SALA
SEGUNDA
IMPUESTO
SOBRE EL VALOR AÑADIDO
R.G.:
4559/2014
VOCALIA
OCTAVA
Fecha
de Sala: 22/11/2017
En
la Villa de Madrid, en la fecha indicada y en la reclamación
económico-administrativa que, en única instancia, pende
de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo
Central, en SALA, interpuesta por la entidad XZ SPAIN S.A. (NIF
...), en adelante la reclamante, y en su nombre y representación,
..., con domicilio a efectos de notificaciones en ... (Madrid) contra
el acuerdo de liquidación dictado por la Dependencia Regional
de Inspección de Madrid de la Agencia Estatal de
Administración Tributaria (AEAT), el 7 de julio de 2014, por
el concepto Impuesto sobre el Valor Añadido (en adelante,
IVA), ejercicios 2009 y 2010, por importe de ... euros.
ANTECEDENTES
DE HECHO
PRIMERO.-
Consta en todo lo actuado que, con fecha 26 de mayo de 2014, se firmó
en disconformidad el Acta A02/...5,
donde la referida Dependencia Regional de Inspección de Madrid
emitió una propuesta de liquidación por un importe de
cuota tributaria de ... euros
y unos intereses de demora de ... euros.
La propuesta de regularización por IVA se basó en el
incumplimiento por parte de la reclamante de los requisitos
establecidos en el artículo 80.Cuatro de la Ley 37/1992, de 28
de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (en
adelante, Ley del IVA), para la modificación de la base
imponible del IVA en los casos de créditos impagados, por lo
que entendía la Inspección que no procedía la
modificación a la baja de la base imponible realizada por la
sociedad en las declaraciones-liquidaciones del IVA presentadas en
los períodos objeto de comprobación ni, en
consecuencia, la minoración de las cuotas del IVA
repercutidas.
Esta
propuesta fue confirmada por parte del Inspector Jefe mediante
Acuerdo notificado en fecha 8 de julio de 2014, resultando del mismo
una cuota tributaria por importe de ... euros y unos intereses
de demora por importe de ... euros.
SEGUNDO.-
Disconforme con lo anterior, la reclamante interpuso, a fecha 5 de
Agosto de 2014, la presente reclamación
económico-administrativa ante este Tribunal
Económico-Administrativo Central, que fue registrada con R.G.
4559/2014, siendo el argumento principal que resume sus alegaciones
el de que el procedimiento utilizado, en virtud del artículo
80.Dos de la Ley 37/1992, para la modificación de la base
imponible y la consiguiente disminución de las cuotas del lVA
repercutidas, en aquellos casos en los que los clientes del gimnasio
habían devuelto el recibo emitido por la compañía
y, por lo tanto, no se había prestado definitivamente el
servicio correspondiente debido a la resolución del contrato,
era correcto.
FUNDAMENTOS
DE DERECHO
PRIMERO.-
Este Tribunal Económico–Administrativo Central es
competente para conocer la reclamación
económico-administrativa que se examina, que ha sido
interpuesta en tiempo y forma por persona legitimada al efecto, de
conformidad con lo previsto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre,
General Tributaria, (en adelante, Ley General Tributaria), y en el
Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el
Reglamento General de Desarrollo de la Ley 58/2003, en materia de
revisión en vía administrativa (en adelante, Reglamento
general de revisión), de aplicación a este
procedimiento.
SEGUNDO.-
La cuestión que se plantea es la de determinar si el acuerdo
de liquidación de la Dependencia Regional de Inspección
de Madrid citado en el encabezamiento se encuentra ajustado a
Derecho.
TERCERO.-
Con
anterioridad al análisis del fondo del asunto, procede
mencionar que la reclamante manifiesta en el apartado Sexto de los
Hechos de su escrito de alegaciones que este Tribunal Central, en la
notificación de trámite de alegaciones y puesta de
manifiesto del expediente, hacía referencia a una cuantía
de ... euros,
cuando la cuantía de la reclamación asciende a ...
euros.
