En Madrid , se ha constituido el Tribual como arriba se indica, para resolver el recurso de alzada de referencia.
Se ha visto el presente recurso de alzada contra contra la Resolución de fecha 14 de septiembre de 2017 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, por la que se desestimó las reclamaciones económico-administrativas acumuladas número 08/1165/2014 y 08/1166/2014, interpuestas contra:
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Acuerdo de Liquidación de Acta de disconformidad, dictado en fecha 19 de noviembre de 2013 por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la Agencia Tributaria de Cataluña, sede ..., por el Impuesto sobre la Renta de Personas Físicas ejercicios 2007 a 2010, cuantía ... euros.
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Acuerdo de Resolución de Procedimiento sancionador derivado de la referida liquidación, dictado el 19 de noviembre de 2013 por la Dependencia Regional de Inspección de la AEAT de Cataluña, por el Impuesto sobre la Renta de Personas Físicas ejercicio 2007, cuantía ... euros.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- De los antecedentes obrantes en el expediente administrativo, en relación con el presente recurso debe destacarse lo siguiente:
En fecha 13 de junio de 2012 se notificó al obligado tributario el inicio de un procedimiento de inspección relativo al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ejercicios 2007 a 2010, con alcance parcial limitado a la "comprobación de la correcta tributación de la ganancia patrimonial obtenida en la venta a XZ SL de las participaciones sociales de TW SL".
En fecha 21 de mayo de 2013 se instruyó Acta de disconformidad por el referido concepto y ejercicios, en la que la Inspección consideró que debía imputarse a 2007 la parte de ganancia patrimonial derivada de la venta de las participaciones de la sociedad TW SL cuyo precio se había aplazado y documentado en pagarés con vencimiento en 2009 y 2010, pero que habían sido descontados en el propio ejercicio 2007, y sin que fueran deducibles los gastos financieros del descuento. La referida Acta fue confirmada por el Acuerdo de liquidación notificado el día 20 de noviembre de 2013.
En cuanto al expediente sancionador, se calificó de grave con ocultación la conducta del recurrente de dejar de ingresar la deuda tributaria derivada de la regularización practicada, sancionándola con multa proporcional del 65% de la cuota defraudada.
SEGUNDO.- Disconforme con lo anterior, el interesado interpuso sendas reclamaciones económico-administrativas ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, que fueron desestimadas mediante Resolución de fecha 14 de septiembre de 2017, notificada el 6 de octubre de 2017.
TERCERO.- Contra la Resolución del TEAR el interesado interpuso RECURSO DE ALZADA ante este Tribunal Económico-Administrativo Central en fecha 23 de octubre de 2017 (fecha de entrada 27/11/2017). La reclamación se tramita con número 00/6370/2017.
En su recurso, solicita se anule la Resolución impugnada por las siguientes argumentaciones que en síntesis se exponen:
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Los pagarés descontados debían imputarse temporalmente a los años 2009 y 2010, ya que no se produjo la transmisión en firme de los mismos con el descuento realizado en 2007, sino simplemente su cesión.
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En el supuesto de que se imputara la ganancia patrimonial de los pagarés descontados al ejercicio 2007, deberían considerarse en todo caso, a los efectos del cálculo de dicha ganancia, los gastos relativos al descuento.
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Ausencia de culpabilidad, al tratarse de una interpretación razonable de la norma.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT y se cumplen, en especial, los requisitos de cuantía previstos en la Disposición Adicional decimocuarta de la LGT y el artículo 36 del RGRVA.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Determinar si la resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, citada en el encabezamiento, es ajustada a Derecho, o si, por el contrario, debe ser anulada.
En concreto, y en lo que a la cuestión de fondo se refiere, se trataría de valorar si procede imputar al ejercicio 2007 la parte de la ganancia patrimonial cuyo precio se aplazó y documentó en pagarés, los cuales fueron descontados en ese ejercicio, y si son deducibles los gastos financieros del descuento en el cálculo de la ganancia patrimonial. Adicionalmente, si es constitutiva de infracción tributaria la conducta del recurrente.
