En Madrid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
Se ha visto la presente reclamación contra la Resolución del recurso de reposición dictado por la Delegación Central de Grandes Contribuyentes, presentado frente al acuerdo de ejecución de la Sentencia de la Audiencia Nacional de fecha .../2019, por el concepto Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2007.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El día 19/09/2019 tuvo entrada en este Tribunal la presente reclamación, interpuesta en 11/07/2019
SEGUNDO.- Fruto de unas actuaciones de comprobación e investigación de carácter parcial seguidas por la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la AEAT cerca del GRUPO FISCAL_1, por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2007, pero limitadas a la comprobación de su entidad dominante XZ SOCIEDAD COMANDITARIA POR ACCIONES, el 15/07/2011, se dictó un "Acuerdo declarativo de la existencia de fraude de ley", contra el que la entidad interpuso la reclamación económico-administrativa nº 5851/2011 ante este Tribunal.
Las consecuencias de dicho acuerdo, como una partida más de las que conformaban la regularización que se practicaba, se trasladaron al acuerdo A23-...1 dictado por la misma Dependencia el 07/02/2012, por el que se practicó liquidación provisional con respecto a la tributación del GRUPO FISCAL_1 por el IS (Rég. de consolidación) del ejercicio 2007. La entidad interpuso frente a la misma una nueva reclamación económico-administrativa nº 1357/2012.
Con causa en estas conductas regularizadas, se dictó el correspondiente acuerdo sancionador, que también fue impugnado.
Este Tribunal, mediante resolución de 06/11/2014, resolvió acumuladamente las tres reclamaciones (5851/2011, 1357/2012 y 7325/2012) y las estimó en parte, indicando que:
<EL TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL, reunido en Sala en el día de la fecha, en las presentes reclamaciones económico-administrativas ACUERDA:
Estimar en parte, exclusivamente en lo relativo a la sanción, debiéndose actuar conforme a lo expuesto en los Fundamentos de Derecho Octavo y Noveno; desestimándolo en lo demás; y confirmar el Acuerdo declarativo de fraude de ley y la liquidación impugnadas.>
En síntesis, considerábamos improcedente que se sancionasen las penalizaciones de los préstamos contraídos para financiar la compra de acciones, en tanto que englobados en la declaración de fraude de ley; mientras que, por el contrario, confirmábamos la procedencia de sancionar la conducta anudada a las penalizaciones derivadas de los préstamos operativos.
Concluíamos:
<Recapitulando, conforme a lo razonado y concluido en el Fundamento de derecho Octavo anterior y en el presente, la sanción ha de anularse y ser sustituida por otra en la que únicamente se sancione la conducta relativa a la deducción de las penalizaciones por la cancelación de los préstamos operativos, por importe de ...euros.>
Contra la misma, la entidad interpuso ante la Audiencia Nacional, el .../2015, el recurso contencioso-administrativo nº ...-2015.
TERCERO.- Paralelamente, el 08/05/2015, la D.C.G.C. recibió de este Tribunal copia de la resolución de 06/11/2014 para su ejecución. El 02/06/2015 (notificado a la entidad el 10/06/2015), fue dictado el correspondiente acuerdo de ejecución de nuestra resolución de 6 de noviembre de 2014 quedando exclusivamente confirmada la sanción por lo que respecta a la indebida deducción de las penalizaciones por la cancelación de préstamos operativos por importe de ... euros, resultando a ingresar una sanción de ... euros.
Disconforme con dicho acto de ejecución, la entidad solicitó a la Audiencia Nacional y le fue concedida la ampliación del recurso contencioso-administrativo seguido; también interpuso incidente de ejecución ante este T.E.A.C., números 5851/11/50/IE, 1357/12/50/IE y 7325/12/50/IE.
