme a Derecho que la
Administración alargue anormalmente los plazos de remisión
interna de un determinado expediente, en perjuicio de los derechos y
garantías del contribuyente, aun cuando se cumpla
estrictamente la letra de la ley, el artículo 150.5 (en la
actualidad, artículo 150.7) de la LGT.
El fallo, con cita a los precedentes que sobre
este principio de buena administración han recaído
(STS de 14 de febrero de 2017, Sala de lo Contencioso sección
2ª, recurso de casación 2379/2015, Bts. STS de 17
de abril de 2017, Sala de lo Contencioso sección 2ª,
recurso de casación 785/2016, Bts. STS de 5 de
diciembre de 2017, Sala de lo Contencioso sección 2ª,
recurso de casación 1727/2016, Bts), procede a la
fijación de la doctrina de la buena administración,
que puede glosarse así:
A la Administración,
y claro está, a los órganos económico
administrativos conformadores de aquella, le es exigible una
conducta lo suficientemente diligente como para evitar posibles
disfunciones derivadas de su actuación, por así
exigirlo el principio de buena administración que no se
detiene en la mera observancia estricta de procedimiento y trámites,
sino que más allá reclama la plena efectividad de
garantías y derechos reconocidos legal y constitucionalmente
al contribuyente. Del derecho a una buena Administración
pública derivan una serie de derechos de los ciudadanos con
plasmación efectiva, no es una mera fórmula vacía
de contenido, sino que se impone a las Administraciones públicas,
de suerte que a dichos derechos sigue un correlativo elenco de
deberes a estas exigibles, entre los que se encuentran, desde luego,
el derecho a la tutela administrativa efectiva y, en lo que ahora
interesa sobre todo, a una resolución administrativa en plazo
razonable [siendo así que] al menos resulta procedente dejar
apuntado que en atención a las circunstancias de cada caso,
bajo el prisma de los anteriores principios, la dilación no
razonable y desproporcionada en la remisión del expediente
para ejecución de la resolución estimatoria del órgano
económico administrativo no puede resultar jurídicamente
neutral sino que deberá extraerse las consecuencias jurídicas
derivadas.
Fijada la doctrina, a la que nada se puede
objetar, el Supremo resuelve el pleito diciendo que, en este caso,
pese a respetarse el literal del artículo 150.7 LGT, desde
que el Tribunal Económico-Administrativo Central ordenó
la retroacción a mediados de marzo, hasta la ejecución
de finales de noviembre, se excedió el plazo máximo de
seis meses. Pero advierte la Sala que por parte del Director del
Departamento no hubo demora alguna, y que la demora marcada por el
Tribunal Central es de muy escasa entidad y "no revela en
modo alguno una conducta manifiestamente negligente o dilatoria del
cumplimiento de los plazos, debiendo tener en especial consideración
la extraordinaria carga de trabajo que pende sobre este órgano
económico-administrativo", lo que a la postre
permite al Supremo confirmar la doctrina de la buena administración,
pero sostener para este caso concreto no ha existido una dilación
no razonable y desproporcionada, desestimando las pretensiones de la
parte actora.
Es ésta es la reflexión propone
este Departamento y que propuso en su día la jurisprudencia
contenciosa: que el principio de buena administración
impone a la Administración una conducta lo suficientemente
diligente como para evitar posibles disfunciones derivadas de su
actuación, que no se detiene en la mera observancia estricta
de procedimiento y trámites, sino que va más allá,
reclamando la plena efectividad de garantías y derechos
reconocidos legal y constitucionalmente al contribuyente.
6.- La sentencia del Tribunal Supremo de 28 de
mayo de 2020 y la torpeza administrativa, que la Sala presume.
En este caso enjuiciado, la liquidación
fue impugnada en recurso de reposición, sin aportación
de garantía, y antes de la resolución de dicho recurso
de reposición, y vencido el plazo para su resolución,
la Administración tributaria actuante dictó
providencia de apremio. La cuestión giró en torno a si
se puede iniciar el procedimiento de apremio para ejecutar una deuda
tributaria, cuando haya transcurrido el plazo legalmente previsto
para resolver el recurso de reposición dirigido contra la
liquidación de la que dimana, sin haber recaído
resolución expresa, con sustento en que la liquidación
tributaria no fue suspendida. La Administración puso el
acento en la ejecutividad del acto administrativo, en el valor del
silencio negativo en relación al recurso de reposición
y en la ausencia de suspensión. El Supremo hace una relación
de los principios jurídicos a tomar en consideración.
Así se afirma que el acto surgido ex lege del silencio no
deja de ser una ficción legal, cuya principal virtualidad es
la de permitir al afectado la posibilidad de impugnarlo, pero en
modo alguno puede entenderse el silencio administrativo como una
opción administrativa legítima, de contestar o no
según le plazca o convenga, ni puede sobreentenderse que el
sentido de la resolución del recurso de reposición
necesariamente deberá ser desestimatorio. Es por ello que
considera que la Administración deberá resolver, lo
cual lo exige el principio de buena administración y que,
desde luego, si no lo ha hecho, no debe verse favorecida por ello,
pues según refiere el Supremo "nadie se puede beneficiar
de sus propias torpezas (allegans turpitudinem propriam non
auditur), lo que sucede en casos como el presente en que el
incumplido deber de resolver sirve de fundamento a que se haya
dictado un acto desfavorable -la ejecución del impugnado y no
resuelto-, sin esperar a pronunciarse sobre su conformidad a
derecho, cuando había sido puesta en tela de juicio en un
recurso que la ley habilita, con una finalidad impugnatoria
específica, en favor de los administrados".
Lo primero que llama la atención es que
escasamente cinco meses separan la sentencia de 18 de diciembre de
2019 de la de 28 de mayo de 2020, pero en lo jurídico están
a mundos de distancia.
