Tribunal Económico-Administrativo Central

SALA PRIMERA

FECHA: 24 de junio de 2024

 

RECURSO: 00-05256-2023

CONCEPTO: IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES. I.SDES.

NATURALEZA: RECURSO DE ALZADA

RECURRENTE: XZ - NIF ...

REPRESENTANTE: ... - NIF ...

DOMICILIO: ... - España

 

En Madrid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver el recurso de alzada de referencia.

Se ha visto el presente recurso de alzada promovido por Don Axy (NIF ...), en nombre y representación de XZ - NIF ..., contra la resolución, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional (TEAR) del Principado de Asturias (número de referencia:52-00330-2021), de la reclamación económico administrativa previamente interpuesta contra el acuerdo de liquidación, referencia A23 ...2, dictado por la Dependencia Regional de Inspección (Inspección) de la Delegación Especial de Asturias de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT), por el concepto tributario Impuesto sobre Sociedades (IS), ejercicios 2015-2017.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- El día 28/06/2023 tuvo entrada en este Tribunal el presente recurso de alzada, interpuesto el 28/06/2023 contra la resolución dictada en primera instancia por el TEAR de Asturias, identificada en el encabezamiento.

SEGUNDO.- A continuación se exponen los hitos más relevantes del expediente:

La entidad interesada, XZ, en adelante XZ, fue creada mediante escritura publica de constitución otorgada el … de 1987 por el Ayuntamiento de CIUDAD_1 para la prestación del servicio de transporte urbano en el municipio.

La actividad desarrollada por el sujeto pasivo en los ejercicios objeto de comprobación fue la de "Transporte urbano colectivo" del epígrafe 7211 de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE).

Según consta en el acuerdo de liquidación al que se refiere el expediente, identificado en el encabezamiento, la Junta General de la entidad es la que ostenta las supremas facultades de dirección y quien determina directa o indirectamente, las tarifas aplicables a los ciudadanos usuarios de los servicios de transporte.

No obstante, las tarifas satisfechas por los usuarios del servicio prestado por XZ solo permiten cubrir, aproximadamente, el 60% de los costes incurridos por la empresa. Para afrontar esta situación el Ayuntamiento de CIUDAD_1 recoge, anualmente, en sus presupuestos dotaciones de créditos, en concepto de subvenciones, destinados a la financiación de XZ.

TERCERO.- El 9 de julio de 2020, la Dependencia Regional de Inspección (Inspección) de la Delegación Especial de Asturias inició actuaciones inspectoras de comprobación e investigación cerca del obligado tributario por el concepto tributario Impuesto sobre Sociedades (IS), ejercicios 205-2017, y por el Impuesto sobre Valor Añadido (IVA) periodos impositivos de abril de 2016 a diciembre de 2017.

Con carácter previo al inicio de las actuaciones inspectoras, la entidad había presentado las autoliquidaciones del IS correspondientes a los ejercicios objeto de comprobación, con el siguiente detalle (en euros):

La entidad interesada solicitó la devolución de las siguientes cantidades:

	EJERCICIO 2015	EJERCICIO 2016
Importe solicitado a devolver	1.298,55	159,95
Importe efectivo devuelto	1.298,55	159,95
Fecha de devolución	01/12/2016	02/03/2018

CUARTO.- Las actuaciones inspectoras referidas finalizaron el 9 de septiembre de 2021, con la regularización de la situación tributaria del contribuyente mediante la práctica de los siguientes ajustes en base imponible:

- Incremento de 8.136.363,64 euros en la base imponible del IS de los ejercicios 2015-2017 al considerar ingresos a computar las aportaciones recibidas del Ayuntamiento de CIUDAD_1.

- Regularización de las Bases Imponibles Negativas (BIN´s) de los ejercicios anteriores (desde 2001)-al no haber computado, en ellos, como ingresos, las aportaciones recibidas del Ayuntamiento de CIUDAD_1 en esos ejercicios.

Entiende, en concreto, la Inspección que las aportaciones realizadas a la entidad por el Ayuntamiento de CIUDAD_1, en cada año, están dirigidas a subvencionar, específicamente, la actividad específica desarrollada por la entidad, la del transporte urbano en el municipio de CIUDAD_1, siendo un servicio deficitario dado que las tarifas satisfechas por los usuarios del servicio resultan insuficientes para cubrir los gastos de explotación de la entidad.