En
cuanto a la cuantía de la reclamación, el artículo
35 del Reglamento General de Desarrollo, establece que:
“1.
La cuantía de la reclamación será el importe del
componente o de la suma de los componentes de la deuda tributaria a
que se refiere el artículo 58 de la Ley 58/2003, de 17 de
diciembre, General Tributaria, que sean objeto de impugnación,
o, en su caso, la cuantía del acto o actuación de otra
naturaleza objeto de la reclamación. Si lo impugnado fuese una
base imponible o un acto de valoración y no se hubiese
practicado la correspondiente liquidación, la cuantía
de la reclamación será el importe de aquellos.
2.
Cuando en el documento en el que se consigne el acto administrativo
objeto de la impugnación se incluyan varias deudas, bases,
valoraciones o actos de otra naturaleza, se considerará como
cuantía de la reclamación interpuesta la de la deuda,
base, valoración o acto de mayor importe que se impugne, sin
que a estos efectos proceda la suma de todos los consignados en el
documento”.
En
el caso que nos ocupa, la cuantía a efectos del artículo
35 del Reglamento general de revisión será la deuda de
mayor importe, cuota más intereses de demora, cuantificada
tomando como base el período de liquidación mensual,
que es, según la regularización practicada por la
Inspección, la correspondiente a diciembre 2010, es decir, ...
euros. Todo ello, sin perjuicio de que este Tribunal Central
resuelva respecto la totalidad de los períodos de liquidación
regularizados en el Acta dimanante del acuerdo de liquidación
aquí impugnado.
CUARTO.-
En
lo que respecta a la cuestión principal: la procedencia, o no,
de la modificación de la base imponible en virtud del artículo
80.Dos de la Ley 37/1992, es relevante la referencia a la operativa
de la reclamante, que describe en sus alegaciones como sigue:
“Según
se expuso en las alegaciones previas al acta, la devolución de
recibos por los socios se conforma como una modalidad lícita
de dejar sin efecto el contrato con el socio, ajustada a derecho y a
los usos de comercio, que ocasiona la correspondiente modificación
de la base imponible a efectos del IVA, ello con independencia del
momento en que se haya producido el devengo del impuesto, devengo que
no discute este parte se ha producido con carácter previo a la
modificación de la base imponible.
En
efecto, entre las condiciones aceptadas en la solicitud de
inscripción como socio en cualquiera de los clubes que posee
la entidad
XZ
SPAIN SA.
en España, se establece corno sistema y periodo de pago que
“las cuotas mensuales se pagan por anticipado, mediante
domiciliación bancaria” con independencia del tipo de
tarifa personalizada que se haya contratado. Asimismo los modelos de
contrato establecen que “El incumplimiento de cualquiera de las
partes faculta para la resolución del contrato”.
De
esta manera a principios de mes se procede a la emisión de
recibos a los socios por las cuotas domiciliadas (por el uso
previsible que los socios vayan a efectuar de las instalaciones
deportivas y de ocio a lo largo del mes), cobro anticipado
domiciliado en el que se repercuten las correspondientes cuotas de
IVA vigentes en cada momento, cuotas que son declaradas e Ingresadas
en las autoliquidaciones periódicas del Impuesto sobre el
Valor Añadido correspondientes al periodo en que se producen
tales pagos.
Entiende
la Administración que la relación contractual
establecida debe conceptuarse como de tracto sucesivo y por tanto el
devengo se produce cuando resulta exigible la parte del precio que
comprende cada percepción. De esta manera, la regla especial
de devengo prevista en el articulo 75.Uno 7 de la Ley de IVA fijaría
el devengo en el momento en que se emite el recibo domiciliado, que
es el mismo momento en el que se produce el devengo en el supuesto de
aplicación de la regla de cobro anticipado. Ha de precisarse
que la determinación del concreto supuesto de devengo
aplicable al caso en modo alguno afecta a la posterior modificación
de la base imponible realizada como consecuencia de que el contrato
con el socio queda sin efecto.
