En Madrid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- En este Tribunal han tenido entrada las siguientes reclamaciones que se resuelven de forma acumulada:
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Reclamación
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F. Inter.
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F. Entra.
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00-04359-2024
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15/05/2024
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11/06/2024
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00-06849-2024
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04/10/2024
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07/10/2024
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00-06962-2024
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04/10/2024
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10/10/2024
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00-06963-2024
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04/10/2024
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10/10/2024
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Las presentes reclamaciones fueron interpuestas por la entidad XZ CO LIMITED (NIF ...) contra los siguientes acuerdos emitidos por la Oficina Nacional de Gestión Tributaria, IVA no establecidos, de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT):
• Resolución desestimatoria del recurso de reposición de fecha 17 de abril de 2024, interpuesto contra el acuerdo de denegación de devolución, de fecha 22 de noviembre de 2023, en relación con la devolución del IVA soportado por sujetos no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto, del periodo cuarto trimestre del ejercicio 2022, por importe de 72.051,35 euros (RG 00-04359-2024).
• Resolución desestimatoria del recurso de reposición de fecha 4 de septiembre de 2024, interpuesto contra el acuerdo de denegación de devolución, de fecha 3 de julio de 2024, en relación con la devolución del IVA soportado por sujetos no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto, del periodo anual del ejercicio 2022, por importe de 224.927,81 euros (RG 00-06849-2024).
• Resolución desestimatoria del recurso de reposición de fecha 4 de septiembre de 2024, interpuesto contra el acuerdo de denegación de devolución, de fecha 3 de julio de 2024, en relación con la devolución del IVA soportado por sujetos no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto, del periodo primer trimestre del ejercicio 2023, por importe de 252.437,45 euros (RG 00-06962-2024).
• Resolución desestimatoria del recurso de reposición de fecha 4 de septiembre de 2024, interpuesto contra el acuerdo de denegación de devolución, de fecha 3 de julio de 2024, en relación con la devolución del IVA soportado por sujetos no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto, del periodo segundo trimestre del ejercicio 2023, por importe de 116.334,898 euros (RG 00-06963-2024).
SEGUNDO.- Con fecha 22 de noviembre de 2023, la Oficina Nacional de Gestión Tributaria, IVA no establecidos, de la AEAT, dictó acuerdo de denegación en relación con la solicitud de devolución del Impuesto sobre el Valor añadido (IVA, en adelante) correspondiente al periodo cuarto trimestre del ejercicio 2022, presentada por la entidad XZ CO LIMITED (NIF ...).
La motivación fue la siguiente:
"En relación con su solicitud de devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado por sujetos no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto, se ha resuelto dictar acuerdo de DENEGACIÓN de la devolución por los siguientes motivos:
En fecha 14 de junio de 2023 se emitió un requerimiento, en el que se le requería aportar determinada documentación para aclarar la afección a la actividad desarrollada de los los IVAs soportados los cuales se solicita la devolución, en dicho requerimiento se solicitaba entre otras cosas, descripción de la actividad desarrollada en el territorio de aplicación del impuesto, aportar determinadas facturas, aportar contratos con proveedores, etc. a fecha del presente acuerdo no se ha aportado ninguna documentación solicitada , por lo que no queda acreditada la afección a la actividad desarrollada y por lo tanto no pueden ser objeto de devolución las facturas las cuales se pretende ejercer dicho derecho."
TERCERO.- No conforme con el acuerdo dictado, la entidad interpuso recurso de reposición, que fue resuelto, mediante resolución dictada el 17 de abril de 2024, desestimando las pretensiones de la recurrente, con base en la siguiente fundamentación:
"Se resuelve en éste acto el recurso interpuesto por el interesado contra la resolución dictada por ésta Oficina en el procedimiento de devolución de cuotas de IVA soportadas en el ámbito de aplicación del I.V.A. español por un empresario o profesional no establecido.
El interesado ha presentado con fecha 20-12-2023 un recurso, basando su disconformidad en los siguientes argumentos:
En relación con los razonamientos y pruebas aportadas por el solicitante mediante los registros RGE..., RGE..., RGE..., RGE... de fechas 20-12-2023, 23-02-2024, 12-032024 y 26-03-2024 respectivamente, hay que tener en cuenta que:
La entidad solicitante no está establecida en un Estado con el que exista reciprocidad de trato a favor de los empresarios o profesionales establecidos en el territorio de aplicación del impuesto, tal y como señala el artículo 119 bis Uno 2º.
Por lo expuesto en el párrafo anterior y, dado que la entidad solicitante ha realizado en el territorio de aplicación del impuesto operaciones distintas de las previstas en el artículo 119.bis Uno 3º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre del Impuesto sobre el Valor Añadido y, en particular, teniendo en cuenta que la entidad XZ Co Limited ha refacturado a su cliente LM Co, Ltd, los servicios de transporte de pasajeros y de alojamiento, cuya devolución de IVA está solicitando, se concluye que no es posible solicitar la devolución del IVA por el procedimiento previsto en el artículo 119 bis de la Ley 37/1992.
En tanto en cuanto, la entidad XZ Co Limited refactura a su cliente los servicios recibidos, ha debido de repercutir IVA por lo que queda excluido del procedimiento de devolución de IVA del artículo 119 bis, debiendo en su caso, proceder a solicitar la devolución que proceda en base a lo dispuesto en el artículo 115 de la Ley 37/1192.
ACUERDO / DECISION
De acuerdo con los razonamientos expuestos, procede DESESTIMAR el presente recurso de reposición, confirmando la decisión impugnada en todos sus extremos."
CUARTO.- Por su parte, con fecha 3 de julio de 2024, la Oficina Nacional de Gestión Tributaria, IVA no establecidos, de la AEAT, dictó tres acuerdos de denegación en relación con las solicitudes de devolución del IVA correspondientes a los periodos anual del ejercicio 2022, y primer y segundo trimestre del ejercicio 2023, presentadas por la entidad XZ CO LIMITED (NIF ...).