A juicio de la Inspección y conforme a la Norma de Valoración 18.1.3 del Plan General Contable (PGC) las referidas aportaciones, netas de IVA, deben computarse como ingresos, a efectos del IS, al destinarse a la financiación de una actividad especifica, en contra de lo aducido por la entidad que entiende que las subvenciones recibidas tienen una finalidad indeterminada y, en consecuencia, que no deben computarse como ingresos sino registrarse directamente en los fondos propios de la sociedad.

El acuerdo de liquidación dictado presenta el siguiente detalle (en euros):

	EJERCICIO 2015	EJERCICIO 2016	EJERCICIO 2017
BASE IMPONIBLE	-202.236,62	-216.799,19	-132.183,65
Retenciones e ingresos a cuenta (cap. mob, arrendamientos inm urb, participaciones IIC y otros)	1.298,55	159,95	0,00
Cuota del ejercicio	-1.298,55	-159,95	0,00
Cuota diferencial	-1.298,55	-159,95	0,00
Líquido a ingresar o dev.	-1.298,55	-159,95	0,00
Autoliquidación	-1.298,55	-159,95	0,00

QUINTO.- Disconforme el interesado con el acuerdo de liquidación dictado interpone, contra el mismo, recurso de reposición, el cual es desestimado mediante acuerdo dictado el 9 de noviembre de 2021 y notificado el 11 de noviembre siguiente.

SEXTO.- No conforme el interesado con esa resolución desestimatoria del recurso de reposición referido interpone contra ella, el 26 de noviembre de 2021, reclamación económico administrativa ante el TEAR del Principado de Asturias, alegando, en síntesis, la, a su juicio, incorrecta calificación otorgada por la Inspección a las aportaciones realizadas por el Ayuntamiento, al no encontrarse dirigidas a financiar una actividad especifica por lo que, en consecuencia, no debían computarse como ingresos en el IS. En ese mismo sentido, se remarcaba la improcedencia de la minoración de las Bases Imponibles Negativas (BIN) correspondientes a ejercicios anteriores a 2009, al tratarse de ejercicios prescritos al tiempo de iniciarse las actuaciones inspectoras.

El TEAR resuelve, el 26 de mayo de 2023, en sentido parcialmente estimatorio al entender que, en efecto, resultaba improcedente la regularización de las BINs correspondiente a los ejercicios anteriores al periodo impositivo 2009, al considerar prescrito el derecho de la Administración a comprobar conforme al articulo 66. Bis de la Ley 582003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT).

No obstante desestima las restantes pretensiones de la sociedad interesada por lo que, respecto de ellas, confirma la liquidación tributaria dictada.

La resolución dictada fue notificada a XZ el 29 de mayo de 2023.

SÉPTIMO.- Disconforme el interesado con esa resolución de la reclamación económico administrativa interpone contra la misma, el 28 de junio de 2023, el presente recurso de alzada ante este Tribunal Económico Administrativo Central, mediante escrito efectuando las alegaciones, a las que más adelante nos referiremos, en las que, en esencia, viene a reiterar que, según su criterio, es incorrecta la calificación como ingresos dada por la Inspección a las aportaciones que, en concepto de subvención, se perciben periódicamente del Ayuntamiento de CIUDAD_1 dado que son cantidades que no van destinadas a financiar una actividad especifica, como sostiene la Inspección, sino que buiscan compensar el desequilibrio patrimonial por lo que sería correcto considerarlas, como ella viene haciendo, como fondos propios, registrándolas directamente como tales.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT y se cumplen, en especial, los requisitos de cuantía previstos en la Disposición Adicional decimocuarta de la LGT y el artículo 36 del RGRVA.

SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:

La conformidad o no a Derecho de la resolución dictada por el TEAR de Asturias impugnada y, en consecuencia, del acuerdo de liquidación del que deriva.

TERCERO.- La cuestión que, esencialmente, se discute en el expediente que nos ocupa sería la calificación que se ha de otorgar, a efectos fiscales, a las aportaciones recibidas por la entidad interesada del Ayuntamiento de CIUDAD_1, en concepto de subvención; y, concretamente, si procede confirmar la conclusión del TEAR, que, a su vez, ha respaldado el criterio de la Inspección al respecto (que son transferencias destinadas a financiar la actividad específica que desarrolla la entidad - el transporte urbano en el municipio de CIUDAD_1 - y por la que fue constituida, declarada de interés general por lo que, consecuentemente, deben ser contabilizadas -y declaradas- como ingresos) o si hay que estimar el criterio que viene sosteniendo el sujeto pasivo (que han de considerarse como "aportaciones del socio" y, por tanto, tratarse a efectos fiscales como fondos propios, al aportarse sin una finalidad específica con el único destino de compensar el desequilibrio patrimonial de la entidad que las recibe).