(...)
Tal
y como mi representada manifestó en las alegaciones previas al
acta, ocurre de forma habitual y reiterada que los socios deciden
finalizar los contratos existentes y dejar de hacer uso de las
instalaciones, y en tal situación, los socios en lugar de
comunicar formalmente a cada gimnasio la resolución de sus
contratos proceden por la vía de facto por dejar de asistir y
hacer uso de las instalaciones y devolver el recibo correspondiente a
su cuota del mes (en cuanto reciben el cargo en cuenta de tal
domiciliación). Constituyendo el pago de las cuotas con
carácter anticipado una obligación para el socio, la
falta de pago (por devolución del recibo) habilita a mi
representada para rescindir el contrato.
En
cuanto se recibe del banco la remesa de recibos domiciliados
devueltos el sistema informático de mi representada integra
dichos ficheros recibidos desde el banco de forma automática
en la base de datos, produciéndose de forma automática
una orden Informática a los tornos de acceso a cada uno de los
gimnasios que bloquea e imposibilita el acceso de los socios cuyos
recibos de cuotas han sido devueltos.
(...)
Tal
y como se prevé en el contrato, el incumplimiento de las
partes de las condiciones del contrato faculta a la otra parte a
rescindir el mismo, por lo que ante el impago de la cuota mensual por
parte del socio se resuelve el contrato y el socio que ha devuelto su
recibo no puede de ninguna manera acceder al gimnasio”.
Y
concluye señalando que:
“El
articulo 80.Dos de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor
Añadido, establece que “Cuando por resolución
firme, judicial o administrativa o con arreglo a Derecho o a los usos
de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones
gravadas (…) la base imponible se modificará en la
cuantía correspondiente.
(...)
La
devolución de los recibos según se ha aclarado
anteriormente se conforma como una modalidad licita de dejar sin
efecto el contrato con el socio, que se ajusta a derecho y a los usos
de comercio pues es una modalidad de resolución que se ajusta
a la prohibición de limitar u obstaculizar el derecho del
socio a resolver el contrato ( apartado 3 del artículo 10 de
la Ley 26/1984 General de los consumidores y usuarios según
redacción dada por Ley 22/2006) refrendada por las Oficinas de
Protección a los consumidores como un uso o practica que
constituye una forma licita de resolver el contrato por parte del
usuario.
La
devolución del recibo supone la rescisión del contrato
y la imposibilidad del socio de utilizar las instalaciones del club y
por tanto su renuncia a consumir el servicio, por lo que la operación
que dio lugar al devengo del IVA queda sin efecto totalmente. Por
dicho motivo la entidad procede a modificar la base imponible en la
cuantía correspondiente a la devolución, mediante su
correspondiente abono”.
Para
la Inspección la cuestión objeto de debate se centra en
determinar el momento en que se consideran devengados los servicios
prestados por la sociedad, ya que de ello dependerá, en su
opinión, si la modificación de la base imponible
realizada por el contribuyente a tenor de los recibos devueltos
resultaría procedente por no considerarse devengado el
servicio al entenderse no prestado o si, por el contrario debería
entenderse devengado el servicio en el momento en que resulta
exigible la parte del precio, es decir la fecha de emisión del
recibo, y por lo tanto la rectificación de la base imponible
debe realizarse en virtud del artículo 80.cuatro de la Ley del
IVA, relativo a impagados.
Así
lo expresa la Inspección en el Acuerdo de liquidación
al que antes nos referimos, ello en los siguientes términos:
“Como
se ha indicado anteriormente, el sujeto pasivo, desarrollaba su
actividad en una red de gimnasios para cuyo acceso, en las diferentes
modalidades de socio, se obtenía previamente la condición
de socio, mediante la correspondiente inscripción.