Cuando la primera habla de una "conducta
lo suficientemente diligente como para evitar posibles disfunciones
derivadas de su actuación, que no se detiene en la mera
observancia estricta de procedimiento y trámites, sino que
más allá reclama la plena efectividad de garantías
y derechos reconocidos legal y constitucionalmente al
contribuyente", y se hace cargo, valora y respeta lo que
denomina "la extraordinaria carga de trabajo que pende sobre
este órgano económico-administrativo", la
segunda obvia la regulación legal, niega la ejecutividad del
acto administrativo, niega la figura legal del silencio negativo en
la reposición, y tilda el retraso como torpeza, sin probarlo,
valorarlo, ni ponderarlo en base a la carga de trabajo que pesa
sobre la Administración.
Siendo correcta la primera, no lo es la segunda,
y ello por las razones que ahora se expondrán.
7.- La sentencia del Tribunal Supremo de 28 de
mayo de 2020 y el privilegio de autotutela de la Administración,
y lo que tiene dicho el Tribunal Constitucional sobre la autotutela.
La Administración Pública, y
específicamente la Administración tributaria, está
investida de la potestad de autotutela, que engloba tanto la
autotutela declarativa como la autotutela ejecutiva. La institución
de la autotutela se fundamenta en el principio de eficacia
administrativo recogido en el artículo 103.1 de la
Constitución.
Como acertadamente afirma Cpp "la
Administración no precisa de la colaboración judicial
para hacer declaraciones de derechos que alteren per se las
situaciones jurídicas o estados posesorios (tutela
declarativa), ni para ejecutar coactivamente tales declaraciones
(tutela ejecutiva): la autotutela supone que, por regla general,
puede realizar por sí misma uno y otro tipo de actividades".
[Principios de Derecho Administrativo General (I). Cpp.
Primera edición. Editorial ... Madrid. 2004. Página
93].
Con ello no cabe olvidar que, como ha señalado
el Tribunal Constitucional en su sentencia 78/1996, de 20 de mayo,
el privilegio de autotutela reconocido a la Administración
engarza con el principio de eficacia reconocido en el art. 103 de la
Constitución (STC 22/1984), de forma que la ejecutividad de
los actos administrativos no vulnera forzosamente la tutela judicial
efectiva, si bien este derecho fundamental exige que los jueces
puedan fiscalizar las actuaciones de la Administración y que
su intervención no impida que la resolución final de
cualquier conflicto sea plenamente eficaz. Se trata, por tanto, de
conjugar ambas exigencias, pues estamos en un terreno en el que las
actuaciones administrativas exceden sus límites. Aunque el
monopolio de la función jurisdiccional corresponde en
exclusiva a los jueces y tribunales de acuerdo con el artículo
117.3 CE, el principio de eficacia que debe regir las actuaciones
administrativas según el art. 103.1 CE, permite la existencia
de la autotutela, siempre "con sometimiento pleno a la Ley y
al Derecho" [STC 22/1984, de 17 de febrero (BOE núm.
59, de 09 de marzo de 1984), Fundamento Jurídico 4º].
La autotutela declarativa o ejecutividad se
regula en los artículos 38 y 39 LPACAP, mientras que la
autotutela ejecutiva o ejecutoriedad se regula en el artículo
98 LPACAP.
En este sentido, haciendo bueno un alegato que en
repetidas ocasiones ha hecho ese Tribunal Central [RTEAC de 20 de
diciembre de 2016, RG 3770/2016, entre otras] puede decirse que el
artículo 31.1 de la Constitución Española
impone deberes al legislador y a la Administración, como
señala el Tribunal Constitucional en sentencia 233/2005 al
afirmar que "el Legislador ha de habilitar las potestades o
los instrumentos jurídicos que sean necesarios y adecuados
para que, dentro del respeto debido a los principios y derechos
constitucionales, la Administración esté en
condiciones de hacer efectivo el cobro de las deudas tributarias"
[Sentencia STC 233/2005, de 26 de septiembre (BOE núm. 258,
de 28 de octubre de 2005)].
El deber de contribuir determina al mismo tiempo
el consiguiente interés en la justa recaudación, ya
que "la aplicación de los tributos encuentra su raíz
y su justificación en el deber general de contribuir que
nuestra Constitución impone en el artículo 31, y sólo
a partir de él puede entenderse cabalmente la singular
posición que ocupan el Estado y los demás entes
públicos como titulares del poder tributario, y los
ciudadanos en cuanto sujetos de ese deber constitucional"
[Sentencia STC 182/1997, de 28 de octubre (BOE núm. 285, de
28 de noviembre de 1997)].
Los artículos 31.1 y 103 de la
Constitución Española fundamentan el privilegio de
autotutela y de atribución de potestades a la Administración
tributaria al servicio del interés general en una justa
recaudación de las deudas tributarias [Sentencias STC
85/1983, de 25 de octubre (BOE núm. 266, de 07 de noviembre
de 1983) y STC 76/1990, de 26 de abril (BOE núm. 129, de 30
de mayo de 1990)]. Este interés general en el ámbito
tributario, interés en la justa recaudación, determina
que "la Administración, en su labor de aplicar el
sistema tributario, no actúa en defensa de un interés
propio, sino del general. Y éste no es otro que el conseguir
la efectiva realización del deber de contribuir establecido
en el artículo 31 de la Constitución"[Sentencia
STS de 8 de abril de 2010, Sala 3ª de lo
Contencioso-Administrativo, recurso1325/2006, Cmv].
En los citados artículos 31.1 y 103 de la
Constitución Española encuentran su fundamento la
existencia de una serie de privilegios o prerrogativas a favor de la
Administración Pública, y también de la
tributaria, que la sitúan en una especial posición
jurídica frente a los obligados tributarios, dada su vocación
de servicio al interés general [Sentencia STC 23/1997, de 11
de febrero (BOE núm. 63, de 14 de marzo de 1997)]. Posición
a favor de la Hacienda Pública por el impago de los tributos,
a fin de evitar riesgos en el funcionamiento del sistema tributario
[Sentencia STC 76/1990, de 26 de abril (BOE núm. 129, de 30
de mayo de 1990)].
Es el legislador quien en cumplimiento de un
deber constitucional, ha habilitado "las potestades o los
instrumentos jurídicos que sean necesarios y adecuados para
que, dentro del respeto debido a los principios y derechos
constitucionales, la Administración esté en
condiciones de hacer efectivo el cobro de las deudas tributarias"
(SSTC 233/2005 y 195/1994, en materia de recaudación, en el
mismo sentido ATC 7/2007).