Advertida la concurrencia de un error material en el citado acto de ejecución (en lo que se refiere al cálculo del importe de la sanción final que procedía imponer a la entidad, al haberse omitido la correspondiente a la sanción tipificada en el art. 195 de la L.G.T., que ya había sido parcialmente confirmada por el T.E.A.C.) el 10/06/2015 se notificó a la entidad una propuesta de rectificación del mismo y se le otorgó un plazo de 15 días para que presentase cuantas alegaciones tuviera por conveniente en defensa de su derecho. El 16/06/2015 la entidad presentó su escrito de alegaciones y el 03/08/2015 (notificado a la entidad el 04/08/2015) se dictó el correspondiente acto de rectificación de errores en el acuerdo de ejecución, en el que resultó una sanción a ingresar de ... + ... = ... euros.
La entidad, disconforme también con el citado acuerdo de rectificación de error material, interpuso reclamación económico-administrativa nº 6853/2015.
Este Tribunal, mediante resolución de 02/06/2016 (notificada a la entidad el 22/06/2016), desestimó tanto los incidentes de ejecución (58/51/11/50/IE, 1357/12/50/IE y 7325/12/50/IE) como la reclamación (6853/2015) interpuestas por la entidad; indicando, en la parte dispositiva de la misma, que:
<EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en Sala, en las presentes reclamaciones económico-administrativas, ACUERDA:
Desestimarlas, confirmando el Acuerdo de rectificación de errores de 3 de agosto de 2015 y la sanción resultante del mismo.>
Entendiendo que entre las resoluciones del T.E.A.C. de 06/11/2014 y de 02/06/2016, concurría la conexión exigida por el art. 36 de la Ley 29/1998, el 29/07/2016, la entidad solicitó, y le fue concedida, la ampliación del recurso contencioso-administrativo nº ...-2015, que se venía tramitando en la A.N.
CUARTO.- La A.N., mediante sentencia de .../2018, recaída en ese recurso contencioso-administrativo que venía tramitando con el nº ...-2015, dispuso que procedía:
< Estimar en parte el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Procuradora Dª. ... en nombre y representación de XZ CSPA contra las Resoluciones de del Tribunal Económico-Administrativo Central de 6 de noviembre de 2014 (RG 5851/11; 1357/12 y 7325/12) y la Resolución de 2 de junio de 2016 (RG 5851/11/50 IE; 7325/12/50/IE y 6853/15); las cuales anulamos en la medida en que se opongan a lo acordado en el Fundamento de Derecho Cuarto de esta sentencia y con las consecuencias legales inherentes a dicha declaración. Sin condena en costas.>
En el FD CUARTO, la A.N. expuso que:
<TW venía perteneciendo al grupo fiscal GRUPO FISCAL_1 hasta su salida a partir del ... de 2007, fecha en la que se extinguió el grupo fiscal. A partir del ... de 2007 se incorporó al GRUPO FISCAL_2, cuya sociedad dominante es XZ-NP BV.S COM.
En la declaración correspondiente al último ejercicio en que el grupo GRUPO FISCAL_1 existió, es decir, la correspondiente al al 31 de agosto de 2007, se consignó un crédito del impuesto por importe de …. euros, en concepto de reinversión de beneficios extraordinarios Indicándose en el Acuerdo de liquidación que "tal como consta en los modelos 200 de la entidad y 220 del nuevo grupo fiscal, correspondiente al ejercicio 2007/2008, primero de su existencia, TW ha rescatado, para incorporarlo al nuevo grupo, el crédito de impuesto que, por su importe....y en concepto de reinversión de beneficios extraordinarios, había consignado en los correspondientes modelos del último ejercicio de existencia del GRUPO FISCAL_1".
La sociedad demandante indica que no aplicó dicho crédito en la declaración que presentó con el GRUPO FISCAL_1 por la inexistencia de cuota alguna; pero que una vez que como consecuencia de la regularización existe una cuota positiva, solicita la regularización completa y, por lo tanto, el juego de la deducción.
...
En nuestro caso, es razonable que se pida cambiar el sentido de la opción pues no se ejercitó en su día, vista la declaración efectuada, y la opción la está realizando la sucesora de la empresa saliente, sin que, además, se haya ejercitado el derecho a la deducción por parte del grupo del que se salió.