La
relación contractual, que se contenía en la solicitud
de inscripción, establecía una serie de derechos y
obligaciones de las partes, y, en cualquier tipo de tarifa, se
acordaba la prestación de un servicio de carácter
continuado, ya sea por fijarse por periodos de tres o más
meses o por acordarse la renovación automática, en todo
caso con pagos mensuales anticipados, mediante domiciliación
bancaria, lo que conduce a calificar dicha relación como de
tracto continuado.
Por
tanto, al prestarse el servicio de forma continuada, el impuesto se
devengaría , según lo dispuesto en el articulo 75.Uno
.7º de la Ley del IVA, cuando fuera exigible la parte del precio
de la prestación, que coincide con la fecha de emisión
de los correspondientes recibos cuando éstos resultan
exigibles conforme a la relación contractual existente; los
recibos se emitían al principio del mes, y en ese momento era
cuando se registraban correctamente en los libros registros de
facturas emitidas.
El
contribuyente en sus alegaciones defiende que dado que los recibos se
emitían por anticipado, en los casos de devoluciones de
recibos no se debía considerar prestado el servicio, ya que
presupone que los socios no habrían accedido al gimnasio ni
utilizado sus instalaciones. Si esto fuera así, sería
de aplicación la regla general de devengo contenida en el
artículo 75. Uno. 2 de la Ley del IVA, -que sitúa el
momento del devengo cuando el servicio es prestado. Sin embargo, ni a
lo largo de las actuaciones de comprobación, ni en las
posteriores alegaciones presentadas, ha quedado acreditado que los
servicios no continuaran prestándose desde el principio de mes
hasta que fueron devueltos los recibos por las entidades financieras,
produciéndose las devoluciones en distintos fechas del mes. La
existencia de recobros, denota que hay un lógico proceso de
pago de recibos devueltos y en el ínterin los servicios
continuarían prestándose (...)”.
Comenzaremos
por apuntar que el apartado Dos del artículo 80 de la Ley del
IVA permite la modificación de la base imponible de las
operaciones por parte del sujeto pasivo en aquellos supuestos en los
que una operación quede sin efecto con arreglo a Derecho o a
los usos de comercio, en un momento posterior a su realización.
Considerando
tanto la dicción del precepto como su incardinación en
el conjunto de la norma de la que forma parte, no cabe sino llegar a
la conclusión de que su objeto viene dado por operaciones
tales que, habiéndose producido el devengo del impuesto, con
las consecuencias que ello implica, devienen sin efecto o ven
alteradas su condiciones, lo que habilita la modificación de
la base imponible en los términos descritos. Poco importa, a
estos efectos, que el devengo se haya producido por mandato de la
norma relativa a las operaciones de tracto sucesivo o por aplicación
de cualquier otra.
A
esta cuestión se refiere la reciente sentencia del Tribunal de
Justicia de la Unión Europea, TJUE en lo sucesivo, de 12 de
octubre de 2017, asunto C‑404/16, Lombard, en la que se
especifica lo siguiente (el subrayado es nuestro):
“26.
De la jurisprudencia del Tribunal de Justicia se desprende que, en
los supuestos que contempla, el artículo 90, apartado 1, de la
Directiva IVA obliga a los Estados miembros a reducir siempre la base
imponible y, en consecuencia, el importe del IVA adeudado por el
sujeto pasivo cuando, después de haberse convenido una
operación, una parte o la totalidad de la contrapartida no sea
percibida por el sujeto pasivo. Dicha disposición constituye
la expresión de un principio fundamental de la Directiva IVA,
según el cual la base imponible está constituida por la
contraprestación realmente recibida y cuyo corolario consiste
en que la administración tributaria no puede percibir en
concepto de IVA un importe superior al percibido por el sujeto pasivo
(véase, en este sentido, la sentencia de 15 de mayo de 2014,
Almos Agrárkülkereskedelmi, C‑337/13,
EU:C:2014:328, apartado 22).