CUARTO.- La Norma de Registro y Valoración 18º del Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, disciplina el reconocimiento, valoración e imputación a resultados de las subvenciones, donaciones y legados, a cuyo tenor:

"1. Subvenciones, donaciones y legados otorgados por terceros distintos a los socios o propietarios

1.1. Reconocimiento

Las subvenciones, donaciones y legados no reintegrables se contabilizarán inicialmente, con carácter general, como ingresos directamente imputados al patrimonio neto y se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias como ingresos sobre una base sistemática y racional de forma correlacionada con los gastos derivados de la subvención, donación o legado, de acuerdo con los criterios que se detallan en el apartado 1.3 de esta norma.

Las subvenciones, donaciones y legados que tengan carácter de reintegrables se registrarán como pasivos de la empresa hasta que adquieran la condición de no reintegrables. A estos efectos, se considerará no reintegrable cuando exista un acuerdo individualizado de concesión de la subvención, donación o legado a favor de la empresa, se hayan cumplido las condiciones establecidas para su concesión y no existan dudas razonables sobre la recepción de la subvención, donación o legado.

1.2. Valoración

Las subvenciones, donaciones y legados de carácter monetario se valorarán por el valor razonable del importe concedido, y las de carácter no monetario o en especie se valorarán por el valor razonable del bien recibido, referenciados ambos valores al momento de su reconocimiento.

1.3. Criterios de imputación a resultados

La imputación a resultados de las subvenciones, donaciones y legados que tengan el carácter de no reintegrables se efectuará atendiendo a su finalidad.

En este sentido, el criterio de imputación a resultados de una subvención, donación o legado de carácter monetario deberá ser el mismo que el aplicado a otra subvención, donación o legado recibido en especie, cuando se refieran a la adquisición del mismo tipo de activo o a la cancelación del mismo tipo de pasivo.

A efectos de su imputación en la cuenta de pérdidas y ganancias, habrá que distinguir entre los siguientes tipos de subvenciones, donaciones y legados:

a) Cuando se concedan para asegurar una rentabilidad mínima o compensar los déficit de explotación: se imputarán como ingresos del ejercicio en el que se concedan, salvo si se destinan a financiar déficit de explotación de ejercicios futuros, en cuyo caso se imputarán en dichos ejercicios.

b) Cuando se concedan para financiar gastos específicos: se imputarán como ingresos en el mismo ejercicio en el que se devenguen los gastos que estén financiando.

c) Cuando se concedan para adquirir activos o cancelar pasivos, se pueden distinguir los siguientes casos:

- Activos del inmovilizado intangible, material e inversiones inmobiliarias: se imputarán como ingresos del ejercicio en proporción a la dotación a la amortización efectuada en ese periodo para los citados elementos o, en su caso, cuando se produzca su enajenación, corrección valorativa por deterioro o baja en balance.

- Existencias que no se obtengan como consecuencia de un rappel comercial: se imputarán como ingresos del ejercicio en que se produzca su enajenación, corrección valorativa por deterioro o baja en balance.

- Activos financieros: se imputarán como ingresos del ejercicio en el que se produzca su enajenación, corrección valorativa por deterioro o baja en balance.

- Cancelación de deudas: se imputarán como ingresos del ejercicio en que se produzca dicha cancelación, salvo cuando se otorguen en relación con una financiación específica, en cuyo caso la imputación se realizará en función del elemento financiado.

d) Los importes monetarios que se reciban sin asignación a una finalidad específica se imputarán como ingresos del ejercicio en que se reconozcan.

Se considerarán en todo caso de naturaleza irreversible las correcciones valorativas por deterioro de los elementos en la parte en que éstos hayan sido financiados gratuitamente.

2. Subvenciones, donaciones y legados otorgados por socios o propietarios

Las subvenciones, donaciones y legados no reintegrables recibidos de socios o propietarios, no constituyen ingresos, debiéndose registrar directamente en los fondos propios, independientemente del tipo de subvención, donación o legado de que se trate. La valoración de estas subvenciones, donaciones y legados es la establecida en el apartado 1.2 de esta norma.