El motivo se estima>
Con respecto a la punibilidad de la única conducta sancionada por la Inspección (la anudada a la deducción de las penalizaciones derivadas de la cancelación anticipada de los préstamos de las plantas operativas), en el FD QUINTO, la A.N. indicó que:
< Basta con la lectura de las pp. 21 y ss. para concluir que la culpabilidad está sobradamente motivada, al margen de que la recurrente pueda no compartir dichos razonamientos. La Sala sí los comparte. La operación fue diseñada en los términos y con la finalidad que repetidamente hemos descrito y como afirma el TEAC, recogiendo lo razonado por la Resolución, "a nadie se le escapa que ninguna empresa independiente hubiera aceptado una situación similar, con independencia de los beneficios o ingresos que hubiera obtenido por otro vía. Nadie admite pagar algo de lo que no es responsable o, dicho de otro modo, asumir el coste de algo que no ha decidido".
El recurrente alega también infracción del non bis in ídem -pp. 85 y ss- pero este argumento lo analizaremos al examinar el siguiente motivo.
Por lo tanto, en principio el motivo se desestima, sin perjuicio del alcance que pudiera tener la estimación del motivo relativo a la liquidación sobre al cálculo de la sanción.>
Y que, por lo que hace a "la improcedencia del inicio del procedimiento de rectificación de errores", así como a "la vulneración del principio non bis in ídem en su vertiente procesal", en el FD SEXTO se indicó que:
< Sin perjuicio del alcance que con respecto al cálculo de la sanción pudiese tener la estimación descrita en el Fundamento de Derecho Cuarto, conviene ahora analizar las cuestiones debatidas y objeto de demanda en relación con la Resolución del TEAC de 2 de junio de 2016.
...
Con carácter general sostiene que estamos ante una infracción del principio non bis in ídem, pues se le está sancionando dos veces por los mismos hechos. Su tesis es que el Acuerdo de ejecución supone la imposición de una nueva sanción e implicaría que anulada en parte una sanción, ya no es posible sancionar.
El recurrente se basa en que según el art. 66.2 del RD 520/2005, "los actos de ejecución no formarán parte del procedimiento en que tuviese su origen el acto objeto de la impugnación". Ahora bien, de dicha norma no cabe deducir que estemos ante un nuevo proceso sancionador, lejos de ello, lo que está diciendo la norma es que el acto nuevo no forma parte del procedimiento en que tuviese su origen, sino que estamos ante un acto dictado en ejecución de la Resolución del TEAC. Dicho de otro modo, lo que dice la norma es precisamente lo contrario, es decir, que no estamos ante un anterior o ante un nuevo proceso sancionador, sino ante la simple ejecución de un acto. Ejecución que se regula en el art. 66 del RD 520/2005, norma es que es muy clara al indicar que "los actos resolutorios de los procedimientos de revisión serán ejecutados en sus propios términos,...".
...
Por otra parte, se sostiene la indebida aplicación del art 220 de la LGT, pues en opinión del demandante no estamos ante un supuesto de rectificación de errores, sino ante un error jurídico. Los razonamientos del recurrente no pueden ser compartidos.
...
Pues bien, aplicando la precedente doctrina, es convicción de la Sala que en el caso de autos estamos ante un error material. En efecto, como razona el TEAC "la sanción ex articulo 195 LGT que también se imponía en dicho acuerdo sancionador resultó confirmada,..... Por consiguiente, cuando el Acuerdo de ejecución parcial de la Resolución del TEAC cuantifica la sanción cuantifica la sanción relativa al art 191.2 ....es evidente que a la luz del expediente, estaba olvidando incluir la sanción del art 195, por lo que se trata de un error patente y no de un error jurídico, como la interesa aduce".
El motivo se desestima.>
QUINTO.- Disconformes con dicha sentencia, tanto la entidad como la Abogacía del Estado prepararon sendos recursos de casación ante el Tribunal Supremo, que los inadmitió mediante Auto de .../2018, en cuya parte dispositiva indicó que:
<La Sección de Admisión acuerda: 1º) Inadmitir a trámite los recursos de casación tramitados con la referencia RCA/4634/2018, preparados por la Administración General del Estado y por la representación de la entidad XZ, S.C.P.A., contra la sentencia dictada el ...de 2018 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional, recurso .../2015.>
SEXTO.- El 21/01/2019, este T.E.A.C. recibió de la A.N. copia de las citadas resoluciones judiciales (el auto del T.S. de .../2018 y la sentencia de la A.N. de .../2018), acompañadas del correspondiente expediente administrativo, así como de un oficio, con el que la A.N. le comunicaba que lo acordado en su sentencia debía llevarse "a puro y debido efecto", conforme a lo dispuesto en el art. 104 de la Ley 29/1998, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa.