La Administración tributaria no solamente
ostenta dichas potestades sino que, además, está
obligada a ejercitarlas (STS de 18 de junio de 2004), respetando el
cuadro de garantías para los ciudadanos, radicadas en último
extremo, en la titularidad de derechos fundamentales.
Por tanto, podemos concluir que en los artículos
31 y 103 de la Constitución Española se sitúan
el anclaje constitucional del principio de autotutela y de la
atribución de potestades a la Administración
tributaria, entre las cuales está la posibilidad de acordar
las medidas cautelares oportunas.
Tras esta exposición, lo que este
Departamento de Recaudación quiere plantear es que la
sentencia del Tribunal Supremo de 28 de mayo de 2020 no está
aplicando el principio de buena administración.
La sentencia del Tribunal Supremo de 18 de
diciembre de 2019, con cita a todos los precedentes, sostenía
que el susodicho principio reclamaba la "plena efectividad
de garantías y derechos reconocidos legal y
constitucionalmente al contribuyente".
Y la doctrina constitucional, tal y como se ha
referido, lo tiene dicho: el privilegio de autotutela no vulnera
forzosamente la tutela judicial efectiva, siempre y cuando no se
impida la revisión jurisdiccional, lo que exige el TC es
conjugar las necesidades de la eficacia administrativa con las
exigencias de la tutela judicial efectiva, y eso es lo que logra la
regulación legal del silencio administrativo negativo en
reposición, que ahora ignora la STS de 28 de mayo de 2020.
Por eso, puede decirse que la sentencia de 28
de mayo de 2020 no está aplicando el principio de buena
administración, pues no ha acreditado sus dos pilares, a
saber, la "plena efectividad de garantías y derechos
reconocidos legal y constitucionalmente al contribuyente",
y la ausencia de "una conducta lo suficientemente diligente
como para evitar posibles disfunciones derivadas de su actuación".
Ha tergiversado la doctrina y ha llegado a un
fallo contrario a la doctrina constitucional, opuesto a la
regulación legal, a la propia tradición
jurisprudencial de la Sala de lo Contencioso del Supremo, y
contrario a las exigencias de la justicia, porque la torpeza ha de
probarse.
8.- La sentencia del Tribunal Supremo de 28 de
mayo de 2020 y cómo quiebra la tradición
jurisprudencial de la Sala de lo Contencioso, sin tan siquiera
referirla.
La Administración Pública, y
específicamente de la Administración tributaria, está
investida de la potestad de autotutela, que engloba tanto la
declarativa como la ejecutiva. Esta institución se fundamenta
en el principio administrativo de eficacia, recogido en el artículo
103.1 de la Constitución.
La autotutela declarativa o ejecutividad se
regula en los artículos 38 y 39 LPACAP, mientras que la
autotutela ejecutiva o ejecutoriedad se regula en el artículo
98 LPACAP.
Esta fundamental figura ha sido analizada por la
jurisprudencia de la Sala de lo Contencioso del Supremo; y dado que
su sentencia de 28 de mayo de 2020, diciendo aplicar el principio de
buena administración, la ha puesto en solfa, no es ocioso
hacer un repaso de dicho análisis, siquiera somero, para lo
que se tomarán dos fallos, uno clásico y otro moderno:
La Sentencia del Tribunal Supremo de 18 de
junio de 2004: la autotutela ejecutiva no es un privilegio, es una
obligación.
La clásica es la interesantísima
sentencia 4251/2004, de 18 de junio de 2004, con número de
recurso 6809/1999. Aborda el estudio del instituto de la
prescripción tributaria y sus diferencias con la prescripción
civil, en su fundamento jurídico tercero.
En su fundamento jurídico cuarto se dice
(la negrita es añadida):
CUARTA. Para resolver las
cuestiones que hemos planteado, hay que profundizar en las
diferencias más importantes existentes entre la
prescripción civil y la prescripción tributaria.
El artículo 1.973
del Código Civil dispone que "la prescripción de
las acciones se interrumpe por su ejercicio ante los Tribunales, por
reclamación extrajudicial del acreedor y por cualquier acto
de reconocimiento de la deuda por el deudor". Como se aprecia
hay dos vertientes una, quizás la más importante es
por la exigencia del crédito por parte del acreedor, que
puede llevar a cabo judicial o extrajudicialmente, y la otra por
reconocimiento del deudor.
En el Derecho Tributario,
la exigencia judicial o extrajudicial se sustituye por virtud de la
autotutela de la Administración manifestada por las
distintas facultades de ésta que, en esencia, son tres, la de
autotutela declarativa, consistente en la de determinar la deuda
tributaria mediante sus facultades comprobadoras e investigadoras y
de liquidación; de autotutela sancionadora, que es la acción
para imponer sanciones tributarias, y la autotutela ejecutiva
para cobrar las obligaciones tributarias por vía de apremio
administrativo.
Las tres, por su propia
naturaleza son secuenciales, de modo que la primera [...] es
prioritaria respecto de la segunda, y de la tercera, pues la acción
para cobrar nace cuando existe una liquidación administrativa
o una obligación declarada por el sujeto pasivo no ingresada,
pero lo que importa destacar es que la Administración
Tributaria no solo ostenta dichas facultades, sino que, además,
y esto es muy importante, está obligada a ejercerlas, de
manera que practicada la liquidación y notificada, se inicia
el período de ingreso en voluntario, y transcurrido éste
sin que el contribuyente haya realizado el ingreso, la
Administración está obligada a iniciar, sino se ha
solicitado y concedido el aplazamiento o fraccionamiento a exigir su
cumplimiento por vía ejecutiva, y si así no lo hiciere
prescribirá la acción de cobro.