No obstante, en el caso de empresas pertenecientes al sector público que reciban subvenciones, donaciones o legados de la entidad pública dominante para financiar la realización de actividades de interés público o general, la contabilización de dichas ayudas públicas se efectuará de acuerdo con los criterios contenidos en el apartado anterior de esta norma."

El contribuyente, para defender su postura, se apoya en el primer párrafo del apartado segundo de la norma reproducida, en el que se dice que cuando se trate de aportaciones no reintegrables ( subvenciones, donaciones o legados) que se reciben de socios o propietarios no estamos ante ingresos contables sino que son partidas que han de registrarse como fondos propios.

Pero la Administración, sin embargo, y así lo ha considerado también el TEAR, entiende que, siendo la entidad una empresa perteneciente al sector público, le seria de aplicación el segundo párrafo del mismo apartado 2 de la NRV 18ª del PGC, que señala que cuando quien reciba esas aportaciones no reintegrables de sus socio o propietario sea una empresa perteneciente al sector público y aquellas se reciban de la entidad pública dominante para financiar la realización de la actividad de interés general por la que se ha constituido, es de aplicación la regla general del apartado 1 de la NRV 18ª: esas aportaciones han de registrarse como ingresos.

Sirva señalar que el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC), en la Consulta 8 del BOICAC nº 77 de 2009, se pronunció acerca del criterio aplicable para calificar una actividad de "interés público o general" a los efectos previstos en la norma de registro y valoración 18ª(PGC 2007), de gran trascendencia en el caso que nos ocupa:

"Este Instituto se ha dirigido a la Intervención General de la Administración del Estado (IGAE), con el objetivo de aclarar qué debe entenderse por "interés público o general" en el contexto de la norma de registro y valoración (NRV) 18ª, cuyo criterio, a continuación se reproduce:

(...)

Por otro lado, la introducción del PGC 2007, en el punto 10 dispone:

"Sin embargo, la principal novedad incluida en el nuevo Plan, al margen de su imputación directa al patrimonio neto en el momento inicial, es el hecho de que las subvenciones, donaciones y legados entregados por los socios o propietarios de la empresa no tienen la calificación de ingresos, sino de fondos propios, al ponerlas en pie de equivalencia desde una perspectiva económica con las restantes aportaciones que los socios o propietarios puedan realizar a la empresa, fundamentalmente con la finalidad de fortalecer su patrimonio. En el Plan de 1990, únicamente se contemplaba este tratamiento cuando la aportación se realizaba por los socios o propietarios para compensación de pérdidas o con la finalidad de compensar un déficit, quedando excluidas las concedidas para asegurar una rentabilidad mínima como las otorgadas para fomentar actividades específicas o con la finalidad de fijar precios políticos para determinados bienes o servicios.

No obstante, dado que las empresas del sector público pueden ser beneficiarias de subvenciones en los mismos términos que lo pudiera ser cualquier empresa perteneciente al sector privado, el objetivo de imagen fiel exige excepcionar en estos casos (subvenciones otorgadas a empresas públicas por sus socios para financiar la realización de actividades de interés público o general) la regla general contenida en el apartado 2 de la norma 18ª, remitiendo al tratamiento contable general regulado en el apartado 1".

Como se ha mencionado inicialmente, la consulta plantea cuál debe ser el significado y alcance del concepto de «actividades de interés público o general» contenido en el segundo párrafo del apartado 2 de la NRV.18ª del PGC 2007.

A este respecto, es preciso señalar, en primer lugar, que el término subvención de la NRV. 18ª del PGC 2007 debe ser entendido de una forma más amplia que el que tiene en la legislación española que regula las subvenciones públicas, de forma que se incluyen, por ejemplo, las transferencias que pueden recibir las entidades y empresas públicas en las que la Administración es propietaria o socio mayoritario.

En cuanto al sentido de la expresión actividades de interés general o público, el PGC 2007 no se está refiriendo de forma genérica a las actividades de las empresas públicas, sino a actividades específicas a cuya financiación la Administración concedente decide afectar unos determinados fondos. Sensu contrario, no deberían recibir el tratamiento contable de subvenciones las aportaciones que efectúa el socio y que no están afectas a la realización de una actividad concreta, por cuanto se debe considerar que en estos casos la Administración Pública está actuando únicamente en su condición de socio y no aportaría esa financiación de la misma forma a una empresa privada.