La motivación, idéntica en los acuerdos, fue la siguiente:
"En relación con su solicitud de devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado por sujetos no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto, se ha resuelto dictar acuerdo de DENEGACIÓN de la devolución por los siguientes motivos: En relación con los razonamientos y pruebas aportadas por el solicitante mediante el registro RGE…... de fecha 22 de mayo de 2024, hay que tener en cuenta que:
La entidad solicitante no está establecida en un Estado con el que exista reciprocidad de trato a favor de los empresarios o profesionales establecidos en el territorio de aplicación del impuesto, tal y como señala el artículo 119 bis Uno 2º. Por lo expuesto en el párrafo anterior y, dado que la entidad solicitante ha realizado en el territorio de aplicación del impuesto operaciones distintas de las previstas en el artículo119.bis Uno 3º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre del Impuesto sobre el Valor Añadido y, en particular, teniendo en cuenta que la entidad XZ Co Limited ha refacturado a su cliente LM Co, Ltd, los servicios de transporte de pasajeros y de alojamiento, cuya devolución de IVA está solicitando, se concluye que no es posible solicitar la devolución del IVA por el procedimiento previsto en el artículo 119 bis de la Ley 37/1992.
En tanto en cuanto, la entidad XZ Co Limited refactura a su cliente los servicios recibidos, ha debido de repercutir IVA por lo que queda excluido del procedimiento de devolución de IVA del artículo 119 bis, debiendo en su caso, proceder a solicitar la devolución que proceda en base a lo dispuesto en el artículo 115 de la Ley 37/1192."
QUINTO.- No conforme con los acuerdos dictados, la entidad interpuso los correspondientes recursos de reposición, que fueron resueltos, mediante resoluciones dictadas el 4 de septiembre de 2024, desestimando las pretensiones de la recurrente, con base en la siguiente fundamentación, común a los tres acuerdos de resolución de recurso de reposición:
"Se resuelve en éste acto el recurso interpuesto por el interesado contra la resolución dictada por ésta Oficina en el procedimiento de devolución de cuotas de IVA soportadas en el ámbito de aplicación del I.V.A. español por un empresario o profesional no establecido.
El interesado ha presentado con fecha 31-07-2024 un escrito interponiendo recurso de reposición, basando su disconformidad en los siguientes argumentos:
El recurrente alega que, a pesar de no existir reciprocidad de trato con PAÍS_1_NO_UE procede la devolución teniendo en cuenta el artículo 119. bis. Uno. 3º de la Ley de IVA 37/1992 que señala que cualquier empresario y profesional no establecido a que se refiere este artículo, podrá obtener la devolución de las cuotas del impuesto soportadas respecto de las importaciones de bienes y las adquisiciones de bienes y servicios relativas a:
- Los servicios de acceso, hostelería, restauración y transporte, vinculados con la asistencia a ferias, congresos y exposiciones de carácter comercial o profesional que se celebren en el territorio de aplicación del impuesto".
Alega también que las cuotas de IVA cuya devolución solicita se deben a diversos servicios relativos a la asistencia a un congreso.
Indica la recurrente que presta servicios a LM, en concreto la recurrente es la encargada de:
"dar apoyo con todos los temas que impliquen la organización y asistencia de eventos en España, ofreciéndoles una serie de servicios que incluyen desde la gestión del alojamiento, las comidas, el transporte, etc. XZ lo define como "premium and integrated business services", y tiene como finalidad cubrir todos aquellos aspectos para que la empresa pueda acudir al evento que se celebra en España. XZ factura a LM un servicio de asistencia global (es decir, no serían pagos realizados por en nombre y por cuenta de terceros, sería una prestación de servicios), por lo que entendemos que analizando las reglas de localización de esa prestación de servicios, recogidas en los artículos 69 y 70 de la ley 37/1992, que entendemos que el lugar de realización es en destino, por lo que la operación no estaría localizada en España, no procedería repercutir IVA, y la solicitud de devolución debería resolverse por el procedimiento de devolución"
En relación con los razonamientos y pruebas aportadas por el solicitante hay que tener en cuenta que:
De acuerdo con la información y documentación aportada por el solicitante y una vez examinada dicha documentación, se acuerda desestimar en su totalidad el presente Recurso de Reposición, ya que el solicitante no está realizando servicios independientes vinculados a la asistencia a un evento, sino que el solicitante está realizando un servicio completo donde refactura todos los servicios contratados independientemente, este hecho queda reflejado en el contrato aportado por el propio solicitante con su cliente LM Co, Ltd , por lo que se concluye que no es posible solicitar la devolución del IVA por el procedimiento previsto en el artículo 119 bis de la Ley 37/1992.
En tanto en cuanto, la entidad XZ Co Limited refactura a su cliente los servicios recibidos, ha debido de repercutir IVA por lo que queda excluido del procedimiento de devolución de IVA del artículo 119 bis, debiendo en su caso, proceder a solicitar la devolución que proceda en base a lo dispuesto en el artículo 115 de la Ley 37/1192.
ACUERDO / DECISION
De acuerdo con los razonamientos expuestos, procede DESESTIMAR el presente recurso de reposición, confirmando la decisión impugnada en todos sus extremos. "
SEXTO.- No conforme con las cuatro resoluciones de recursos de reposición señaladas, la entidad interpuso, el 15 de mayo de 2024 la primera y el 4 de octubre de 2024 las tres siguientes, reclamaciones económico-administrativas ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, que resultaron tramitadas con los números de referencia 00-04359-20245, 00-06849-2024, 00-06962-2024 y 00-06963-2024, respectivamente.
En alegaciones, la entidad manifiesta, en síntesis, lo siguiente:
- Que XZ es una sociedad establecida fuera de la UE, que incurre en gastos vinculados con un evento celebrado en CIUDAD_1 (…). Las facturas incluidas en la solicitud de devolución comprenden facturas por alojamiento de varios empleados que acudieron al evento, así como gastos de transporte (para acudir desde el alojamiento a las instalaciones donde se celebraba el evento).
- En cuanto a los servicios que presta la entidad, manifiesta que XZ (parte B), empresa residente en PAÍS_1_NO_UE, firmó un acuerdo comercial con su cliente LM (parte A), empresa residente en PAÍS_2_NO_UE.
- Señala que, con base en dicho acuerdo, XZ es la encargada de dar apoyo en todos los temas que impliquen la organización y asistencia a eventos en España, ofreciéndoles una serie de servicios que incluyen desde la gestión del alojamiento, las comidas, el transporte, etc. Define el mismo como "premium and integrated business services", y tiene como finalidad cubrir todos aquellos aspectos para que la empresa pueda acudir al evento que se celebra en España.