TERCERO.- Los hechos a considerar son los siguientes:
1.- Don Axy consignó en su autoliquidación por IRPF 2007 la obtención de una ganancia patrimonial por importe de ... euros derivada de la venta de sus participaciones en la sociedad TW SL (TW), de los cuales únicamente imputó ... euros al propio 2007. La diferencia era la renta que correspondía a la parte del precio aplazado, aplazamiento que se instrumentó mediante tres pagarés con vencimientos en los años 2008, 2009 y 2010. En 2008 se declaró una ganancia patrimonial de ... euros, correspondiente al pagaré de vencimiento 30/04/2008, ganancia que se compensó con una pérdida por importe de ... euros derivada de la venta de las acciones de la sociedad XZ SA. En los ejercicios 2009 y 2010 no se declaró ganancia patrimonial alguna.
El Sr. Axy había adquirido sus ... participaciones en la sociedad TW en fecha 29 de septiembre de 2005, por 1 euro cada una, mediante suscripción en el aumento de capital que tuvo lugar en esa fecha, pasando a ser titular del 60%.
En fecha 23 de abril de 2007 el Sr. Axy, y el resto de los socios de TW, procedieron a transmitir la totalidad de sus participaciones sociales a la entidad XZ SA. El total precio pactado ascendió a ... euros como parte fija, más una parte variable que se devengaría a partir de 31/12/2009, vinculado a determinados índices (EBITDA, cartera de pedidos...).
En cuanto al cobro de su parte fija del precio (... euros), a Don Axy le correspondió:
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... euros en acciones de XZ SA, valor equivalente a ... acciones.
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... euros en un cheque nominativo entregado en el acto de la venta.
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... euros en tres pagarés de importe cada uno de ... euros, con vencimientos los días 30 de abril de 2008, 2009 y 2010.
2.- Respecto al cálculo de la ganancia patrimonial derivada de la anterior operación, se puso de manifiesto que la venta a XZ SA estaba condicionada a que previamente TW SL hubiera adquirido el 100% de las acciones de otra entidad, QR SA, debiendo abonar en otro caso TW una cantidad a los anteriores socios de QR.
Dado que no se cumplió la condición prevista, Don Axy, como socio de TW, abonó a los socios de QR mediante transferencias realizadas el 26/04/2007 la cantidad total de ... euros, la cual, junto con los honorarios de asesoramiento de la abogada que intervino en la venta de las participaciones (... euros), fueron considerados como gastos a efectos de minorar el valor de transmisión.
Ello determinó una ganancia patrimonial de 3.071.469,00 por la venta de las participaciones de TW, cuya imputación temporal fue en principio la siguiente:
a) Por la parte del precio de transmisión percibido en el momento de la compraventa, efectuada el día 23 de abril de 2007, mediante la entrega de acciones de la sociedad XZ SA por valor de ... euros (25%) así como del cheque nominativo de ... euros (37,5%), la ganancia patrimonial debía imputarse al ejercicio 2007, siendo su importe el siguiente:
... x 25% = ... euros
... x 37,5% = ... euros
Total = ... euros
Esta cantidad fue correctamente declarada por el interesado.
b) Por la parte del precio percibido con el abono el 22/05/2008 del pagaré con vencimiento de 30 de abril de 2008 (un tercio del 37,5% restante), la ganancia patrimonial se imputó al ejercicio 2008 por el siguiente importe:
... x 12,5% (*) = ... euros
(*) 37,5% x 1/3 = 12,5% porcentaje del importe del pagaré con vencimiento 30/04/2008 sobre el 37,5% precio percibido por el contribuyente.
Esta cantidad fue declarada correctamente por el interesado, quien compensó con la misma la pérdida de ... euros derivada de la venta de las acciones de XZ efectuada el 29/12/2008.
c) Por la parte del precio correspondiente a los dos restantes pagarés percibidos en el momento de la compraventa, con vencimientos los días 30 de abril de 2009 y 30 de abril de 2010, por importe cada uno de ... euros, la ganancia patrimonial debería haberse declarado en principio en esos ejercicios.
Ahora bien, en fecha 18 de julio de 2007 ambos pagarés fueron descontados en la entidad ..., cobrando el interesado sus importes en dicha fecha. Por el Banco fue emitida en fecha 24/07/2007 liquidación de gastos relacionados con el descuento de los pagarés (intereses, comisiones, correo e impuestos) por importe de ... euros.