Establecidos los criterios generales de lo que en el contexto del PGC 2007 debe entenderse por subvención y por actividad de interés público o general, es necesario concretar su aplicación al caso que nos ocupa, concreción que debe partir, en todo caso, de la consideración de si la Administración está actuando en su condición de socio, o actúa porque considera necesario financiar una actividad, o un área de actividad concreta o la prestación de un determinado servicio que decide debe ser financiado de forma específica para garantizar su efectiva prestación.

Teniendo en cuenta las anteriores consideraciones, los criterios para delimitar el tratamiento contable de las subvenciones o transferencias recibidas por las empresas públicas son los siguientes:

1. Subvenciones concedidas a las empresas públicas por las Administraciones Públicas que son sus socios que cumplan los requisitos establecidos en la Ley 38/2003, de 17 de noviembre, General de Subvenciones para ser consideradas como tales.

Constituyen ingresos cualquiera que sea su finalidad, debiendo ser imputadas a resultados de acuerdo con lo establecido en el apartado 1.3 de la NRV. 18ª del PGC 2007.

2. Transferencias u otras entregas sin contraprestación de las Administraciones Públicas que son sus socios a las empresas públicas.

a) Transferencias con finalidad indeterminada, para financiar déficits de explotación o gastos generales de funcionamiento de la empresa, no asociados con ninguna actividad o área de actividad en concreto sino con el conjunto de las actividades que realiza.

No constituyen ingresos, debiendo tratarse como aportaciones del socio.

b) Transferencias a las empresas públicas para financiar actividades específicas.

Constituyen ingresos, debiendo ser imputadas a resultados de acuerdo con los criterios establecidos en el apartado 1.3 de la NRV. 18ª del PGC 2007, las transferencias destinadas a financiar actividades específicas que hayan sido declaradas de interés general mediante una norma jurídica. Asimismo se considerarán como tales las transferencias establecidas mediante contratos programa, convenios u otros instrumentos jurídicos cuya finalidad sea la realización de una determinada actividad o la prestación de un determinado servicio de interés público, siempre que en dichos instrumentos jurídicos se especifiquen las distintas finalidades que pueda tener la transferencia y los importes que financian cada una de las actividades específicas.

No se imputarán a ingresos las transferencias realizadas para compensar pérdidas genéricas aún en el caso de que hayan sido instrumentadas mediante contratos programa o documentos similares.

(...)."

De lo expuesto se desprende que la cuestión fundamental sobre la que ha de pivotar la conclusión a dar por este TEAC y, con ella, el fundamento de la presente resolución, es si las aportaciones satisfechas a la entidad recurrente por el Ayuntamiento de CIUDAD_1 se dirigían a financiar una actividad concreta de interés público o general, desarrollada por la entidad interesada - pues nos encontraríamos en el supuesto del párrafo segundo de la NRV 18ª.2 PGC - o se dirigían a la financiación de déficits de explotación o gastos generales de funcionamiento, sin un destino concreto o específica, tal y como defiende XZ.

La importancia de este razonamiento radica en que, tal y como hemos señalado, en función de que se considere una u otra postura, esas aportaciones recibidas por la entidad interesada habrán de computarse como ingresos, a efectos del IS, incrementando, por ende, la base imponible del IS de los ejercicios objeto de comprobación, o bien, como aportación a los fondos propios de la entidad, en cuyo caso no habrá de practicarse ajuste alguno en la base imponible del Impuesto, pues no tendrían incidencia en la misma.

Ya adelantamos que este Tribunal esta plenamente de acuerdo con la postura adoptada por la Inspección y, posteriormente, confirmada por el TEAR de Asturias, considerando que las cantidades percibidas por XZ del Ayuntamiento de CIUDAD_1, en concepto de subvenciones, estaban dirigidas, específicamente, a financiar el servicio de transporte urbano prestado por la sociedad interesada ante la insuficiencia de las tarifas satisfechas por los usuarios del servicio para cubrir los gastos totales de explotación de la entidad interesada, siendo aquella una actividad de interés público o general.