27.
Sin embargo, el apartado 2 de dicho artículo 90 permite a los
Estados miembros no aplicar la mencionada regla en los casos de
impago total o parcial del precio de la operación (sentencia
de 15 de mayo de 2014, Almos Agrárkülkereskedelmi,
C‑337/13, EU:C:2014:328, apartado 23).
28.
Esta facultad para establecer excepciones, que está
estrictamente limitada al caso de impago total o parcial del precio
de la operación, se funda en la idea de que el impago de la
contraprestación, en determinadas circunstancias y por razón
de la situación jurídica que exista en el Estado
miembro interesado, puede ser de difícil verificación o
sólo ser provisional (véase, por analogía, la
sentencia de 3 de julio de 1997, Goldsmiths, C‑330/95,
EU:C:1997:339, apartado 18).
29.
En efecto, a diferencia de lo que sucede en el caso de resolución
o de anulación del contrato, la situación de impago del
precio de venta no devuelve a las partes a su situación
inicial. Si el impago total o parcial del precio de venta se produce
sin mediar resolución o anulación del contrato, el
comprador sigue estando obligado al pago del precio convenido y el
vendedor, aunque ya no es el propietario del bien, sigue disponiendo
en principio de su crédito, el cual puede exigir
judicialmente. Dado que, no obstante, no cabe excluir que el cobro de
tal crédito resulte finalmente imposible, el legislador de la
Unión decidió atribuir a cada Estado miembro la
facultad de decidir si la situación de impago del precio de
venta da derecho a reducir la base imponible en la cuantía
correspondiente en las condiciones fijadas por ese Estado miembro, o
si no se admite en esa situación tal reducción (véase
la sentencia de 15 de mayo de 2014, Almos Agrárkülkereskedelmi,
C‑337/13, EU:C:2014:328, apartado 25).
34.
A la vista de las consideraciones expuestas, procede responder a la
primera cuestión prejudicial que los
conceptos de «anulación» y de «rescisión»
utilizados en el artículo 90, apartado 1, de la Directiva IVA
deben interpretarse en el sentido de que incluyen el supuesto en el
que, en el marco de un contrato de leasing financiero con transmisión
firme de propiedad, el arrendador en el leasing ya no puede reclamar
el pago de las cuotas al arrendatario por haber resuelto el contrato
de leasing financiero debido al incumplimiento contractual del
arrendatario.”
Constatado
que la modificación de la base imponible en los supuestos en
que las operaciones quedan sin efecto se distingue de aquellos otros
en los que más simplemente hay un impago por parte del
destinatario, resta aplicar estos criterios a la reclamación
de la que conocemos.
Así,
y por referencia a la operativa de la reclamante, se describe en sus
alegaciones que en el momento en que se emite la factura o recibo de
cobro al consumidor del servicio, durante los primeros días
del mes, donde resulta exigible el precio, se produce el devengo del
IVA. Pero en cualquier caso, dicho devengo del impuesto no es
impedimento para que la reclamante se encuentre habilitada legalmente
a modificar en un momento posterior la base imponible del IVA en
aquellos casos en los que el cliente ha devuelto el recibo emitido
por esta y, por lo tanto, no prestándose el servicio
correspondiente debido a la resolución del contrato, quedando
sin efecto la operación.
Cítese,
a modo de ejemplo, la contestación a consulta vinculante
número V0974-11, de 13 de abril de 2011, de la Dirección
General de Tributos (en adelante, DGT), invocada por la reclamante,
donde la entidad consultante presta a una compañía de
telefonía móvil servicios consistentes en la búsqueda
de clientes para dicha compañía y luego, por cada
cliente que capta, la entidad consultante recibe una comisión.