- Considera, así, que XZ factura a LM un servicio de asistencia global (es decir, no serían pagos realizados en nombre y por cuenta de terceros, sería una prestación de servicios), por lo que analizando las reglas de localización de esa prestación de servicios, recogidas en los artículos 69 y 70 de la ley 37/1922, el lugar de realización es en destino, por lo que la operación no estaría localizada en España, y no procedería repercutir IVA, debiendo resolverse la solicitud presentada por el procedimiento de devolución previsto en el artículo 119 de la LIVA.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Las reclamaciones arriba señaladas se resuelven de forma acumulada al amparo de lo dispuesto por el artículo 230 de la LGT.
TERCERO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Si resultan ajustadas a Derecho las resoluciones de recursos de reposición impugnadas, lo que implica analizar la procedencia de la devolución solicitada por la entidad reclamante.
CUARTO.- En los artículos 119 y 119.bis de la Ley del IVA, se recogen regímenes especiales de devolución, a empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto pero establecidos en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla; y a determinados empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto, ni en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, respectivamente.
No existe controversia alguna, en el caso que nos ocupa, sobre la condición de la entidad solicitante como entidad no establecida en el territorio de aplicación del Impuesto, ni en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla.
El artículo 119.bis de la Ley del IVA, que recoge el Régimen especial de devoluciones a determinados empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto, ni en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, señala:
"Uno. Los empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto ni en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, podrán solicitar la devolución de las cuotas del impuesto sobre el valor añadido que hayan soportado por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios realizadas en dicho territorio, cuando concurran las condiciones y limitaciones previstas en el artículo 119 de esta Ley sin más especialidades que las que se indican a continuación y con arreglo al procedimiento que se establezca reglamentariamente:
1.º Los solicitantes deberán nombrar con carácter previo un representante que sea residente en el territorio de aplicación del impuesto que habrá de cumplir las obligaciones formales o de procedimiento correspondientes y que responderá solidariamente con aquellos en los casos de devolución improcedente. La Hacienda Pública podrá exigir a dicho representante caución suficiente a estos efectos.
2.º Dichos solicitantes deberán estar establecidos en un Estado en que exista reciprocidad de trato a favor de los empresarios o profesionales establecidos en el territorio de aplicación del impuesto, Islas Canarias, Ceuta y Melilla.
El reconocimiento de la existencia de la reciprocidad de trato a que se refiere el párrafo anterior se efectuará por resolución de la persona titular de la Dirección General de Tributos del Ministerio de Hacienda.
3.º Por excepción a lo previsto en el número anterior, cualquier empresario y profesional no establecido a que se refiere este artículo, podrá obtener la devolución de las cuotas del impuesto soportadas respecto de las importaciones de bienes y las adquisiciones de bienes y servicios relativas a:
- El suministro de plantillas, moldes y equipos adquiridos o importados en el territorio de aplicación del impuesto por el empresario o profesional no establecido, para su puesta a disposición a un empresario o profesional establecido en dicho territorio para ser utilizados en la fabricación de bienes que sean expedidos o transportados fuera de la Comunidad con destino al empresario o profesional no establecido, siempre que al término de la fabricación de los bienes sean expedidos con destino al empresario o profesional no establecido o destruidos.
- Los servicios de acceso, hostelería, restauración y transporte, vinculados con la asistencia a ferias, congresos y exposiciones de carácter comercial o profesional que se celebren en el territorio de aplicación del impuesto.
Dos. La tramitación del procedimiento de devolución se regirá por lo dispuesto en este artículo, sus disposiciones de desarrollo y en la normativa comunitaria dictada al efecto, con aplicación exclusiva de los trámites que están expresamente regulados en dicha normativa."
El desarrollo reglamentario se contiene en el artículo 31.bis del Reglamento del impuesto.
Por su parte, interesa referir el contenido del artículo 119 de la Ley del IVA, al que el anterior se remite. El mismo, en relación al Régimen especial de devoluciones a empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto pero establecidos en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, dispone:
"Uno. Los empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto pero establecidos en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, podrán solicitar la devolución de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que hayan soportado por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios realizadas en dicho territorio, de acuerdo con lo previsto en este artículo y con arreglo a los plazos y al procedimiento que se establezcan reglamentariamente.
A estos efectos, se considerarán no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto los empresarios o profesionales que, siendo titulares de un establecimiento permanente situado en el mencionado territorio, no realicen desde dicho establecimiento entregas de bienes ni prestaciones de servicios durante el periodo a que se refiera la solicitud.
Dos. Los empresarios o profesionales que soliciten las devoluciones a que se refiere este artículo deberán reunir las siguientes condiciones durante el periodo al que se refiera su solicitud:
1.º Estar establecidos en la Comunidad o en las Islas Canarias, Ceuta o Melilla.
2.° No haber realizado en el territorio de aplicación del Impuesto entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al mismo distintas de las que se relacionan a continuación:
a) Entregas de bienes y prestaciones de servicios en las que los sujetos pasivos del Impuesto sean sus destinatarios, de acuerdo con lo dispuesto en los números 2.º, 3.° y 4.° del apartado Uno del artículo 84 de esta Ley.
b) Servicios de transporte y sus servicios accesorios que estén exentos del Impuesto en virtud de lo dispuesto en los artículos 21, 23, 24 y 64 de esta Ley.
3.° No ser destinatarios de entregas de bienes ni de prestaciones de servicios respecto de las cuales tengan dichos solicitantes la condición de sujetos pasivos en virtud de lo dispuesto en los números 2.° y 4.° del apartado Uno del artículo 84 de esta Ley.
4.º Cumplir con la totalidad de los requisitos y limitaciones establecidos en el Capítulo I del Título VIII de esta Ley para el ejercicio del derecho a la deducción, en particular, los contenidos en los artículos 95 y 96 de la misma, así como los referidos en este artículo.
5.º Destinar los bienes adquiridos o importados o los servicios de los que hayan sido destinatarios en el territorio de aplicación del Impuesto a la realización de operaciones que originen el derecho a deducir de acuerdo con lo dispuesto en la normativa vigente en el Estado miembro en donde estén establecidos y en función del porcentaje de deducción aplicable en dicho Estado.
Si con posterioridad a la presentación de la solicitud de devolución se regularizara el porcentaje de deducción aplicable, el solicitante deberá proceder en todo caso a corregir su importe, rectificando la cantidad solicitada o reembolsando la cantidad devuelta en exceso de acuerdo con el procedimiento que se establezca reglamentariamente.
En la determinación del importe a devolver se aplicarán los criterios contenidos en el artículo 106 de esta Ley. A estos efectos, se tendrá en cuenta cuál es la utilización de los bienes o servicios por el empresario o profesional no establecido en la realización de operaciones que le originan el derecho a deducir, en primer lugar, según la normativa aplicable en el Estado miembro en el que esté establecido y, en segundo lugar, según lo dispuesto en esta Ley.