Este T.E.A.C. remitió dicha documentación a la D.C.G.C., en la que, según señala el acuerdo de ejecución, fue recibida el día 05/03/2019 y remitida el 06/03/2019 por la "Oficina de Relación y Comunicación con Juzgados y Tribunales" (O.R.T.) de la D.C.G.C. a la Oficina Técnica, acompañada de un <Certificado de remisión a cumplimiento>, en el que indicó:
<Que, se envía el día 06-03-2019 a cumplimiento ... la resolución/sentencia del AUDIENCIA NACIONAL de fecha ...-2018, correspondiente a el recurso nº .../2015, por la que se acuerda la ESTIMACIÓN PARCIAL, habiendo transcurrido en dicha fecha el plazo previsto en la normativa para recurrir contra la misma y sin que conste, en esta oficina, que se haya interpuesto recurso o reclamación con solicitud de suspensión.>
El 12/04/2019 (notificado a la entidad -vía NEO- el .../2019) fue dictado el "Acto de ejecución de la sentencia de la Audiencia Nacional de ...de 2018 (RCA. nº. ...-2015), confirmada por auto del Tribunal Supremo de ..de 2018 (RC. Nº .../2018)":
Primera. - DAR DE BAJA la liquidación dictada el 07/02/2012 a cargo de XZ S.C.A. (...), atinente a la tributación del GRUPO FISCAL_1, por el I. s/ Soc. (Régimen de consolidación) del ejercicio 2007 (de 01/01/2007 a 31/08/2007), por un importe de ...euros que, incorporado a la clave nº. A46...10, nunca ha sido ingresado en el Tesoro.
Segunda.- DAR DE ALTA a cargo de XZ S.C.A. (...), en sustitución de la que se anula, una nueva liquidación, atinente también a la tributación del GRUPO FISCAL_1 por el I. s/ Soc. (Régimen de consolidación) del ejercicio 2007 (de 01/01/2007 a 31/08/2007), por un importe de ...euro (...euros), comprensivo de ... euros de cuota y de otros ...euros de intereses de demora, cuya procedencia y cuantía han sido motivadas en el Fundamento de Derecho cuarto anterior.
Tercera. - DAR DE BAJA la sanción impuesta a XZ S.C.A. (...) el 02/06/2015, atinente a la tributación del GRUPO FISCAL_1 por el I. s/ Soc. (Régimen de consolidación) del ejercicio 2007 (de 01/01/2007 a 31/08/2007), por un importe de ... euros que, determinado por acuerdo de rectificación de errores de 03/08/2015 e incorporado a la clave A28...12, nunca ha sido ingresado en el Tesoro.
Cuarta. - IMPONER a XZ S.C.A. (...), en sustitución de la que se anula, una nueva sanción, atinente también a la tributación del GRUPO FISCAL_1 por el I. s/ Soc. (Régimen de consolidación) del ejercicio 2007 (de 01/01/2007 a 31/08/2007), por un importe de ... euro (... euros), cuya procedencia y cuantía han sido motivadas en el Fundamento de Derecho quinto anterior.
En el pie de recurso se indica:
"El presente acto administrativo de ejecución no es susceptible de recurso autónomo alguno.
No obstante lo anterior, se le significa que el art. 109 de la Ley 29/1998 dispone que la Administración Pública y las demás partes procesales, así como las personas que estén afectadas por el fallo, mientras no conste en autos la total ejecución de una sentencia, podrán promover incidente para decidir, sin contrariar el contenido del fallo, cuantas cuestiones se planteen en la ejecución. Y que el art. 113 de esa misma Ley dispone que, transcurrido el plazo para el total cumplimiento del fallo, el Juez o Tribunal podrá adoptar, previa audiencia de las partes, las medidas necesarias para lograr la total efectividad de lo mandado en el fallo."