3.- Considerando que, mediante el descuento de los citados pagarés, se había producido su transmisión en firme a la entidad de crédito, la Inspección entendió que, en aplicación de lo previsto en el art. 14.2.d) LIRPF, la imputación de la parte de ganancia patrimonial correspondiente a aquéllos debía realizarse al ejercicio 2007, y practicó la correspondiente regularización, dado que el interesado no había declarado nada por esa parte de ganancia ni en ese ejercicio ni tampoco en 2009 o 2010. Se imputó así una ganancia patrimonial derivada de los pagarés descontados por importe de ... euros.
4.- Por su parte, el reclamante rechaza dicha regularización, aduciendo que, debido a la cláusula "salvo buen fin" incluida en las condiciones del descuento por el Banco, la transmisión de los pagarés no se había realizado en firme, sino simplemente se trataba de una cesión del pagaré de la que, en caso de impago, siempre resultaría responsable el interesado, por lo que en su caso la imputación de la ganancia debería realizarse a los ejercicios 2009 y 2010.
Y, para el caso de que esta alegación no fuera admitida, señala que los gastos originados por el descuento, ... euros, deberían deducirse del valor de transmisión, por ser totalmente necesarios para la obtención de la ganancia, y resultar acorde al principio de contribución a los gastos públicos según la capacidad económica.
CUARTO.- El art. 37 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de Personas Físicas (LIRPF), dispone respecto a la determinación de las ganancias o pérdidas de patrimonio:
"1. Cuando la alteración en el valor del patrimonio proceda:
...
b) De la transmisión a título oneroso de valores no admitidos a negociación en alguno de los mercados regulados de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004 relativa a los mercados de instrumentos financieros, y representativos de la participación en fondos propios de sociedades o entidades, la ganancia o pérdida se computará por la diferencia entre su valor de adquisición y el valor de transmisión.
Salvo prueba de que el importe efectivamente satisfecho se corresponde con el que habrían convenido partes independientes en condiciones normales de mercado, el valor de transmisión no podrá ser inferior al mayor de los dos siguientes:
El teórico resultante del balance correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha del devengo del Impuesto.
El que resulte de capitalizar al tipo del 20 por ciento el promedio de los resultados de los tres ejercicios sociales cerrados con anterioridad a la fecha del devengo del Impuesto. A este último efecto, se computarán como beneficios los dividendos distribuidos y las asignaciones a reservas, excluidas las de regularización o de actualización de balances.
El valor de transmisión así calculado se tendrá en cuenta para determinar el valor de adquisición de los valores o participaciones que corresponda al adquirente.
..."
No cuestiona la Inspección el valor de transmisión declarado por el interesado por sus participaciones en la entidad TW enajenadas en fecha 23 de abril de 2007, por importe de ... euros. Lo que regulariza es la declaración de la ganancia patrimonial derivada de la operación, ya que, al tratarse de una operación con precio aplazado, eran de aplicación las reglas de imputación temporal previstas en el art. 14.2 LIRPF:
"d) En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, el contribuyente podrá optar por imputar proporcionalmente las rentas obtenidas en tales operaciones, a medida que se hagan exigibles los cobros correspondientes. Se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado aquellas cuyo precio se perciba, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos, siempre que el período transcurrido entre la entrega o la puesta a disposición y el vencimiento del último plazo sea superior al año.
Cuando el pago de una operación a plazos o con precio aplazado se hubiese instrumentado, en todo o en parte, mediante la emisión de efectos cambiarios y éstos fuesen transmitidos en firme antes de su vencimiento, la renta se imputará al período impositivo de su transmisión".
Como el interesado se acogió a la opción de imputar proporcionalmente las rentas a medida que se hicieran exigibles los cobros correspondientes, se constató que, por los pagarés con vencimiento en 2009 y 2010, nada se había declarado. Pero que, además, al haber sido objeto de descuento dichos pagarés en 2007, era en este ejercicio al que se debía imputar la parte de ganancia patrimonial relativa a los pagarés, al haberse efectuado una transmisión en firme de los mismos. Y todo ello según lo previsto en el 2º párrafo de la letra d) del art. 14.2 antes mencionado.