La cuestión se
complica, cuando la liquidación es impugnada en vía
económico-administrativa, porque el contribuyente no está
conforme con ella, en ese caso la Ley deja perfectamente claro que
si el contribuyente no obtiene la suspensión, la
obligación tributaria aunque esté controvertida debe
ser cumplida por vía ejecutiva y además precisa que en
el procedimiento ejecutivo que se inicie no pueden traerse o
plantearse los motivos de discrepancia sobre la liquidación
[...] de modo que si por incuria de la Administración esta
permanece inactiva en el procedimiento ejecutivo, se puede producir
la prescripción de la acción de cobro, aunque
permanezca vivo el derecho a determinar la deuda tributaria,
como consecuencia de los procedimientos revisorios en curso (recurso
de reposición, reclamación económico-
administrativa y recursos jurisdiccionales), lo cual no elimina la
subordinación funcional del procedimiento ejecutivo, respecto
de los anteriores, porque si la liquidación es anulada o
reducida, el procedimiento ejecutivo, no prescrito, se verá
lógicamente afectado y deberá respetar el resultado de
los procedimientos revisores. [...]."
Es decir, el planteamiento es el opuesto: La
autotutela ejecutiva no es un privilegio, es una obligación;
si la liquidación es impugnada y no se obtiene la suspensión,
la obligación tributaria ha de ser cumplida por vía
ejecutiva, y desde el mismo momento en que pueda considerarse como
desestimado el recurso por silencio negativo, corre contra la
Administración la prescripción de la acción de
cobro.
Podía el Tribunal Supremo impugnar ante el
Tribunal Constitucional la regulación legal de la figura del
silencio negativo en recursos y reclamaciones, y ya que estamos, el
positivo, pues ambos son ficciones. Pero no lo ha hecho, y ha optado
por tildar de torpe a la Administración que se ciñe al
cumplimiento de la Ley y de la jurisprudencia que, como la STS de 18
de junio de 2004, le advierte que la incuria, la torpeza estriba en
no apremiar.
Como ha quedado dicho, la sentencia de 28 de mayo
de 2020 no aplica el principio de buena administración,
aunque lo diga, y es seguro que no sigue el principio de buena
jurisdicción.
La sentencia del Tribunal Supremo de 12 de
marzo de 2015. El procedimiento de apremio como medio de desarrollo
del privilegio de autotutela ejecutiva.
La sentencia del Tribunal Supremo de 18 de
diciembre de 2019, con cita a los precedentes que sobre este
principio de buena administración han recaído (STS de
14 de febrero de 2017, Sala de lo Contencioso sección 2ª,
recurso de casación 2379/2015, Bts. STS de 17 de abril
de 2017, Sala de lo Contencioso sección 2ª, recurso de
casación 785/2016, Bts. STS de 5 de diciembre de 2017,
Sala de lo Contencioso sección 2ª, recurso de casación
1727/2016, Bts), procede a la fijación de la
doctrina de la buena administración, que puede glosarse
así:
A la Administración,
y claro está, a los órganos económico
administrativos conformadores de aquella, le es exigible una
conducta lo suficientemente diligente como para evitar posibles
disfunciones derivadas de su actuación, por así
exigirlo el principio de buena administración que no se
detiene en la mera observancia estricta de procedimiento y trámites,
sino que más allá reclama la plena efectividad de
garantías y derechos reconocidos legal y constitucionalmente
al contribuyente. Del derecho a una buena Administración
pública derivan una serie de derechos de los ciudadanos con
plasmación efectiva, no es una mera fórmula vacía
de contenido, sino que se impone a las Administraciones públicas
de suerte que a dichos derechos sigue un correlativo elenco de
deberes a estas exigibles, entre los que se encuentran, desde luego,
el derecho a la tutela administrativa efectiva y, en lo que ahora
interesa sobre todo, a una resolución administrativa en plazo
razonable [siendo así que] al menos resulta procedente dejar
apuntado que en atención a las circunstancias de cada caso,
bajo el prisma de los anteriores principios, la dilación no
razonable y desproporcionada en la remisión del expediente
para ejecución de la resolución estimatoria del órgano
económico administrativo no puede resultar jurídicamente
neutral sino que deberá extraerse las consecuencias jurídicas
derivadas.
Parece buena idea acudir al ponente de
precedentes del principio de buena administración, Bts,
y ver cómo analiza el privilegio de autotutela ejecutiva de
la Administración tributaria y su relación el
procedimiento de apremio, entendido éste como medio de
desarrollo de dicho privilegio.
Efectivamente, en la STS de 12 de marzo de
2015, Sala de lo Contencioso sección 2ª, recurso de
casación 1106/2013, Bts, se nos explica que el
privilegio de la plena ejecutividad de los actos administrativos,
definida como autotutela declarativa y autotutela ejecutiva,
contempladas en los Art. 56, 57 y 94 de la Ley 30/1992 de 26 de
noviembre, reguladora del Régimen de las Administraciones
Públicas y el Procedimiento Administrativo Común se
traduce en que los actos administrativos serán inmediatamente
ejecutivos, sin más excepciones que las contempladas en las
leyes.
La autotutela ejecutiva ha sido definida por
nuestro Tribunal Constitucional en su sentencia 22/1984 de 17 de
febrero como aquella "en virtud de la cual se permite que la
Administración emane actos declaratorios de la existencia y
límites de sus propios derechos con eficacia ejecutiva
inmediata". En el mismo sentido, se han expresado los
tratadistas, "esta segunda expresión de la autotutela va
más allá que la anterior: aparte de eximirse a la
Administración de la carga de obtener una sentencia
ejecutiva, facultándola para el uso directo de su propia
coacción sin necesidad de recabar el apoyo de la coacción
judicialmente administrada".
Y son tres las cuestiones en las que segmenta su
brillante estudio:
- Fundamento: Formulada en estos términos,
es preciso estudiar el fundamento constitucional de esta
prerrogativa de la Administración, que no es otro que el art.
103 de nuestra Carta Magna, en tanto que le ordena servir con
objetividad a los intereses generales y actuar de acuerdo con los
principios de "eficacia, jerarquía, descentralización,
desconcentración y coordinación con sometimiento pleno
a la ley y al derecho".