SÉPTIMO.- El 14/05/2019, la entidad presentó un escrito en el que solicitó, con respecto, exclusivamente, a la nueva sanción que, como consecuencia de la actuación <Cuarta> del citado acto de ejecución, se había dictado con respecto a la tributación del GRUPO FISCAL_1 por el I. s/ Soc. del ejercicio 2007, por un importe final de ...euros, incorporado a la clave nº. A28...27):
< Que, teniendo por presentado este escrito en tiempo y forma, lo admita y en su virtud, proceda a reconocer el derecho de mi representada a la reducción del 25% regulada en el artículo 188.3 LGT sobre la nueva sanción impuesta en el acto de ejecución recibido y, en consecuencia, se proceda a devolver dicho importe junto con los intereses que correspondan, toda vez que mi representada procederá al ingreso de la totalidad de las cantidades adeudadas dentro del plazo conferido por la norma.>
El escrito que fue calificado como "recurso de reposición" por el órgano administrativo, fue desestimado en base a que "habiendo presentado la entidad el recurso de casación nº. .../2018 frente a la sentencia parcialmente estimatoria de la A.N., sus alegaciones -en lo que se refiere a la aplicación de la reducción del 25% prevista en el art. 188.3 de la Ley 58/2003, General Tributaria- no pueden ser acogidas por este órgano de resolución."
OCTAVO.- Contra la referida resolución desestimatoria, notificada en fecha 12/06/2019, fue interpuesta en fecha 11/07/2019 reclamación económico-administrativa, alegando el reclamante, en síntesis, lo siguiente:
Procedencia de aplicar la reducción del 25% sobre la sanción prevista en el artículo 188.3 LGT, en contra de lo que señala la Administración tributaria en el Acuerdo impugnado. Alega que ha cumplido los requisitos previstos en dicho precepto para su aplicación: (i) ha ingresado tanto la cuota como la sanción dictadas en el Acto de ejecución de la Sentencia de la Audiencia Nacional de ...de 2018 dentro del período voluntario de pago; y (ii) no ha interpuesto recurso o reclamación alguna ni frente a la liquidación ni frente a la sanción dictadas en sustitución de las anuladas. No puede considerarse que haya presentado recurso frente a la Sentencia parcialmente estimatoria de la Audiencia Nacional de ...de 2019 recaída en el recurso nº .../2015, al haber sido inadmitido el recurso de casación preparado.
Finaliza su escrito el interesado indicando lo siguiente:
"Por último, dado que la caducidad es una institución que debe apreciarse de oficio, no quisiera esta parte concluir el presente escrito sin traer a colación la reciente Sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional el pasado ...de 2019 (rec. .../2016) en la que ha considerado que el incumplimiento del plazo de un mes señalado en el artículo 66.2 RGRVA para ejecutar las resoluciones -incumplimiento producido en este caso- (aplicable también a las Sentencias judiciales en virtud del artículo 70 del mismo texto legal), supone la caducidad del expediente, produciéndose en tal caso los efectos contemplados en el artículo 104.4 de la LGT."
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Aplicación de la reducción del 25% prevista en el artículo 188.3 LGT.
Eventualmente, caducidad por incumplimiento del plazo de un mes previsto en el artículo 66.2 RGRVA.
TERCERO.- Plantea el interesado la procedencia de aplicar la reducción del 25% sobre la sanción prevista en el artículo 188.3 LGT, en contra de lo que señala la Administración tributaria en el Acuerdo impugnado. Alega que ha cumplido los requisitos previstos en dicho precepto para su aplicación: (i) ha ingresado tanto la cuota como la sanción dictadas en el Acto de ejecución de la Sentencia de la Audiencia Nacional de ...e 2018 dentro del período voluntario de pago; y (ii) no ha interpuesto recurso o reclamación alguna ni frente a la liquidación ni frente a la sanción dictadas en sustitución de las anuladas. No puede considerarse que haya presentado recurso frente a la Sentencia parcialmente estimatoria de la Audiencia Nacional de ...de 2019 recaída en el recurso nº .../2015, al haber sido inadmitido el recurso de casación preparado.