Es más, conviene remarcar que el propio Ayuntamiento de CIUDAD_1 incluye, en sus presupuestos, las dotaciones de créditos destinados a la financiación de XZ como subvenciones del capítulo 4 relativo a las transferencias corrientes. Según se pone de manifiesto en el acuerdo de liquidación:

"En concreto, en el presupuesto del año 2.015 figura en el subprograma 44110 correspondiente a transporte terrestre, como Transferencias corrientes a "Entes públicos y sociedades mercantiles de la entidad local", concepto 449 y subconcepto 449.03, XZ, con un importe de 8.614.400 euros. Asimismo, figura en el Subprograma 23100 Acción Social, concepto 449 y subconcepto 449.17 (Otras aportaciones a XZ) por importe de 336.000 euros. En idénticos concepto y subconcepto y por los mismos importes aparecen reflejadas las subvenciones asignadas a XZ en los presupuestos de 2.016 y 2.017 (copia de las páginas del Presupuesto citadas están incluidas en el expediente electrónico de las actuaciones)." A juicio de este Tribunal, resulta evidente que el Ayuntamiento de CIUDAD_1 satisfacía tales cantidades con la intención de que se financiaran los déficits generados por la insuficiencia de las Tarifas satisfechas por los usuarios de los servicios que tan solo alcanzarían a cubrir aproximadamente el 60% del gastos de explotación de XZ.

Este razonamiento cobra aún más sentido si se tiene presente la Ley 7/1985, de 2 de abril, Reguladora de las Bases del Régimen Local (LBR),en cuyo Capítulo III de su Título I disciplina las competencias municipales, estableciendo :

Artículo 25.

1. El Municipio, para la gestión de sus intereses y en el ámbito de sus competencias, puede promover actividades y prestar los servicios públicos que contribuyan a satisfacer las necesidades y aspiraciones de la comunidad vecinal en los términos previstos en este artículo.

2. El Municipio ejercerá en todo caso como competencias propias, en los términos de la legislación del Estado y de las Comunidades Autónomas, en las siguientes materias:

(...)

g) Tráfico, estacionamiento de vehículos y movilidad. Transporte colectivo urbano.

(...)

3. Las competencias municipales en las materias enunciadas en este artículo se determinarán por Ley debiendo evaluar la conveniencia de la implantación de servicios locales conforme a los principios de descentralización, eficiencia, estabilidad y sostenibilidad financiera.

Artículo 26.

1. Los Municipios deberán prestar, en todo caso, los servicios siguientes:

a) En todos los Municipios: alumbrado público, cementerio, recogida de residuos, limpieza viaria, abastecimiento domiciliario de agua potable, alcantarillado, acceso a los núcleos de población y pavimentación de las vías públicas.

b) En los Municipios con población superior a 5.000 habitantes, además: parque público, biblioteca pública y tratamiento de residuos.

c) En los Municipios con población superior a 20.000 habitantes, además: protección civil, evaluación e información de situaciones de necesidad social y la atención inmediata a personas en situación o riesgo de exclusión social, prevención y extinción de incendios e instalaciones deportivas de uso público.

d) En los Municipios con población superior a 50.000 habitantes, además: transporte colectivo urbano de viajeros y medio ambiente urbano.

De acuerdo con la legislación reproducida, aprecia este Tribunal que el transporte colectivo urbano de viajeros se presenta como un servicio de interés público o general y que, de acuerdo con la Consulta 8 del BOICAC nº 77 de 2009 del ICAC anteriormente citada, las cantidades percibidas, en concepto de subvenciones, por XZ, prestadora de tales servicios, procedentes del Ayuntamiento de CIUDAD_1, han de estimarse destinadas a la financiación de esa actividad o servicio especifico, en concordancia con el objeto social de la entidad interesada que no es otro que "la prestación de toda clase de servicios de transporte urbano de viajeros dentro del término municipal del Concejo de CIUDAD_1."

Finalmente, la Orden EHA/733/2010, de 25 de marzo, por la que se aprueban aspectos contables de empresas públicas que operan en determinadas circunstancias define como "actividad de interés público o general": "las actividades específicas que benefician a la colectividad en general, a cuya financiación la Administración concedente decide afectar unos determinados fondos para garantizar su efectiva prestación". Y en su norma sexta (Criterios aplicables para calificar una actividad subvencionada como de «interés público o general), señala que las empresas públicas que reciban subvenciones de la entidad pública dominante para financiar actividades de "interés público o general" contabilizarán dichas ayudas de acuerdo con los criterios generales recogidos en el apartado 1 de la NRV 18ª (es decir, como ingresos) en los siguientes casos:

"a) Subvenciones concedidas a las empresas públicas por entidades públicas dominantes que cumplan los requisitos establecidos en la Ley 38/2003, de 17 de noviembre, General de Subvenciones.

b) Transferencias u otras entregas sin contraprestación recibidas de las entidades públicas dominantes para financiar actividades específicas que cumplan alguno de los siguientes requisitos:

b.1) Las destinadas a financiar actividades específicas que hayan sido declaradas de interés público o general mediante una norma jurídica. Si la transferencia compensa pérdidas genéricas será de aplicación el apartado 2 de esta norma, salvo que la empresa desarrolle una sola actividad específica que haya sido declarada de interés público o general mediante una norma jurídica.

b.2) Las establecidas mediante contratos-programa, convenios, planes aprobados por el correspondiente Gobierno u otros instrumentos jurídicos cuya finalidad sea la realización de una determinada actividad o la prestación de un determinado servicio de interés público o general, siempre que en dichos instrumentos jurídicos se especifiquen las distintas finalidades que pueda tener la transferencia y los importes que financian cada una de las actividades específicas. (...)".

Pues bien, aplicando la normativa anterior al presente caso, debemos concluir que las transferencias dinerarias recibidas por la interesada del Ayuntamiento de CIUDAD_1 con las que se cubren anualmente los resultados negativos de la entidad deben calificarse como subvenciones y contabilizarse como ingresos, y no como aportaciones del socio para compensar pérdidas, por los siguientes motivos:

- Las transferencias responden al concepto de subvenciones de la normativa contable pública al cumplir con los requisitos establecidos en el artículo 2.1 de la Ley 38/2003:

"1. Se entiende por subvención, a los efectos de esta ley, toda disposición dineraria realizada por cualesquiera de los sujetos contemplados en el artículo 3 de esta ley, a favor de personas públicas o privadas, y que cumpla los siguientes requisitos:

a) Que la entrega se realice sin contraprestación directa de los beneficiarios.

b) Que la entrega esté sujeta al cumplimiento de un determinado objetivo, la ejecución de un proyecto, la realización de una actividad, la adopción de un comportamiento singular, ya realizados o por desarrollar, o la concurrencia de una situación, debiendo el beneficiario cumplir las obligaciones materiales y formales que se hubieran establecido.

c) Que el proyecto, la acción, conducta o situación financiada tenga por objeto el fomento de una actividad de utilidad pública o interés social o de promoción de una finalidad pública. (...)".

ya que 1) la entrega se realiza sin contraprestación directa de los beneficiarios; 2) la entrega está sujeta a la realización de una actividad concreta: la prestación del servicio de transporte; y 3) la situación financiada tiene por objeto el fomento de una actividad pública.

- Las transferencias financian una actividad especifica: la Administración concedente quiere garantizar la efectiva prestación del servicio público de transporte, financiando dicho servicio de forma específica.

- Al obtenerse las transferencias anualmente de forma continuada, constituyen un medio ordinario de financiación de la entidad.

- No cabe dar el tratamiento de aportaciones de los socios para compensar pérdidas a aquéllas transferencias cuya finalidad sea hacer viable el mantenimiento de determinadas actividades económicas incursas en una situación de pérdidas continuas y permanentes generadas por el establecimiento de precios que no cubren los costes de funcionamiento de la entidad que desarrolle la actividad.

- De ser calificadas dichas transferencias anuales como aportaciones de los socios para compensar pérdidas se estaría desfigurando la imagen fiel de la cuenta de resultados de la entidad.

Se trata, en definitiva, de cantidades que se aportan todos los años, es decir, que no responden a situaciones excepcionales o imprevistas, que tienen relación con el cumplimiento de una finalidad específica en la que está muy presente el interés social (garantizar la prestación del servicio público de transporte urbano en CIUDAD_1), y que compensan las pérdidas acumuladas procedentes de ejercicios anteriores cuya causa se encuentra exclusivamente en la diferencia entre los ingresos totales obtenidos (incluyendo transferencias del Ayuntamiento) y los costes incurridos para la prestación del servicio.

En consecuencia, este TEAC coincide con el Tribunal de instancia y con la Inspección en que no pueden calificarse de transferencias realizadas para compensar pérdidas genéricas y que no cabe aceptar un tratamiento contable diferente al de ingresos.

 

Por lo expuesto

Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda DESESTIMAR el presente recurso, confirmando la resolución impugnada.