El descuento comercial o de efectos comerciales es una operación de financiación a corto plazo por la que una entidad de crédito adelanta el importe nominal de un efecto comercial no vencido (letra de cambio, pagaré, etcétera), originado por una relación comercial entre cliente y proveedor (venta de un bien o prestación de un servicio), a cambio del cobro de intereses y comisiones. La entidad de crédito realiza la operación bajo la cláusula "salvo buen fin", en virtud de la cual, en caso de impago, podrá cargar a su cliente el importe nominal del efecto, añadiendo los gastos que se produzcan por la devolución.
Ahora, bien, el hecho de que conste esa cláusula de "buen fin" no significa que la transmisión de los pagarés no se realice de forma plena y firme.
A tenor del artículo 17 de la Ley 19/1985, de 16 de julio, Cambiaria y del Cheque, el endoso (que no es más que la transmisión de un título de crédito a un tercero), en este caso a través del descuento, transmite todos los derechos resultantes de la letra de cambio. Estas disposiciones se aplican también a los pagarés, en virtud de lo establecido en el art. 96 de la misma Ley.
La inclusión de la cláusula "salvo buen fin" no conlleva más que, en el caso de impago de la cantidad consignada en el pagaré por cualquier circunstancia, la entidad bancaria podrá repercutir contra el descontado el importe que anticipó. No puede considerarse que la transmisión mediante endoso esté sujeta a ninguna clase de condición suspensiva o resolutoria. La transmisión del pagaré es plena y firme, si bien el interesado garantiza la solvencia del emisor del pagaré (en este caso la entidad XZ SA), respondiendo de un hipotético impago por parte del mismo.
Como dice el artículo 15 de la Ley:
"El endoso deberá ser total, puro y simple. Toda condición a la que aparezca subordinado se considerará no escrita".
En consecuencia, deben desestimarse las alegaciones del interesado sobre este asunto, confirmando la regularización de la Inspección consistente en la imputación de la ganancia patrimonial derivada de la parte del precio aplazado documentada en pagarés al ejercicio en el que tuvo lugar el descuento de los mismos, por haber sido éstos transmitidos en firme. Todo ello según lo establecido en el 2º párrafo del art. 14.2.d) LIRPF.
QUINTO.- La otra cuestión a resolver es la relativa a la consideración de los gastos del descuento a efectos de determinar el importe de la ganancia patrimonial.
Recordemos que, aparte de la regla específica del art. 37.1.b) LIRPF arriba trascrita, el art. 35 del mismo texto legal dispone, en relación con el importe de las ganancias y pérdidas de las transmisiones a título oneroso:
"1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:
a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.
b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.
En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones.
2. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere la letra b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.
Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste".
Permite el legislador, por tanto, que para calcular los valores de adquisición o transmisión a los efectos de la correspondiente ganancia o pérdida patrimonial, se deduzcan los gastos "inherentes" a la operación. La cuestión se centra en determinar si los gastos financieros soportados por el reclamante en el descuento de los pagarés por el que se anticipó la parte del precio de la venta que había sido aplazada, podrían considerarse gastos "inherentes" a la transmisión de las participaciones sociales.
La Dirección General de Tributos ya se ha pronunciado sobre el asunto en Consulta Vinculante V0473-09 de 10 de marzo de 2009, en la que se afirma:
"En relación con la cuestión planteada por la consultante, los gastos financieros originados por el descuento de los pagarés bancarios no son gastos inherentes a la transmisión y, en consecuencia, no afectan al cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial.
..."
Este Tribunal Central conviene en la referida interpretación. Los gastos propios del descuento, que no se deben sino a la práctica bancaria habitual, no pueden deducirse a efectos de la determinación de la ganancia patrimonial, puesto que no son propios e inherentes de la compraventa, sino que responden a la intención del vendedor de adelantar el cobro del crédito en cuestión. Como tampoco, en su caso, podría haberse deducido los intereses de un préstamo que hubiese solicitado para la obtención de liquidez con fines particulares.