6.º Presentar su solicitud de devolución por vía electrónica a través del portal electrónico dispuesto al efecto por el Estado miembro en el que estén establecidos.
Tres. Lo previsto en el número 5.º del apartado Dos de este artículo resultará igualmente aplicable a los empresarios o profesionales establecidos en las Islas Canarias, Ceuta o Melilla, de acuerdo con las características propias de los impuestos indirectos generales sobre el consumo vigentes en dichos territorios.
Cuatro. No se admitirán solicitudes de devolución por un importe global inferior al umbral que, en función del periodo de devolución, se determine reglamentariamente.
Cinco. Las solicitudes de devolución deberán referirse a períodos no superiores al año natural ni inferiores a tres meses.
No obstante, las solicitudes de devolución podrán referirse a un período de tiempo inferior a tres meses cuando dicho período constituya el saldo de un año natural.
Seis. Transcurridos los plazos establecidos reglamentariamente sin que se haya ordenado el pago de la devolución por causa imputable a la Administración Tributaria, se aplicará a la cantidad pendiente de devolución el interés de demora a que se refiere el artículo 26 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, desde el día siguiente al de la finalización de dichos plazos y hasta la fecha del ordenamiento de su pago, sin necesidad de que el solicitante así lo reclame.
No obstante, no se devengarán intereses de demora si el solicitante no atiende en el plazo previsto reglamentariamente los requerimientos de información adicional o ulterior que le sean hechos.
Tampoco procederá el devengo de intereses de demora hasta que no se presente copia electrónica de las facturas o documentos de importación a que se refiera la solicitud en los casos previstos reglamentariamente.
Siete. La Administración tributaria, en el procedimiento especifico derivado de la solicitud de devolución, podrá exigir a los solicitantes, a la Administración tributaria del Estado miembro de establecimiento o a terceros, la aportación de información adicional y, en su caso, ulterior, así como los justificantes necesarios para poder apreciar el fundamento de las solicitudes de devolución que se presenten y, en particular, para la correcta determinación del importe de la devolución según lo previsto en este artículo y en su desarrollo reglamentario.
La tramitación del procedimiento de devolución se regirá por lo dispuesto en este artículo, sus disposiciones de desarrollo y en la normativa comunitaria dictada al efecto, con aplicación exclusiva de los trámites que están expresamente regulados en dicha normativa.
Si con posterioridad al abono de una devolución se pusiera de manifiesto su improcedencia por no cumplirse los requisitos y limitaciones establecidos por este artículo o por su desarrollo reglamentario, o bien por haberse obtenido aquélla en virtud de datos falsos, incorrectos o inexactos, la Administración tributaria procederá directamente a recuperar su importe junto con los intereses de demora devengados y la sanción que se pudiera imponer instruido el expediente que corresponda, de acuerdo con el procedimiento de recaudación regulado en el Capítulo V del Título III de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, sin perjuicio de las disposiciones sobre asistencia mutua en materia de recaudación relativas al impuesto.
La falta de pago por el solicitante en periodo voluntario de la cuota del impuesto, de una sanción o de los intereses de demora devengados, permitirá adoptar las medidas cautelares a que se refiere el artículo 81 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria."
Esta normativa es transposición al Derecho interno de lo dispuesto en la Decimotercera Directiva 86/560/CEE del Consejo, de 17 de noviembre de 1986, en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios (modalidades de devolución del impuesto sobre el valor añadido a los sujetos pasivos no establecidos en el territorio de la Comunidad).
En virtud de lo dispuesto anteriormente, respecto de los empresarios establecidos en terceros Estados fuera de la Comunidad y para que sea procedente la devolución, además del cumplimiento del resto de los requisitos exigidos en el artículo 119 bis de la Ley del IVA y del artículo 31 bis del Reglamento del IVA, es necesario que el solicitante esté establecido en un Estado con el que la Dirección General de Tributos haya determinado una reciprocidad de trato.
Este requisito de reciprocidad está expresamente contemplado en el artículo 2.2 de la Decimotercera Directiva anteriormente referida, el cual establece lo siguiente:
"Los Estados miembros podrán supeditar la devolución contemplada en el apartado 1 a la concesión por parte de los Estados terceros de beneficios comparables en el ámbito de los impuestos sobre el volumen de negocios."
Asimismo, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en adelante TJUE, se ha referido al requisito de reciprocidad señalando, en su sentencia de fecha 7 de junio de 2007, asunto C-335/05, Rízení Letového Provozu:
" 17. (...) el artículo 2, apartado 2, de la Decimotercera Directiva, en la medida en que establece que los Estados miembros pueden supeditar la devolución contemplada en el apartado 1 del mismo artículo a la concesión por parte de los Estados terceros de beneficios comparables, no impone a los Estados miembros ninguna obligación, sino que se limita a reconocerles una mera facultad (...)."
En consecuencia, atendiendo a la facultad concedida a los Estados miembros, España ha optado por establecer el requisito de reciprocidad como condición para proceder a la devolución a no establecidos en la Comunidad, Canarias, Ceuta o Melilla.
Por su parte, el artículo 115 de la ley del IVA señala, en relación a los supuestos generales de devolución, lo siguiente:
"Uno. Los sujetos pasivos que no hayan podido hacer efectivas las deducciones originadas en un período de liquidación por el procedimiento previsto en el artículo 99 de esta Ley, por exceder la cuantía de las mismas de la de las cuotas devengadas, tendrán derecho a solicitar la devolución del saldo a su favor existente a 31 de diciembre de cada año en la autoliquidación correspondiente al último período de liquidación de dicho año
(...)
Este supuesto de devolución, en el que se refieren las deducciones originadas en un periodo no hechas efectivas por el procedimiento previsto en el artículo 99, implica la presentación, por parte de la entidad, de autoliquidaciones periódicas.
Los regímenes de devolución de cuotas soportadas por empresarios o profesionales no establecidos, regulados en los señalados artículos 119 y 119.bis de la Ley del IVA y 31 y 31.bis del Reglamento del IVA, se justifican por la imposibilidad de recuperar, por cualquier otra vía, las cuotas del IVA soportadas en cualquier Estado de la Comunidad distinto al de establecimiento de cada empresario o profesional.