No obstante, dicha comisión está condicionada a que el
nuevo cliente permanezca dado de alta en la compañía de
telefonía durante un periodo mínimo determinado y a que
realice un consumo mínimo. En este caso resuelve la DGT,
literalmente, lo siguiente:
"De
acuerdo con lo anterior, el Impuesto derivado de la prestación
de servicios de mediación por parte de la entidad consultante
se devengará cuando se presten tales servicios, sin perjuicio
de que con posterioridad las operaciones puedan quedar sin efecto por
el incumplimiento de las condiciones estipuladas en el contrato".
Y
añade:
"En
el presente caso, cuando las operaciones queden sin efecto como
consecuencia del incumplimiento de las condiciones estipuladas entre
las partes, la entidad consultante estará obligada a
reintegrar el importe de las cuotas repercutidas en exceso, hecho que
motivará su consignación como menor Impuesto devengado
en la declaración- liquidación del Impuesto sobre el
Valor Añadido del período, trimestral o mensual según
las obligaciones de la empresa, en el que se haya producido la
rectificación”.
Entiende
la DGT, en un juicio que comparte este Tribunal, que incluso cuando
ya se ha producido el devengo de la operación y, debido a un
incumplimiento de las condiciones estipuladas entre las partes, las
operaciones quedan sin efecto, cabe la modificación de la base
imponible y, a su vez, de las cuotas inicialmente repercutidas.
En
conclusión, no resulta concluyente para el caso de autos, y
por tanto es refutable, el criterio expresado por la Inspección
de fundamentar la imposibilidad de modificar la base imponible del
impuesto conforme a lo estipulado en el artículo 80.Dos de la
Ley del IVA porque el devengo ya se hubiera producido, al tratarse de
operaciones de tracto sucesivo, presumiendo de facto que la
existencia del devengo del impuesto debe inducir a una rectificación,
en su caso, por medio del procedimiento regulado en el artículo
80.Cuatro, sin considerar que las operaciones puedan quedar sin
efecto en un momento posterior con la cancelación del contrato
entre la entidad y el consumidor.
La
devolución del recibo por parte del cliente no da lugar a una
situación de impago o a la existencia de una deuda, sino a una
resolución de la operación, que queda sin efecto.
Por
otro lado, en cuanto a la acreditación por parte de la
reclamante de que no se hayan prestado efectivamente los servicios
una vez devueltos los recibos, ésta pone de manifiesto en su
escrito de alegaciones el protocolo que aplica para estos casos
respecto del uso de las instalaciones por parte del cliente, de forma
que una vez que las entidades financieras ponen en conocimiento de la
reclamante la remesa de recibos devueltos, esta circunstancia se
recoge en el sistema informático de la compañía
que automáticamente da la orden a los tornos, denegándose
totalmente el acceso a cualquier gimnasio. Aporta al expediente una
copia del manual de la compañía (“Manual
Members First”-
Edición 01/09/2008) referente al software que la misma utiliza
para el sistema de registros de socios, control de pagos, control de
acceso al gimnasio, etc. en el que se aprecian comentarios e
instrucciones contenidas desde la página 24 (“control
de accesos”)
hasta la página 29, relativas al control y la imposibilidad de
acceso de aquellos clientes por encontrase de baja o por haber
devuelto recibos de cobro. Por todo ello, alega la reclamante, que el
bloqueo del acceso supone la no prestación del servicio.
Por
su parte, la Inspección manifiesta que, ni a lo largo de las
actuaciones de comprobación, ni en las posteriores alegaciones
presentadas, quedó acreditado que los servicios no continuaran
prestándose desde el principio de mes hasta que la reclamante
tuviera conocimiento de la remesa de recibos devueltos.