La cuestión planteada por la entidad se contrae a determinar si, a la sanción que se le impuso con la actuación <Cuarta> del "Acto de ejecución de la sentencia de la Audiencia Nacional de ...de 2018 (RCA. nº. ...-2015) le resultaba de aplicación la reducción del 25% prevista en el art. 188.3 de la Ley 58/2003, General Tributaria.
Dispone al respecto dicho artículo 188.3 LGT:
"El importe de la sanción que deba ingresarse por la comisión de cualquier infracción, una vez aplicada, en su caso, la reducción por conformidad a la que se refiere el párrafo b) del apartado 1 de este artículo, se reducirá en un 25% si concurren las siguientes circunstancias:
a) Que se realice el ingreso total del importe restante de dicha sanción en el plazo del apartado 2 del artículo 62 de esta Ley o en el plazo o plazos fijados en el acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento que la Administración tributaria hubiera concedido con garantía de aval o certificado de seguro de caución y que el obligado al pago hubiera solicitado con anterioridad a la finalización del plazo del apartado 2 del artículo 62 de esta Ley.
b) Que no se interponga recurso o reclamación contra la liquidación o la sanción.
El importe de la reducción practicada de acuerdo con lo dispuesto en este apartado se exigirá sin más requisito que la notificación al interesado, cuando se haya interpuesto recurso o reclamación en plazo contra la liquidación o la sanción".
Respecto a la cuestión que se plantea, hemos dicho en Resolución nº. 3398/2012/50, de 02/12/2015:
<<Coincide la doctrina en afirmar que la finalidad de la norma es contribuir a la disminución de la litigiosidad en el ámbito tributario.
Este Tribunal Central ha mantenido que, en los supuestos en los que el contribuyente hubiera presentado recurso o reclamación frente a una sanción siendo dicho recurso parcialmente estimado, como es el caso, en la nueva sanción a imponer debe aplicarse la reducción objeto de controversia siempre que se cumplan las condiciones exigidas, esto es, que el contribuyente no presente recurso o reclamación frente a la resolución parcialmente estimatoria ni impugne la nueva sanción y además cumpla lo dispuesto en el apartado a) del artículo 188.3 LGT respecto de la nueva sanción liquidada fruto de la estimación parcial. Dicho criterio -expuesto en la Resolución dictada por el Pleno de este Tribunal Central en 27 de octubre de 2014, RG 3763/11- se fundamenta en que el hecho de que se cumplan con respecto a la nueva sanción impuesta los requisitos exigidos en la regla de reducción y, particularmente, los referidos a las omisiones de su impugnación, llevan cabalmente a pensar que si la Administración tributaria hubiere ya "ad initio" propuesto al contribuyente la práctica de sanción finalmente resultante de la estimación parcial, éste hubiere prestado conformidad a la misma (o cuanto menos no la habría impugnado) de forma tal que, entendemos, no puede verse el contribuyente económicamente perjudicado de las disconformidades a derecho contenidas en la disposición sancionadora original practicada por la Administración.
Conforme a lo anterior, procede la anulación de la sanción impuesta, procediendo su sustitución por otra en la que se reconozca el derecho del sujeto pasivo a obtener la reducción prevista en el artículo 188.3 LGT siempre que se cumplan las condiciones anteriormente referidas, esto es, que el contribuyente no haya presentado ni presente recurso frente a la resolución parcialmente estimatoria ni impugne la nueva sanción y además cumpla lo dispuesto en el apartado a) del artículo 188.3 LGT respecto de la nueva sanción liquidada.>>
Aplicando esta doctrina, el órgano gestor considera que no puede aplicarse la reducción solicitada porque el contribuyente ha presentado recurso de casación frente a la sentencia parcialmente estimatoria de la A.N., ante lo que el reclamante se defiende alegando que el recurso no fue admitido a trámite.
Considera este Tribunal que la inadmisión tiene, en lo que al presente caso se refiere, el mismo efecto jurídico que la ausencia de presentación de reclamación.