Los requisitos que caracterizan a este régimen de devolución hacen que el mismo se configure como un régimen relativamente residual o excepcional, de aplicación para casos igualmente excepcionales, pues el procedimiento normal de devolución a aplicar normalmente por los empresarios o profesionales no será este, sino el que se regula en el artículo 115 de la Ley del IVA, referido al inicio de este fundamento de derecho.
De ahí que la consecuencia de la no aplicación del procedimiento de devolución que se establece en los artículos 119 y 119.bis de la Ley del IVA será en muchos casos la necesidad de acudir al procedimiento normal de devolución para obtener el resarcimiento de las cuotas soportadas por empresarios o profesionales no establecidos en el TAI.
Por su parte, ha de señalarse que, en caso de que se cumplan los requisitos establecidos en su normativa, el régimen que ha de seguirse para la devolución de las cuotas soportadas es el previsto por estos preceptos.
Así, cuando no es aplicable el procedimiento que regula la Ley del IVA en sus artículos 119 y 119.bis de la Ley del IVA, pero un empresario o profesional no establecido en el TAI ha soportado o satisfecho cuotas de IVA en el citado territorio, dicho empresario o profesional deberá acudir a los procedimientos ordinarios de devolución que regula la ley del IVA (artículos 115 y 116) que se aplicarían, a estos efectos, supletoriamente.
Por su parte, si se cumplen los requisitos que establece el referido régimen, previsto en los artículos 119 y 119.bis de la Ley del IVA, el procedimiento que ha de seguirse para obtener la devolución de las cuotas soportadas es el que se regula en dichos preceptos y que se desarrolla reglamentariamente en los artículos 31 y 31.bis del reglamento del IVA. De este modo, se trata de un procedimiento que no es renunciable para la aplicación, en su lugar, del procedimiento de devolución aplicable en el resto de supuestos.
QUINTO.- Tal como resulta de los antecedentes de hecho, pese a que el primero de los procedimientos desarrollados resulta más escueto en cuanto a la motivación, y a la vista de los expedientes que nos ocupan, la denegación del derecho a obtener la devolución resulta común a todos ellos.
La argumentación de la Administración resulta un tanto escueta y confusa, pues realiza consideraciones y alcanza conclusiones sin especificar concretamente la fundamentación jurídica. Así, señala la cuestión de la reciprocidad, prevista en el artículo 119 bis.Uno.2º de la Ley del IVA y, posteriormente, refiere la cuestión de las operaciones realizadas por la entidad para concluir la exclusión del régimen por incumplimiento de lo previsto en el artículo 119 bis.Uno.3º de la Ley del IVA. Finalmente, señala la exclusión del régimen y la necesariedad de acudir al régimen de devolución previsto en el artículo 115 de la Ley del IVA.
A juicio de este Tribunal, la fundamentación resulta confusa porque parece referirse exclusivamente al requisito de reciprocidad, pues refiere los artículos relacionados con aquel, señalando la exigencia de la misma prevista en el artículo 119.bis.Uno.2º de la Ley del IVA y refiriendo el artículo 119.bis.Uno.3º de la Ley del IVA, que señala supuestos en que no se exige aquel. Pero al referir estos últimos supuestos, refiere las operaciones realizadas por el solicitante, siendo que aquel artículo se refiere a las cuotas soportadas cuya deducción se pretende.
La fundamentación resulta, igualmente confusa, porque pese a referir jurídicamente, exclusivamente, cuestiones relacionadas con la reciprocidad, concluye la exclusión del régimen del artículo 119.bis de la Ley del IVA y la necesidad de acudir al régimen general previsto en el artículo 115 de la Ley del IVA, y resulta de la doctrina de este TEAC, como posteriormente referiremos, que la falta de reciprocidad impide obtener la devolución por el procedimiento especial pero no supone la exclusión del mismo a efectos de acudir al previsto enel artículo 115 de la Ley del IVA.
Sentado lo anterior, y atendiendo a algunas de las manifestaciones vertidas en los acuerdos dictados, así como del sentido de las alegaciones formuladas, este Tribunal considera que la resuelta exclusión del régimen, dictada por la Administración, se debe a considerar, en el análisis de las operaciones realizadas por la entidad, que las mismas se entendieron localizadas en el TAI, convirtiendo a la entidad en sujeto pasivo de las mismas, incumpliendo, así, el requisito previsto en el artículo 119.Dos.2º de la Ley del IVA.
Lo anterior es lo que resulta de considerar la refacturación de servicio de alojamiento y transporte al que se refiere la Administración.
SEXTO.- A la vista de lo anterior, son dos las cuestiones a analizar.
De un lado, el análisis de la naturaleza de las operaciones realizadas por la entidad no establecida, a efectos de considerar la exclusión de la misma del régimen especial de devolución a no establecidos, por incumplimiento de lo previsto en el artículo 119.Dos.2º de la Ley del IVA.
De otro lado, el análisis del requisito de reciprocidad en el caso que nos ocupa, al efectos de considerar que la falta del mismo impide el derecho a obtener la devolución solicitada, por incumplimiento de lo previsto en el artículo 119 bis.Uno.2º de la Ley del IVA.
Las consecuencias de los análisis referidos son diferentes:
- Concluido que la entidad realice en el TAI operaciones distintas de las referidas en el artículo 119.Dos.2º de la Ley del IVA, la misma quedaría excluida del régimen especial a efectos de solicitar la devolución, debiendo acudir al procedimiento general previsto en el artículo 115 de la Ley del IVA.
- Por su parte, el análisis de la reciprocidad, y de concluirse que la misma se exige y no está reconocida, implica que la entidad no tiene derecho a la devolución solicitada, pero no la excluye del régimen especial. Esto es, la ausencia de reciprocidad impedirá a la entidad no establecida obtener la devolución pero no supone una exclusión del régimen especial de devolución, en el sentido de no poder acudir al referido procedimiento y tener que solicitar la devolución conforme al régimen general del artículo 115 de la Ley del IVA, pues ambos no resultan opcionales, según doctrina de este Tribunal en su resolución de 21 de octubre de 2020 (R.G. 00-05153-2017).
Pese a que la motivación de la Administración apunta a la cuestión de la reciprocidad y la ausencia de la misma, su conclusión es que la entidad realiza en el TAI operaciones que le excluyen del régimen especial de devolución a no establecidos y señala que procedería acudir al régimen general previsto en el artículo 115 de la Ley del IVA.
Parece considerar, la Administración, que la entidad incumple el requisito previsto en el artículo 119.Dos.2º de la Ley del IVA, en particular, considera que realiza operaciones por las que debió repercutir cuota del IVA en el TAI.