A
este respecto, procede decir por parte de este Tribunal Central, que
la devolución del recibo, ya sea por orden del cliente o por
error en el pago, supone, de acuerdo con la normativa reguladora para
la defensa de los consumidores y usuarios, y la información de
la solicitud de inscripción al gimnasio, citadas en el escrito
de alegaciones, la renuncia o desistimiento del contrato, dejando sin
efecto la operación de prestación de servicios por la
reclamante. Por lo tanto, la entrada y uso de las instalaciones por
parte del cliente podría calificarse cuanto menos de irregular
(dejando de lado las consecuencias jurídicas que podría
tener la entrada en las instalaciones por parte de clientes que
conscientemente hubieran dado orden de devolver los recibos), ya que
carecería de justo título que le permitiera una
utilización de las mismas como usuario de pleno derecho,
impidiendo calificar la prestación de servicios de la
reclamante como una operación sujeta a IVA.
En
sentido similar se ha pronunciado el TJUE en su sentencia de 14 de
julio de 2005, British American Tobacco, recaída en el asunto
C-435/03, en el caso de la desaparición de una mercancía
por motivo de robo, en la que se dispuso lo siguiente:
“32.
En primer lugar, tal como acertadamente alegan las demandantes en el
litigio principal y la Comisión, el robo de mercancías,
por definición, no da lugar a ninguna contrapartida económica
en beneficio de la persona que es víctima del mismo. Por lo
tanto, dicho robo, en cuanto tal, no puede ser considerado una
entrega de bienes realizada «a título oneroso», a
efectos del artículo 2 de la Directiva (en este sentido, véase
la sentencia de 3 de marzo de 1994, Tolsma, C-16/93, Rec. p. I-743,
apartado 14).
33.
En segundo lugar, el robo de mercancías no está
incluido en el concepto de «entrega de bienes», tal como
resulta de la Directiva.
34.
A tenor del artículo 5, apartado 1, de la Directiva, «se
entenderá por "entrega de bienes" la transmisión
del poder de disposición sobre un bien corporal con las
facultades atribuidas a su propietario».
35.
Con arreglo a la redacción de esta disposición, el
concepto de entrega de bienes no se refiere a la transmisión
de la propiedad en las formas establecidas por el Derecho nacional
aplicable, sino que incluye toda operación de transmisión
de un bien corporal efectuada por una parte que faculta a la otra
parte a disponer de hecho, como si ésta fuera la propietaria
de dicho bien. Esta interpretación es conforme con la
finalidad de la Directiva, que tiende, entre otras cosas, a que el
sistema común del IVA se base en una definición
uniforme de las operaciones imponibles (sentencia de 8 de febrero de
1990, Shipping and Forwarding Enterprise Safe, C-320/88, Rec. p. I-
285, apartados 7 y 8).
36.
Pues bien, el robo de mercancías convierte a quien lo perpetra
en un mero poseedor de éstas. No tiene como efecto facultar al
autor del mismo para disponer de las mercancías en idénticas
condiciones que su propietario. Por lo tanto, no puede considerarse
que el robo constituya una transmisión entre la parte que es
víctima del mismo y el autor de la infracción, en el
sentido de la citada disposición de la Directiva”.
Trasladado
el criterio recogido en los párrafos anteriores al caso de
autos, procede concluir que la entrada irregular y uso de las
instalaciones del gimnasio, con posterioridad a la devolución
del recibo y antes de que la reclamante tuviera conocimiento de tal
circunstancia y diera orden en el sistema informático de
bloquear el torno, no puede considerarse como una prestación
de servicios “a
título oneroso”,
en el sentido del artículo 2 de la actual Directiva
2006/112/CE, pues no puede considerarse efectuado conforme a las
estipulaciones otorgadas con los socios de la reclamante,
desvirtuando el criterio mantenido por la Inspección.
A la
vista de todo lo anterior, considera este Tribunal
Económico-Administrativo Central que la aplicación por
parte de la reclamante del artículo 80.Dos de la Ley 37/92,
fue ajustada a derecho.
Por
lo expuesto,
EL
TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en
SALA, en la presente reclamación, ACUERDA
ESTIMARLA, conforme
a lo dispuesto en la presente resolución.