En nuestro caso concreto, el valor de la transmisión fue el pactado en la escritura formalizada el 23 de abril de 2007, ... euros para el Sr. Axy. Y si, aun habiéndose aplazado parte del pago del precio de venta, el reclamante quiso disponer de su importe con anterioridad a los plazos pactados, es él quien debe asumir las consecuencias financieras de su decisión, sin que pueda considerarse que los gastos soportados por tal proceder fueran deducibles a los efectos del cálculo de la ganancia patrimonial.
En consecuencia, y por todo lo anterior, se desestiman también las alegaciones realizadas sobre este punto.
SEXTO.- En cuanto a la sanción impuesta, la Inspección ha considerado constitutiva de infracción tributaria la conducta del reclamante, calificándola de GRAVE por la derivada de la cantidad dejada de ingresar, y sancionándola con multa proporcional del 65% de la cuota defraudada, resultando un total de ... euros.
La Inspección fundamenta la culpabilidad del recurrente indicando:
"Así, en este caso, respecto al elemento cognitivo, no existen dudas del conocimiento certero, por parte del obligado tributario, de haber obtenido una ganancia patrimonial por importe de ... euros con ocasión de la transmisión el 23/04/2007 de su participación en la entidad TW SL en tanto que él mismo consigna este dato en su autoliquidación por el IRPF del ejercicio 2007 sujetando su tributación al régimen de operaciones a plazos previsto en el artículo 14.2.d) de la LIRPF, por lo que imputa ... euros al propio 2007 y ... euros al 2008, correspondientes, respectivamente, a la parte del precio que percibe en cada período. Teniendo en cuenta los datos anteriores también es evidente que conoce que no ha tributado por parte de la renta obtenida.
Respecto del elemento volitivo, concurre también en el presente caso puesto que el obligado tributario ha dejado de declarar ... euros del total de la renta obtenida, correspondiente a la parte del precio aplazada mediante dos pagarés con vencimientos los días 30/04/2009 y 30/04/2010, dejando así de reconocer su deuda tributaria de una forma fraudulenta. Es evidente que, dado el importe, la no tributación por este concepto sólo puede deberse a una decisión voluntaria del obligado tributario.
Además debe tenerse en cuenta que ha sido necesaria la intervención de los órganos de Inspección para, previas las pertinentes actuaciones de comprobación e investigación, determinar la deuda tributaria correspondiente al sujeto pasivo en los períodos de referencia y que el comportamiento del obligado tributario no se debe a la existencia de una laguna interpretativa o a una interpretación razonable de la norma aplicada, la cual es clara al respecto.
...
Concurre error de derecho en caso de una equivocada interpretación de una norma, recogiendo nuestro ordenamiento tributario en el artículo 179.1.d) de la LGT los supuestos de error de derecho, a saber, cuando la actuación del obligado tributario se ajuste a una interpretación razonable de la norma o a los criterios manifestados por la Administración. Sin embargo, no es cierto que exista error de derecho en la interpretación del concepto de "transmisión firme" a que se refiere el párrafo segundo del artículo 14.2.d) de la Ley 35/2006 del IRPF y ello porque el obligado tributario no ajusta sus declaraciones a lo dispuesto en el párrafo primero del mismo precepto. Si efectivamente D. Axy considera que la venta de sus participaciones sociales de la sociedad TW SL en fecha 23/04/2007 constituía una operación a plazos o con precio aplazado y que el descuento bancario en julio de 2007 de dos pagarés con vencimiento 30/04/2009 y 30/04/2010 no constituye una "transmisión firme", debió haber ajustado el contenido de sus autoliquidaciones por IRPF de los ejercicios 2007, 2008, 2009 y 2010 a la regla especial prevista en el párrafo primero del artículo 14.2.d) de la LIRPF imputando a los ejercicios 2009 y 2010, tal y como hizo en el 2008, la parte de la renta obtenida a medida que los cobros aplazados fueron exigibles, esto es, al vencimiento de los pagarés el 30/04/2009 y el 30/04/2010. No obstante, el obligado tributario no declaró en ninguno de esos períodos la parte de la renta obtenida con la transmisión de participaciones correspondiente a los citados pagarés.
...