En este sentido, señala que la entidad solicitante está refacturando a su cliente, LM Co, Ltd, los servicios de transporte de pasajeros y de alojamiento, cuya devolución de IVA está solicitando, servicios por los que entiende debió repercutir IVA, quedando así excluido del régimen especial y debiendo solicitar la devolución con base en lo dispuesto en el artículo 115 de la Ley del IVA.
En reposición, frente a las alegaciones presentadas por la entidad, similares a las formuladas con ocasión de las presentes reclamaciones, la Administración insiste en la cuestión de la refacturación, señalando nuevamente que la entidad está refacturando los servicios por ella adquiridos, por lo que entiende que debió repercutir cuota en TAI, quedando excluida, así, del régimen de devolución previsto en los artículos 119 y 119 bis de la Ley del IVA.
Tal como se desprende de las alegaciones formuladas, la entidad entiende que la naturaleza de los servicios prestados no permite considerar una refacturación de los adquiridos. Lo define como un servicio de apoyo en los temas que impliquen la organización y asistencia a eventos, ofreciendo servicios integrados que incluyen desde la gestión del alojamiento, las comidas, el transporte, etc. Señala, así, que se trata de servicios necesarios para la celebración de un evento, facturados de forma conjunta que constituyen un servicio único o complejo de organización de eventos.
SÉPTIMO.- La cuestión, por la naturaleza de los servicios controvertidos, merece referir las consideraciones a tener en cuenta a efectos de distinguir entre los servicios propios de las agencias de viaje (al que resultará de aplicación, en su caso, el régimen especial previsto para los mismos) o bien un servicio de organización de ferias, congresos o eventos empresariales.
Conoce este Tribunal que la Administración parece descartar las alegaciones de la entidad, que llevarían a considerar la existencia de un servicio de organización de eventos empresariales, sin referir la alternativa como servicios propios de las agencias de viaje, considerando, parece resultar de la fundamentación, que resulta sucinta, refacturación de servicios individualmente considerados que por aplicación de las reglas de localización, habría de entender localizados en TAI.
Esto es, pese a no considerarse por la Administración la cuestión del régimen de agencias de viaje, resulta interesante referir las consideraciones señaladas a efectos de considerar el encaje de los servicios que la entidad solicitante manifiesta prestar.
Este TEAC dictó resolución de fecha 18 de septiembre de 2019, de la reclamación registrada con R.G. 00-03167-2016, en la cual se vino a admitir que los servicios de organización de eventos, como congresos, conferencias y similares, se calificasen como prestaciones de servicios únicas cuya localización había de seguir los criterios establecidos en el artículo 69.uno.1º de la Ley del IVA. En tal caso, los servicios de alojamiento o manutención pueden calificarse como accesorios de los anteriores. La referida resolución recoge el reiterado criterio establecido por la Dirección General de Tributos, acerca de la prestación del servicio de agencia de viajes o los servicios prestados en el denominado segmento "MICE" (Mítines-reuniones, Incentivos, Conferencias y Eventos), y que este Tribunal hizo suyo, haciendo referencia a la contestación a consulta vinculante V0751-19, que reitera el criterio establecida en las anteriores (V3331-14, V3332-14, V3333- 14 y V3334-14), disponiendo lo siguiente (el subrayado es nuestro):
"Por lo que se refiere al carácter accesorio o complementario de los referidos servicios en relación con los demás que componen el servicio de viajes, es criterio reiterado de este Centro Directivo derivado de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea manifestado, entre otras, en sus sentencias de 25 de febrero de 1999, Card Protection Plan Ltd (CPP), asunto C-349/96, de 2 de mayo de 1996, Faaborg-Gelting Linien, asunto C-231/94, y de 22 de octubre de 1998, Madgett y Baldwin, asuntos acumulados C-308/96 y C-94/97, y la de 27 de octubre de 2005, Levob Verzekeringen, asunto 41/04 que cuando una operación está constituida por un conjunto de elementos y de actos, procede tomar en consideración todas las circunstancias en las que se desarrolla la operación en cuestión, para determinar, por una parte, si se trata de dos o más prestaciones distintas o de una prestación única.
El Tribunal de Justicia ha declarado que se trata de una prestación única, en particular, en el caso de que deba considerarse que uno o varios elementos constituyen la prestación principal, mientras que, a la inversa, uno o varios elementos deben ser considerados como una o varias prestaciones accesorias que comparten el tratamiento fiscal de la prestación principal.
De esta forma, con independencia de que se facture por un precio único o se desglose el importe correspondiente a los distintos elementos, una prestación debe ser considerada accesoria de una prestación principal cuando no constituye para la clientela un fin en sí, sino el medio de disfrutar en las mejores condiciones del servicio principal del prestador.
En este sentido, debe tenerse en cuenta que los servicios de organización de congresos y eventos empresariales suelen componerse de una pluralidad de elementos estrechamente ligados y que, tal y como ha señalado este Centro directivo entre otras en sus contestaciones vinculantes de 15 de diciembre de 2014, números V3331-14, V3332-14, V3333-14 y V3334-14, pueden constituir una única prestación.
De acuerdo con este último razonamiento, cuando el empresario o profesional que presta un servicio de organización del congreso o evento empresarial al promotor, tenga o no la consideración de agencias de viajes, incluya entre sus prestaciones algún servicio de alojamiento o transporte, parecería artificial excluir de este servicio único compuesto por una pluralidad de elementos íntimamente ligados aquellas prestaciones de servicios de transporte o de alojamiento que sean accesorias, pero complementarias, del propio servicio único de organización del congreso o del evento empresarial.
En estas circunstancias, estos servicios de alojamiento o transportes prestados por el organizador del evento no estarían sometidos al régimen especial de las agencias de viajes, sino que se incluirían dentro de los que componen la prestación de servicios única que estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando se entienda realizada en el territorio de aplicación del Impuesto.
De esta forma, cuando la agencia de viajes, o cualquier otro empresario o profesional, preste servicios de organización de ferias, congresos o eventos empresariales, el servicio tendrá la consideración de un servicio único de organización de los referidos servicios empresariales.
No obstante, deberá tenerse en cuenta que, cuando la consultante, o cualquier otro empresario o profesional, se limite a prestar de forma aislada e independiente, uno o varios de los servicios que componen el servicio complejo de organización de ferias, congresos, o eventos empresariales y, en general, cuando los servicios prestados no puedan calificarse por sí solos de servicios complejos de esta naturaleza, atendiendo a los criterios señalados, entre otras, en la consulta vinculante V3333-14, de 15 de diciembre de 2014, cada prestación de servicios quedará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido de manera independiente, según las normas que le sean aplicables.