- Su compatibilidad con la tutela judicial
efectiva: precisamente este es el fundamento invocado por el
Tribunal Constitucional cuando se ha pretendido cuestionar ante el
mismo la autotutela ejecutiva, considerando que resulta plenamente
compatible con el derecho a la tutela judicial efectiva, si se
permite que puedan los tribunales controlar el ejercicio de esta
potestad de la Administración. Por su claridad, citamos la
sentencia del Tribunal Constitucional 78/1996, de 20 de mayo, (BOE
núm. 150, de 21 de junio de 1996), en la que se afirma que
"el privilegio de autotutela atribuido a la Administración
Pública no es contrario a la Constitución, sino que
engarza con el principio de eficacia enunciado en el Art. 103 de la
CE » (STC 22/1984, de 17 de febrero, (BOE núm. 59,
de 09 de marzo de 1984)), y la ejecutividad de sus actos en términos
generales y abstractos tampoco puede estimarse como incompatible con
el art. 24.1 de la CE (STC 66/1984 y AATC 458/1988, 930/1988 y
1095/1988), pero que de este mismo derecho fundamental deriva la
potestad jurisdiccional para adoptar medidas cautelares y suspender
la ejecución por los motivos que la Ley señala. Mas
«la efectividad de la tutela judicial respecto de derechos
o intereses legítimos reclama la posibilidad de acordar
medidas adecuadas para asegurar la eficacia real del pronunciamiento
futuro que recaiga en el proceso» (STC 14/1992), evitando
un daño irremediable de los mismos. «Es más,
la fiscalización plena, sin inmunidades de poder, de la
actuación administrativa impuesta por el Art. 106. 1 de la CE
comporta que el control judicial se extienda también al
carácter inmediatamente ejecutivo de sus actos»
(STC 238/1992). En el mismo sentido, citamos el Auto 274/2008 de 15
de septiembre, que reitera dicha compatibilidad.
- Su medio de desarrollo, el procedimiento de
apremio: Se acaba de definir lo que deba entenderse por
autotutela ejecutiva, pero ésta quedaría, empero,
probablemente vacía de contenido si no proveyera el
ordenamiento jurídico un medio a través del cual pueda
desarrollarse, siendo el procedimiento de apremio la vía que
se prevé en nuestro ordenamiento jurídico para que
pueda la Administración "satisfacerse cantidad
líquida", como señala el art. 97 de la Ley
30/1992. Dicha norma se remite para su regulación a las
"normas reguladoras del procedimiento recaudatorio en vía
ejecutiva", debiendo entenderse realizada la remisión
a los arts. 163 a 173 de la vigente Ley 58/2003 de 17 de diciembre,
General Tributaria y a los arts. 70 a 123 del Reglamento General de
Recaudación, aprobado mediante el Real Decreto 939/2005 de 29
de julio. Como consecuencia de la autotutela, nos encontramos ante
un procedimiento administrativo, que se inicia e impulsa de oficio
en todos sus trámites y que no es acumulable a otros
procedimientos judiciales o de ejecución (art. 163 de la
LGT).
9.- CONCLUSIONES.
El principio de buena administración
impone una conducta lo suficientemente diligente como para evitar
posibles disfunciones derivadas de su actuación, que no se
detiene en la mera observancia estricta de procedimiento y trámites,
sino que más allá reclama la plena efectividad de
garantías y derechos reconocidos legal y constitucionalmente
al contribuyente.
La doctrina constitucional, tal y como se ha
referido, lo tiene dicho, el privilegio de autotutela no vulnera
forzosamente la tutela judicial efectiva, siempre y cuando no se
impida la revisión jurisdiccional, lo que exige el Tribunal
Constitucional es conjugar las necesidades de la eficacia
administrativa con las exigencias de la tutela judicial efectiva, y
eso es lo que logra la regulación legal del silencio
administrativo negativo en reposición.
Por eso puede afirmarse que la sentencia del
Tribunal Supremo de 28 de mayo de 2020 no está aplicando el
principio de buena administración, pues no ha acreditado sus
dos pilares, a saber, la quiebra de la "plena efectividad de
garantías y derechos reconocidos legal y constitucionalmente
al contribuyente", y la ausencia de "una conducta lo
suficientemente diligente como para evitar posibles disfunciones
derivadas de su actuación".
El planteamiento, desde siempre, de la Sala de lo
Contencioso del Supremo, ha sido el opuesto, que la autotutela
ejecutiva no es un privilegio, es una obligación; si la
liquidación es impugnada y no se obtiene la suspensión,
la obligación tributaria ha de ser cumplida por vía
ejecutiva, y desde el mismo momento en que pueda considerarse como
desestimado el recurso por silencio negativo, corre contra la
Administración la prescripción de la acción de
cobro. Y que el procedimiento de apremio no es sino el medio de
dicho privilegio, que es preciso reiterar, es plenamente compatible
con la tutela judicial efectiva.
Podía el TS impugnar ante el Tribunal
Constitucional la regulación legal de la figura del silencio
negativo en recursos y reclamaciones, y ya que estamos el positivo,
pues ambos serán ficciones, como tantas otras cosas.
Pero no lo ha hecho, y ha optado por tildar de
torpe -sin demostrarlo- a la Administración que se ciñe
al cumplimiento de la Ley y de la jurisprudencia que la interpreta.
Como decimos, la STS de 28 de mayo de 2020, no
aplica el principio de buena administración, aunque lo diga,
y lo que es seguro es que no sigue el principio de buena
jurisdicción.>>
Termina el Director recurrente solicitando la
estimación del presente recurso extraordinario de alzada y la
fijación del siguiente criterio: "Las liquidaciones
tributarias son ejecutivas una vez que son debidamente notificadas,
quedando esa ejecutividad suspendida cuando se solicite aplazamiento
o fraccionamiento en período voluntario y mientras éste
se tramita, así como en el caso de que se impugnen en vía
administrativa o económico-administrativa y el deudor
solicite suspensión, mientras ésta se tramita y,
posteriormente, si se concede. En ningún caso, la mera
interposición de un recurso de reposición contra la
liquidación supondrá la suspensión de su
ejecutividad hasta que el recurso se resuelva de forma expresa".