En el caso de inadmisión por extemporaneidad este efecto es evidente puesto que, si la reclamación se interpone fuera de plazo, el acto que se pretende atacar deviene firme y consentido. Esta interpretación es la que ha sostenido con carácter general el Tribunal Supremo en Auto de fecha 19/12/1977 donde indica que "a la falta de recurso ... debe entenderse asimilada su interposición fuera del plazo legal".
Asimismo, por lo que ahora nos afecta en el presente caso, en Sentencia de .../1998, declara el Alto Tribunal que, cuando el recurso o la reclamación económico administrativa se declara inadmisible, hay que entender que "no ha habido reclamación", pues "... obviamente por interponer ha de entenderse el presentar una reclamación económico-administrativa, que se declare admisible por el Tribunal competente y que se tramite como tal". Señalaba el Alto Tribunal en relación con la reducción por conformidad de una sanción que había sido impugnada, habiéndose inadmitido la reclamación por prematura:
"Lo cierto es que por ésta nuestra sentencia hemos resuelto de modo definitivo y firme, que la reclamación económico-administrativa era inadmisible y que, por tanto, no ha habido reclamación, lo cual deja, de modo sobrevenido ("ex post facto"), totalmente sin justificación el acto administrativo de la Inspección de los Tributos que elevó la sanción en 50 puntos porcentuales, precisamente, porque, en su momento, este Órgano creyó que se había interpuesto dicha reclamación económico-administrativa, pues obviamente por interponer ha de entenderse el presentar una reclamación económico- administrativa, que se declare admisible por el Tribunal competente y que se tramite como tal."
En el presente caso, pues, debemos estimar las pretensiones del reclamante, debiendo ser anulado el acto impugnado y concedida la reducción solicitada, puesto que, según señala el acuerdo impugnado, se cumple el otro requisito exigido por la norma, que es el ingreso de la sanción en el plazo concedido a estos efectos.
CUARTO.- Respecto a la caducidad alegada, menciona el reclamante la reciente Sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional el pasado 1 de octubre de 2019 (rec. 259/2016) en la que ha considerado que el incumplimiento del plazo de un mes señalado en el artículo 66.2 RGRVA para ejecutar las resoluciones, incumplimiento producido en este caso, aplicable también a las Sentencias judiciales en virtud del artículo 70 del mismo texto legal, supone la caducidad del expediente, produciéndose en tal caso los efectos contemplados en el artículo 104.4 de la LGT.
Como hemos visto en los antecedentes de hecho, el 21/01/2019, este T.E.A.C. recibió de la A.N. copia de las citadas resoluciones judiciales (el auto del T.S. de .../2018 y la sentencia de la A.N. de .../2018), acompañadas del correspondiente expediente administrativo, así como de un oficio, con el que la A.N. le comunicaba que lo acordado en su sentencia debía llevarse "a puro y debido efecto", conforme a lo dispuesto en el art. 104 de la Ley 29/1998, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa.
Este T.E.A.C. remitió dicha documentación a la D.C.G.C., en la que fue recibida el día 05/03/2019. El día 06-03-2019 la "Oficina de Relación y Comunicación con Juzgados y Tribunales" (O.R.T.) de la D.C.G.C. remitió a la Oficina Técnica a cumplimiento la Sentencia de la AUDIENCIA NACIONAL y el .../2019 fue notificado a la entidad el acuerdo de ejecución dictado.
El artículo 70 del Real Decreto 520/2005 de 13 de mayo por el que se aprueba el Reglamento General de desarrollo de la Ley 58/203, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, referido a la ejecución de resoluciones judiciales, establece que:
"La ejecución de las resoluciones de los tribunales de justicia se efectuará de acuerdo con lo establecido en la normativa reguladora de la jurisdicción contencioso - administrativa.
En todo lo que no se oponga a la normativa citada y a la resolución judicial que se está ejecutando, será de aplicación lo dispuesto en la sección 1ª de este capítulo. "
Respecto al plazo de ejecución de las sentencias firmes, la Ley 29/1998 de 13 de julio, reguladora de la jurisdicción contencioso-administrativa establece en su artículo 104, en la redacción vigente en el momento en que se dictó la Sentencia de la Audiencia Nacional:
"1. Luego que sea firme una sentencia, el Secretario judicial lo comunicará en el plazo de diez días al órgano que hubiera realizado la actividad objeto del recurso, a fin de que, recibida la comunicación, la lleve a puro y debido efecto y practique lo que exija el cumplimiento de las declaraciones contenidas en el fallo, y en el mismo plazo indique el órgano responsable del cumplimiento de aquél.