En todo caso, al servicio de viajes correspondiente al servicio de alojamiento en hoteles, transportes, restaurantes, alquiler de vehículos, guías turísticos y servicios accesorios a los mismos, o, en general, cuando la consultante, o cualquier otro empresario o profesional realice la prestación de un servicio de viajes compuesto por servicios de alojamiento y, o, transporte, conjuntamente con servicios de ocio como visitas, guías turísticos, servicios de restaurantes y actividades recreativas en el marco del cual de forma, accesoria o complementaria se vaya a realizar alguna actividad relacionada con la empresa que lo contrata, será de aplicación el régimen especial de las agencias de viajes.
Por tanto, lo fundamental será la determinación, conforme a los criterios anteriores de la prestación principal, que implicará el mismo régimen de tributación para las prestaciones accesorias que de ella dependan, conforme a lo previsto en el artículo 9.1.c) de la Ley 37/1992.
Cuando la agencia de viajes se limite a prestar, de forma aislada e independiente, uno o varios de los servicios que generalmente conforman los servicios complejos de organización de congresos y eventos y, en general, cuando los servicios prestados no puedan calificarse por sí solos de servicios complejos de organización de congresos y eventos, en los términos señalados, cada prestación de servicios quedará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido de manera independiente, según las normas que le sean aplicables.
3.- Por otra parte, en relación con la localización de esta prestación de servicios única el artículo 69.Uno.1º de la Ley 37/1992, dispone que:
"Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
1º. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.".
Por otra parte, en relación con el servicio de acceso a este tipo de eventos, dentro de las reglas especiales de localización, el artículo 70.Uno.3º de la Ley del Impuesto establece que se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:
"3.º El acceso a manifestaciones culturales, artísticas, deportivas, científicas, educativas, recreativas o similares, como las ferias y exposiciones, y los servicios accesorios al mismo, siempre que su destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal y dichas manifestaciones tengan lugar efectivamente en el citado territorio.".
Por su parte, el número 7º del mismo artículo 70.Uno de la Ley dispone que también se entienden prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:
"7º. Los que se enuncian a continuación, cuando se presten materialmente en dicho territorio y su destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal:
(...)
c) Los servicios relacionados con manifestaciones culturales, artísticas, deportivas, científicas, educativas, recreativas, juegos de azar o similares, como las ferias y exposiciones, incluyendo los servicios de organización de los mismos y los demás servicios accesorios a los anteriores.".
En consecuencia, cabe diferenciar los siguientes supuestos:
La prestación de servicios única de organización de eventos o congresos que pueda realizar la consultante, cuyos destinatarios sean empresarios o profesionales a efectos del Impuesto, quedará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido en el territorio de aplicación del Impuesto cuando la sede de la actividad económica del destinatario del servicio se encuentre en dicho territorio, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, en los términos señalados en el artículo 69.Uno.1º de la Ley.
Por su parte, si el destinatario no es un empresario o profesional actuando como tal, la referida prestación única se entenderá en todo caso realizada en el territorio de aplicación del Impuesto cuando se preste materialmente en el mismo.
Como tal servicio único o complejo de organización de congresos o eventos, el mismo deberá comprender, de forma integral, todo lo necesario para su celebración, estando compuesto de una pluralidad de elementos estrechamente ligados y que forman una única prestación, que sean facturados de forma conjunta, como, pudieran ser entre otros: el servicio de localización y reserva o alquiler de locales o recintos para la celebración, contratación de pólizas de seguros y gestión de permisos administrativos, acondicionamiento y decoración del espacio, incluyendo mobiliario, servicio de azafatas, traducción y otros de apoyo; dirección, gestión y secretaría técnica y administrativa del congreso y gastos de estancia, manutención y transporte de los congresistas y ponentes, entre los que se puede incluir algún servicio recreativo como una comida o cena que no sea de trabajo o alguna visita cultural.
Igualmente se entenderá realizado en el territorio de aplicación del Impuesto el servicio de acceso a los congresos o eventos empresariales objeto de consulta cuando no constituyan para su destinatario, ya se trate de un empresario o profesional o de una persona que no actúe como tal, un servicio complejo de organización en los términos señalados en el apartado anterior sino el mero derecho de entrada, o asistencia a los mismos.
Por otro lado, será de aplicación el régimen especial de las agencias de viaje cuando un empresario o profesional, tenga o no tenga la consideración de agencia de viajes, vende en nombre propio la entrada o el servicio de acceso a una manifestación cultural, artística, deportiva, científica, educativas, recreativa, juegos de azar o similares, como las ferias y exposiciones, incluidos los congresos, mítines, conferencias, simposios y eventos de igual naturaleza, conjuntamente con un servicio de transporte o alojamiento, tratándose de servicios adquiridos a otros empresarios o profesionales, constituyendo una prestación única de servicios de viajes que se entenderá realizada en el lugar donde la agencia tenga establecida la sede de su actividad económica o posea un establecimiento permanente desde donde efectúe la operación.
En particular, un servicio prestado por la consultante que incluya el traslado y alojamiento, así como el acceso a un espectáculo deportivo, estará sujeto al régimen especial de agencias de viajes regulado en el Capítulo VI del Título IX de la Ley 37/1992, y tendrá la consideración de prestación de servicios única que estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando la agencia de viajes tenga establecida la sede de su actividad económica o posea un establecimiento permanente desde donde efectúe la operación en el territorio de aplicación del Impuesto, como así parece suceder en el supuesto objeto de consulta."
Comparte este Tribunal el criterio que apunta la Dirección General de Tributos, y que se acaba de transcribir, en lo que concierne a la consideración de los servicios de organización de eventos, como congresos, conferencias y similares, como prestaciones de servicios únicas cuya localización ha de seguir los criterios establecidos en el artículo 69.uno.1º de la Ley del IVA, transcripción a nuestro Derecho de lo dispuesto por el artículo 44 de la Directiva 2006/112/CE. En tal caso, los servicios de alojamiento o manutención pueden calificarse como accesorios, ello en la línea de lo dispuesto por el TJUE en las sentencias que cita la Dirección General de Tributos y conforme a lo dispuesto por el artículo 79.Dos de la Ley del IVA, aplicable cuando se trata de operaciones específicas cuya accesoriedad se trata de determinar.