Si bien el obligado tributario consignó formalmente la ganancia patrimonial derivada de la venta de sus participaciones en TW SL en la autoliquidación de 2007, lo cierto es que no ha imputado en ninguna de las autoliquidaciones de los ejercicios objeto de comprobación la parte de la renta obtenida correspondiente a los pagarés de vencimiento en los ejercicios 2009 y 2010 y que fueron descontados por el anterior en 2007, no habiendo tributando efectivamente por dicha renta en ningún periodo. Lo anterior claramente supone un supuesto de omisión de rentas considerado como supuesto de ocultación por el artículo 184.2 de la Ley 58/2003".
Por su parte el reclamante se limita a insistir en los argumentos que ya planteó ante la Inspección y el TEAR, consistentes en que no declaró la parte de la ganancia patrimonial correspondiente a los pagarés por entender que no existía ninguna transmisión en firme de los mismos, y que, por tanto, se habría producido un error de derecho por su parte que no es merecedor de sanción.
Este Tribunal Central considera que la conducta del reclamante sí es constitutiva de infracción tributaria. Al menos concurre en la misma la mínima negligencia que exige la norma, y sobre la que el Tribunal Supremo afirma: "la negligencia no exige para su apreciación un claro ánimo de defraudar, sino un cierto desprecio o menoscabo de la norma, una laxitud en la apreciación de los deberes impuestos en la misma".
En lo que se refiere a la interpretación razonable de la norma, el Tribunal Supremo ha señalado en sentencia de 10 de septiembre de 2009:
"Es de recordar que la discrepancia interpretativa o aplicativa sobre las normas jurídicas a considerar -en su alcance, contenido o aplicación al caso controvertido- ha de poder calificarse de razonable, es decir, que esté respaldada, aunque sea en grado mínimo, por fundamentos objetivos. De no exigirse ese contenido mínimo de razonabilidad o fundamentación, en todo supuesto de infracción bastaría la aportación de cualquier tipo de alegación contraria a la sostenida por la Administración para que conductas objetivamente sancionables -como lo ha sido la de autos- resultaran impunes.".
El artículo 183 de la Ley 58/2003 establece que: "Son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra ley", de tal forma que la imposición de una sanción requiere "la concurrencia de culpabilidad, por vía de dolo, que implica conciencia y voluntariedad, o por vía de culpa o negligencia, que exige la omisión de las cautelas, precauciones o cuidados de una cierta entidad, o la no adopción de las medidas precisas para evitar que puedan considerarse producidas las infracciones tributarias..." (SAN de 07/12/1994).
Lo cierto es que esa mínima culpa o negligencia sí es imputable al interesado. Como debidamente motiva la Inspección, su conducta se ha caracterizado por la falta de interés en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias. La ganancia patrimonial derivada de la parte del precio aplazada documentada en los pagarés no fue declarada ni en el ejercicio 2007, en el que correspondía por haber sido descontados, ni en 2009 o 2010, ejercicios de vencimiento de los pagarés. Hubo, por tanto, una intención de ocultar a la Administración la percepción de rentas, no pudiendo amparar su conducta en una interpretación razonable de la norma.
Como señala el Tribunal Supremo en sentencia de 1 de abril de 2011 (Rec. Casación 5259/2006):
"Sucede, sin embargo, en este caso que la imputación y posterior sanción tiene su presupuesto no ya en que determinados rendimientos hayan merecido una u otra calificación, como incrementos patrimoniales o como rendimientos de actividades empresariales, sino simple y llanamente que, sin perjuicio de que pudiera ser razonable una u otra calificación, los recurrentes dejaron de declararlos, no tuvieron para los mismos una u otra clasificación, sino que intentaron sustraerlo al gravamen tributario, resultando insostenible la exclusión de responsabilidad pretendida por ausencia de negligencia (...)".
Por otra parte, el Acuerdo sancionador contiene una detallada descripción de los hechos sancionables, así como el análisis individualizado de las causas por las que aprecia la concurrencia de culpabilidad en la conducta del sujeto infractor, y de los motivos que llevan a su calificación como grave, además de las normas aplicadas, por lo que el recurrente podrá discrepar de las conclusiones alcanzadas por la Inspección, pero no puede alegar desconocimiento de las razones por las que se le sanciona.
Procede, pues, al ser ajustada a Derecho, la sanción impuesta, desestimar las alegaciones del recurrente y confirmar la resolución recurrida.