CUARTO:
El obligado tributario que en su día ostentó ante el
TEAR la condición de interesado (cuya situación
jurídica particular en ningún caso va a resultar
afectada por la resolución que se dicte en el presente
recurso, en virtud del artículo 242.3 de la LGT) ha
presentado escrito en fecha 26 de febrero de 2021 en el que, tras
realizar las alegaciones que estima oportunas, las concluye
señalando lo siguiente:
<<CONCLUSIONES:
En primer lugar, el TEAC
no debería ni siquiera pronunciarse sobre el fondo del
recurso, declarando la inadmisión del mismo por
incumplimiento de los presupuestos procesales para la interposición
del Recurso extraordinario de unificación de criterios
establecidos en el art. 242 de la LGT, ya que el recurrente, decide
comparar exclusivamente sentencias del Alto Tribunal, sin aportar
resoluciones del TEAC o de otros TEAR que entren en contradicción.
Y, en defensa del propio TEAR de Murcia, diré que está
procediendo conforme a derecho aplicando en su resolución la
sentencia del Tribunal Supremo de 28 de mayo de 2020.
Como ya hemos explicado,
el procedimiento que debe emprender el recurrente en caso de
desacuerdo es la primera instancia judicial hasta alcanzar la vía
del Recurso de Casación recogido en el art 847 y ss de
la Ley de Enjuiciamiento Civil. Además, volvemos a reiterar
que la modificación de un criterio jurisprudencial por un
órgano administrativo como es el TEAC supondría una
grave vulneración de la división de poderes prevista
en el art. 117 CE.
En el caso de que no se
atendiera a la primera alegación, se realiza un análisis
de las sentencias aportadas que no tienen nada que ver con el objeto
de discusión. Parece claro, que la afirmación
contenida en la sentencia de 28 de mayo de 2020, de que la
administración no se puede beneficiar de sus propias torpezas
(allegans turpitudinem propriarm non auditur), puede haber sido
recibida con desagrado por la Administración, pero el derecho
no es algo inamovible y los criterios jurisprudenciales pueden
cambiar, o ir definiéndose con el transcurso del tiempo.
El Tribunal Supremo se ha
pronunciado a favor de resolver de forma expresa los recursos de
reposición antes de abrir la vía ejecutiva, y si la
Administración no está conforme a dicho
pronunciamiento, la vía para modificar o esclarecer este
criterio no es la interposición de un recurso extraordinario
de unificación de criterio ante el TEAC.>>
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO:
Concurren los requisitos de competencia, legitimación y plazo
para la admisión a trámite del presente recurso, de
acuerdo a lo dispuesto en el artículo 242 de la Ley 58/2003,
de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT).
SEGUNDO:
La cuestión controvertida en el presente recurso
extraordinario de alzada consiste en determinar si la Administración
tributaria puede o no dictar providencia de apremio como
consecuencia del impago en período voluntario de una
liquidación que había sido recurrida en reposición
sin solicitud de suspensión, habiendo transcurrido el plazo
legal para la resolución de dicho recurso sin que hubiera
recaído resolución expresa.
TERCERO:
El TEAR fundamenta su postura, contraria a la posibilidad de dictar
providencia de apremio, en la sentencia del Tribunal Supremo de 28
de mayo de 2020 (Rec. cas. 5751/2017).
El Director recurrente no comparte el criterio
que se extrae de la mencionada sentencia y dedica su recurso a
combatirla.
Así las cosas, se impone transcribir los
fundamentos de derecho de la sentencia de Tribunal Supremo de 28 de
mayo de 2020 en que descansa la resolución impugnada en el
presente recurso:
<<PRIMERO.-
Objeto del presente recurso de casación.
El objeto de este recurso
de casación consiste en resolver la pretensión de
nulidad sostenida por la Administración autora del acto
administrativo de ejecución recurrido en el litigio de
instancia - la providencia de apremio y el recargo correspondiente,
que agrava la situación patrimonial del deudor fiscal-, en
que se reivindica el principio de ejecutividad de éste, que
no se ve interrumpida, a su parecer, por la mera interposición
del recurso de reposición previo a la vía
económico-administrativa, máxime cuando el
contribuyente que lo entabló no pidió en él la
suspensión de la deuda tributaria luego apremiada.
En definitiva, siguiendo
el contenido del auto de admisión, se trata de determinar si
se puede iniciar el procedimiento de apremio para ejecutar una deuda
tributaria, cuando haya transcurrido el plazo legalmente previsto
para resolver el recurso de reposición dirigido contra la
liquidación de la que dimana, sin haber recaído
resolución expresa, con sustento en que la liquidación
tributaria impugnada no fue suspendida.
SEGUNDO.-
Consideraciones sobre los principios jurídicos invocados.
1) El recurso de
casación articulado por la Comunidad de Murcia, dicho sea con
todo el respeto que nos merece tal Administración, es
bastante pobre, desde el punto de vista argumental, pues insiste una
y otra vez en el principio de ejecutividad de los actos
administrativos, con cita de jurisprudencia general que no sólo
no criticamos sino que, por su evidencia, nos resulta
imprescindible.
Tal principio de
ejecutividad dimana de la presunción de legalidad de que, por
ley ( art. 38 LPAC) gozan los actos, principios jurídicos
que, como prerrogativa o privilegio que entrañan, debe
necesariamente incardinarse en la satisfacción del interés
público.
El recurso de casación
promovido no deja de ser ortodoxo o correcto, como también lo
es la resolución del TEAR de Murcia, pero sólo en la
medida en que examinan sólo la parte del problema jurídico
que interesadamente pretenden someter a debate, prescindiendo de
otros valores o principios estrictamente jurídicos que deben
ser también traídos a colación como necesario
complemento, a fin de despejar la incógnita esencial que
encierra el auto de admisión: si en todo caso, a todo trance,
un acto de liquidación tributaria puede ser apremiado cuando
frente a él pende de decisión expresa un recurso
administrativo cuyo plazo de resolución ha sido incumplido y
que, eventualmente, podría ser estimado por la
Administración, invalidándolo.
A este respecto, no
podemos dejar de reflejar parte del recurso de casación, en
la medida en que hace descansar la conveniencia de admitir el
recurso en el grave daño que ocasiona la doctrina sentada por
la sentencia de instancia en el interés público,
localizado en la recaudación. Sus palabras nos resultan
preocupantes, en tanto reveladoras de una concepción de las
potestades que no es aceptable:
"[...] la doctrina
que la misma (la sentencia) defiende resulta gravemente dañosa
para los intereses generales, al ser contraria al principio de
ejecutividad de los actos administrativos, como se ha visto. Siendo
esto así, el criterio que sienta la misma genera un perjuicio
a los intereses generales de gran entidad, no sólo
conceptualmente, ya que vulnera los principios generales del Derecho
Administrativo tributario, sino también por su elevado
alcance económico, debido al gran número de
liquidaciones que gestiona anualmente la Agencia Tributaria de la
Región de Murcia [...]".