2. Transcurridos dos meses a partir de la comunicación de la sentencia o el plazo fijado en ésta para el cumplimiento del fallo conforme al artículo 71.1.c), cualquiera de las partes y personas afectadas podrá instar su ejecución forzosa.
3. Atendiendo a la naturaleza de lo reclamado y a la efectividad de la sentencia, ésta podrá fijar un plazo inferior para el cumplimiento, cuando lo dispuesto en el apartado anterior lo haga ineficaz o cause grave perjuicio."
Por lo que se refiere al término final de este plazo de ejecución de una resolución judicial, determinante del límite temporal del devengo de intereses, este Tribunal viene aplicando el criterio emanado de la doctrina del Tribunal Supremo, que ya con anterioridad a la Ley 58/2003, mantenía -así en sentencias de 10 de julio de 2009 (rec 2570/2006), 3 de diciembre de 2009 (rec. 6278/07) y 2 de junio de 2011 (rec casación 175/2007)- la paralización del devengo de los intereses de demora más allá del plazo fijado para la ejecución, declarando en las mismas lo siguiente:
"Problema distinto es la determinación del dies ad quem o término final, si existe retraso en la ejecución.
Esta Sala en la referida sentencia de 28 de noviembre de 1997 señala como término final la fecha de la nueva liquidación, pero no contempló la existencia de retraso en la ejecución.
Sin embargo, siendo indemnizatoria la finalidad de los intereses de demora hay que reconocer la improcedencia de los mismos por el retraso habido en la ejecución, si la Administración es la causante, al estar vinculados a la denominada mora debitoris o mora del deudor. Otra interpretación supondría devengar intereses no obstante el deficiente funcionamiento de la Administración, identificando la responsabilidad del deudor por la incorrecta declaración inicialmente presentada y por la posterior petición de suspensión de la liquidación con el retraso en la ejecución por parte de la Administración, una vez dictada la resolución.
Esto sentado, para determinar el dies ad quem hay que distinguir entre ejecución de sentencias y ejecución de resoluciones administrativas, al ser distintas las normativas.
La Ley Jurisdiccional establece un plazo general para la ejecución voluntaria, que es de dos meses a partir de la comunicación de la sentencia a la Administración (art. 104.2 ), por lo que si se supera este plazo hay que tomar como dies ad quem la fecha que resulte de sumar dos meses al día en que la Administración recibió el oficio del órgano jurisdiccional declarando la firmeza.
Esta interpretación fue seguida por la propia Audiencia Nacional, Sección Segunda, en su Auto de 26 de octubre de 2004 , al resolver un incidente de ejecución de sentencia en los autos 1466/91, como se deduce de nuestra sentencia de 25 de mayo de 2007. (...)."
Este es el criterio que aplicábamos en nuestra Resolución de fecha 10/09/2015 (RG 5379/15), siendo la fecha determinante del inicio del cómputo del plazo de dos meses la de la comunicación de la firmeza por el órgano judicial a este Tribunal Central, en cuanto "órgano que hubiera realizado al actividad objeto de recurso" a que se refiere el citado artículo 104 LJCA, y es el criterio que ha recogido el acuerdo de ejecución cuando señala que la liquidación de intereses "se extiende hasta el último día del plazo máximo para ejecutar la sentencia de que disponía esta Dependencia; con lo que, siendo el 21/01/2019, el día que tuvo entrada en el T.E.A.C. (como órgano que realizó la actividad objeto del recurso ante la A.N.) la sentencia -ya firme- cuya ejecución se está llevando a cabo, únicamente deberán liquidarse intereses de demora hasta el día 21/03/2019 (esto es, dos meses después)."
Consideramos, pues, ajustado a derecho el acuerdo de ejecución en este punto.