Y luego añade, en
un párrafo posterior, más preocupante aún, por
la mentalidad que late bajo sus palabras:
"[...] Paralizar toda
actividad recaudatoria por la simple interposición por el
interesado de un recurso de reposición, aunque el mismo ni
siquiera haya planteado la suspensión de la ejecución
del acto impugnado, supone, por lo tanto, dejar de recaudar millones
de euros [...]".
2) Debe admitirse
que la sentencia, aunque el fallo acierta y su fundamentación
jurídica no yerra, despacha la cuestión controvertida
sin efectuar un razonamiento jurídico, siquiera embrionario,
que respalde la razón de ser del fallo que anuncia, salvo la
simple y poco razonada opinión de que " ningún
sentido tiene dictar una providencia de apremio antes de haberse
resuelto el recurso de reposición", expresión que
habría requerido un sustento argumental que uniese ambos
términos. En otras palabras, aceptamos la conclusión a
que llega, pero sin conocer del todo sus razones jurídicas.
En un modelo de recurso de
casación donde los errores in procedendo carecen de
virtualidad, por lo general, para restañar los vicios de
motivación o de congruencia de que adolezcan las sentencias,
la Administración recurrente tiene que formalizar su recurso
jurisdiccional con una cierta desventaja argumental.
Sin embargo, una vez
señaladas las carencias de los dos únicos textos
jurídicos confrontados que hemos de tener delante para
decidir -el de interposición y la sentencia- pues la
Administración del Estado, como autora del acuerdo del TEAR,
no se inclina por discrepar del recurso, pero no puede sostenerlo ni
reforzarlo, dada su posición casacional; y el contribuyente
no puede aportar argumentos porque no se ha personado en este
recurso, en todo caso los preceptos sometidos a interpretación
y otros principios que podemos traer a colación en virtud del
principio iura novit curia nos permiten resolver el recurso de
casación con plenitud de conocimiento y de garantías.
3) La duda
principal que la presente casación suscita proviene del hecho
de que, en el reiteradamente mencionado recurso de reposición
potestativo no se pidió la suspensión por parte del
recurrente y obligado al pago de la deuda tributaria (como bien pudo
hacerlo, sin que nada se lo impidiera); pero no tiene menos
importancia la circunstancia de que la providencia de apremio se
dictó una vez agotado el plazo de resolución del
recurso de reposición y, por ende, habiendo ya nacido el acto
presunto.
Este acto surgido ex lege
del silencio, como este Tribunal Supremo ha declarado hasta la
saciedad de forma constante y reiterada, no es un acto propiamente
dicho, sino una ficción cuya principal virtualidad es la de
permitir al afectado la posibilidad de impugnarlo, impidiendo el
bloqueo que supone la creación de situaciones indefinidas u
obstinadas de falta de respuesta.
Pero tal posibilidad
impugnatoria que se abre, es claro, no deja de ser precaria, pues se
ha de recurrir ese no-acto, tanto en sede administrativa o
jurisdiccional, cuyo contenido es gravoso o adverso para su
destinatario, pero que por su naturaleza ficticia está
inmotivado; y no está notificado debidamente -porque no
existe-; así como puede ser desplazado por un acto posterior
expreso que irrumpa en la relación impugnatoria ya trabada
para variar la argumentación, o incluso para estimarlo en
parte o inadmitirlo (ver al respecto los artículos 21 a 24 de
la ley 3 Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento
Administrativo Común de las Administraciones Públicas
-LPAC-).
4) En consecuencia,
aceptar que pueda dictarse una providencia de apremio en un momento
en que aún se mantiene intacto para la Administración
el deber de resolver expresamente, el cual no cesa por el mero hecho
de la pendencia de recursos contra los actos presuntos -y, por ende,
eventualmente, con la posibilidad, no muy estadísticamente
frecuente, de que el recurso de reposición fuera estimado,
con anulación del acto impugnado en reposición, que es
hipótesis que no parece tener a la vista la comunidad
murciana recurrente- es dar carta de naturaleza a dos prácticas
viciadas de la Administración y contrarias a principios
constitucionales de innegable valor jurídico, como los de
interdicción de la arbitrariedad ( art. 9.3 CE); y servicio
con objetividad a los intereses generales ( art. 103 CE) -que no se
agotan en la recaudación fiscal, tal como parece sugerirse,
sino que deben atender a la evidencia de que el primer interés
general para la Administración pública es el de que la
ley se cumpla y con ello los derechos de los ciudadanos):
a) La primera práctica,
no por extendida menos aberrante, es la de que el silencio
administrativo sería como una opción administrativa
legítima, que podría contestar o no según le
plazca o le convenga. Ninguna reforma legal de las que se han
producido desde la LPA de 1958 hasta nuestros días han dejado
de regular la patología, esto es, el silencio negativo, a
veces con cierta complacencia en las consecuencias de la infracción
de estos deberes esenciales de la Administración.
b) La segunda práctica
intolerable es la concepción de que el recurso de reposición
no tiene ninguna virtualidad ni eficacia favorable para el
interesado, aun en su modalidad potestativa, que es la que aquí
examinamos. En otras palabras, que se trata de una institución
inútil, que no sirve para replantearse la licitud del acto,
sino para retrasar aún más el acceso de los conflictos
jurídicos, aquí los tributarios, a la tutela judicial.
En otras palabras, hay una
especie de sobreentendido o, si se quiere, de presunción
nacida de los malos hábitos o costumbres administrativos -no
de la ley-, de que el recurso sólo tiene la salida posible de
su desestimación. Si no fuera así, se habría
esperado a su resolución expresa para dirimir la cuestión
atinente a la legalidad del acto de liquidación -que se
presume, pero no a todo trance, no menospreciando los recursos que
la ponen en tela de juicio-, de la que deriva la presunción
de legalidad y, por tanto, la ejecutividad.
Dicho en otras palabras,
no se comprende bien que se apremie la deuda tributaria antes de
resolverse de forma expresa el recurso de reposición que,
teóricamente, podría dar al traste con el acto de cuya
ejecución se trata; y, una vez, en su caso, desestimado
explícitamente éste, cabría, entonces sí,
dictar esa providencia de apremio, colocando así el carro y
los bueyes -si se nos permite la expresión- en la posición
funcionalmente adecuada. El mismo esfuerzo o despliegue de medios
que se necesita para que la Administración dicte la
providencia de apremio podría dedicarse a la tarea no tan
ímproba ni irrealizable de resolver en tiempo y forma, o aun
intempestivamente, el recurso de reposición, evitando así
la persistente y recusable práctica del silencio negativo
como alternativa u opción ilegítima al deber de
resolver.
Como muchas veces ha
reiterado este Tribunal Supremo, el deber jurídico de
resolver las solicitudes, reclamaciones o recursos no es una
invitación de la ley a la cortesía de los órganos
administrativos, sino un estricto y riguroso deber legal que obliga
a todos los poderes públicos, por exigencia constitucional (
arts. 9.1; 9.3; 103.1 y 106 CE), cuya inobservancia arrastra también
el quebrantamiento del principio de buena administración, que
no sólo juega en el terreno de los actos discrecionales ni en
el de la transparencia, sino que, como presupuesto basal, exige que
la Administración cumpla sus deberes y mandatos legales
estrictos y no se ampare en su infracción -como aquí
ha sucedido- para causar un innecesario perjuicio al interesado.
Expresado de otro modo, se
conculca el principio jurídico, también emparentado
con los anteriores, de que nadie se puede beneficiar de sus propias
torpezas (allegans turpitudinem propriam non auditur), lo que sucede
en casos como el presente en que el incumplido deber de resolver
sirve de fundamento a que se haya dictado un acto desfavorable -la
ejecución del impugnado y no resuelto-, sin esperar a
pronunciarse sobre su conformidad a derecho, cuando había
sido puesta en tela de juicio en un recurso que la ley habilita, con
una finalidad impugnatoria específica, en favor de los
administrados.
TERCERO.-
Interpretación jurídica de las cuestiones planteadas
en el auto de admisión.
Cabe señalar que la
solución al problema jurídico condensado en la
pregunta que nos formula el auto de admisión, tanto para
formar doctrina de orden general como para resolver el presente
recurso de casación, exige partir de sus propios términos
y de la reseña de los preceptos mencionados y de los
restantes que el Tribunal puede traer a colación. La doctrina
que se propone tal como resulta del auto de admisión, es la
que se expone a continuación:
"[...] Determinar si
se puede iniciar el procedimiento de apremio de una deuda
tributaria, cuando haya transcurrido el plazo legalmente previsto
para resolver el recurso de reposición interpuesto contra la
liquidación de la que trae causa, sin haber recaído
resolución expresa, con sustento en que la liquidación
tributaria impugnada no fue suspendida.
Identificar como normas
jurídicas que, en principio, serán objeto de
interpretación: el artículo 38 de la Ley 39/2015, de 1
de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las
Administraciones Públicas , en relación con los
artículo 161 y 224 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre,
General Tributaria [...]".
Pues bien, de la recta
configuración legal del principio de ejecutividad y de sus
límites, así como del régimen del silencio
administrativo -lo que nos lleva a extender el elenco de preceptos
interpretados a otros como los artículos 21 a 24 de la LPAC y
sus concordantes; de los artículos 9.1, 9.3, 103 y 106 LJCA;
así como el principio de buena administración -que
cursa más bien como una especie de metaprincipio jurídico
inspirador de otros-, puede concluirse la siguiente interpretación:
1) La Administración,
cuando pende ante ella un recurso o impugnación
administrativa, potestativo u obligatorio, no puede dictar
providencia de apremio sin resolver antes ese recurso de forma
expresa, como es su deber, pues el silencio administrativo no es
sino una mera ficción de acto a efectos de abrir frente a esa
omisión las vías impugnatorias pertinentes en cada
caso.
2) Además, no puede
descartarse a priori la posibilidad de que, examinado tal recurso,
que conlleva per se una pretensión de anulación del
acto, fuera atendible lo que él se pide. De esa suerte, la
Administración no puede ser premiada o favorecida cuando no
contesta tempestivamente las reclamaciones o recursos, toda vez que
la ejecutividad no es un valor absoluto, y uno de sus elementos de
relativización es la existencia de acciones impugnatorias de
las que la Administración no puede desentenderse.
Es cierto que el
recurrente no promovió, como le era posible, la suspensión
del acto recurrido en reposición, pero tal circunstancia sólo
habría hecho más clara y evidente la necesidad de
confirmar la sentencia, pues al incumplimiento del deber de resolver
sobre el fondo -la licitud de la liquidación luego
apremiada-, sobre el que nos hemos pronunciado, se solaparía
además, haciendo la conducta aún más grave, el
de soslayar el más acuciante pronunciamiento pendiente, el de
índole cautelar.>>
CUARTO:
Así las cosas, debemos plantearnos si procede la admisión
a trámite del presente recurso extraordinario de alzada para
la unificación de criterio. Y la respuesta ha de ser negativa
pues no existe criterio a unificar por parte de este Tribunal
Central al haber fijado ya doctrina el Tribunal Supremo a través
de la sentencia de 28 de mayo de 2020 (Rec. cas. 5751/2017) en un
caso idéntico al que se plantea en el presente recurso,
doctrina que es la aplicable para supuestos idénticos a los
contemplados en la sentencia en tanto en cuanto el propio Tribunal
Supremo no la matice o rectifique.
Por lo expuesto,
EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO
CENTRAL, EN SALA, en el recurso extraordinario de alzada para la
unificación de criterio interpuesto por el DIRECTOR DEL
DEPARTAMENTO DE RECAUDACIÓN DE LA AGENCIA ESTATAL DE
ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA (AEAT), acuerda DECLARARLO
INADMISIBLE.