Por el contrario, supuestos en los que no concurra esta accesoriedad del alojamiento, manutención y demás prestaciones adicionales a la organización del evento o congreso, habrían de situarse al margen de esta consideración conjunta y, en su caso, dar paso a la aplicación del régimen especial de las agencias de viajes. Tal sería el caso de:
- Prestaciones aisladas, que no admitan su calificación como de organización de eventos o congresos.
- Supuestos en los que la prestación incluye la asistencia al congreso o evento, no su organización para un tercero, promotor, junto con el alojamiento o la manutención correspondientes.
- Casos en los que la finalidad principal de la reunión o evento organizado es ajena a lo que se pudiera considerar como empresarial, comercial o científico, existiendo otras finalidades que hubieran de calificarse como preponderantes, como podrían ser la asistencia a manifestaciones deportivas, culturales o, más en general, de consumo privado. Siendo éste el caso, habría de aplicarse igualmente el régimen especial de las agencias de viajes, supuesto que concurran los demás requisitos establecidos para ello.
Analizada la documentación que figura en el expediente, resulta lo siguiente:
- En el acuerdo aportado, entre las partes, la entidad reclamante y su cliente, LM se hace alusión a "proporcionar servicios de viaje de negocios(...)" .
En particular, en la descripción del servicio se señala:
"La Parte B asumirá plenamente el negocio de los asuntos de la exposición en el extranjero de la Parte A, proporcionará todos los recursos y el pago financiero requeridos por la exposición, y asignará personal a tiempo completo para encargarse de los asuntos de la reunión. Los recursos para la exposición incluyen, entre otros, hoteles, vehículos, agencias de viajes, turismo, actuaciones en banquetes y arrendamiento de locales."
- Las facturas aportadas, emitidas a su cliente, LM, refieren como descripción "Miscellaneus", lo que implica considerar una variedad de servicios, no especificados.
- Las facturas recibidas, incluidas, en cuanto a las solicitudes de devolución referidas a los distintos periodos se refieren a:
• Reservas en hoteles.
• Provisión en pausas, bajo el concepto de "coffee break"
• Transportes.
• Provisión de servicios durante "(…)" (comida y bebida")
• Y proceden de proveedores tales como hoteles, empresas de transporte, agencias de eventos.
Sin perjuicio de que la casuística relacionada con la organización de un evento pueda implicar la necesidad de un mayor o menor número de servicios, resulta indudable, en el caso que nos ocupa, que la naturaleza, tanto de los servicios, considerados en su totalidad, que se le facturan a la reclamante y, sobre todo, los que la misma manifiesta prestar a su cliente, reflejados en sus facturas emitidas como varios, pero considerando los mismos de acuerdo con la descripción de estos en el acuerdo aportado, resulta compatible con la organización de un evento en el sentido previsto en lo previamente señalado para considerar una actividad como incluida en el segmento MICE.
Adicionalmente, en el caso que nos ocupa, el evento en cuestión, resulta identificado como el "(...)", evento con repercusión internacional que se celebra anualmente en la ciudad de CIUDAD_1.
Lo anterior no implica que la entidad reclamante resulte la encargada de organizar el referido evento pero si se desprende de la documentación aportada que se encarga de organizar la logística para su cliente, en cuanto a la participación de aquel en el mismo.
Así, el contenido del expediente apunta a la dirección sostenida por la reclamante, de considerar que la naturaleza de los servicios prestados por aquella, a su cliente LM, consistió en la organización de un evento empresarial, cuyas reglas de localización resultan de la aplicación de la regla general del artículo 69.Uno de la Ley del IVA, y dada la condición del destinatario como empresario o profesional no establecido en TAI, aquel servicio no se encuentra localizado en el TAI, por lo que no se haya sujeto al IVA en dicho territorio.
Así, a tenor de la documentación que figura en el expediente y de las manifestaciones de la reclamante, en relación a la naturaleza del servicio prestado no encuentra este Tribunal fundamentada la postura de la Administración, de considerar los mismos una refacturación de servicios adquiridos, sin un mayor análisis al respecto que trate de forma concreta la naturaleza de aquellos.
Máxime cuando el propio cuerdo de resolución de recurso de reposición señala lo siguiente:
"De acuerdo con la información y documentación aportada por el solicitante y una vez examinada dicha documentación, se acuerda desestimar en su totalidad el presente Recurso de Reposición, ya que el solicitante no está realizando servicios independientes vinculados a la asistencia a un evento, sino que el solicitante está realizando un servicio completo donde refactura todos los servicios contratados independientemente, este hecho queda reflejado en el contrato aportado por el propio solicitante con su cliente LM Co, Ltd , por lo que se concluye que no es posible solicitar la devolución del IVA por el procedimiento previsto en el artículo 119 bis de la Ley 37/1992."
Sostener la refacturación sin un mayor análisis, no excluye, por sí, que la naturaleza del servicio prestado pueda encuadrarse en el invocado servicio único con la finalidad de organizar la participación de la entidad en el evento referido.
A la vista de lo señalado, entiende, este Tribunal, que no concurre la causa de exclusión del régimen de devolución a no establecidos previsto en el artículo 119 y 119.bis de la Ley del IVA, invocada por la Administración, por lo que, a efectos de la devolución pretendida, resulta procedente acudir al régimen de devolución a no establecidos.
OCTAVO.- Sentado lo anterior, habría de analizarse si resulta procedente la devolución solicitada. No se desprende del expediente que concurra causa alguna que impida la deducibilidad de las cuotas del IVA soportado, esto es, se cumple el requisito previsto en el artículo 119.Dos.4º y 5º de la Ley del IVA.
No obstante, dada la condición de la entidad solicitante como no establecida en el territorio de aplicación del Impuesto, ni en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, se exige, adicionalmente, como se señaló en el fundamento de derecho cuarto, la existencia de reciprocidad.
Por lo que al asunto controvertido interesa, no existe con PAÍS_1_NO_UE, país en el que tiene su domicilio la entidad solicitante, reconocimiento de reciprocidad de trato, por lo que no se cumple una de las condiciones previstas en el artículo 119 bis de la Ley del IVA para tener derecho a la devolución.
Como excepción, y para aquellos empresarios o profesionales establecidos en un territorio distinto de la Comunidad, Canarias, Ceuta o Melilla, tenga o no reconocida dicho Estado la reciprocidad de trato respecto a los empresarios o profesionales establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto, el precepto reconoce la posibilidad de obtener la devolución de las cuotas de IVA soportadas por los servicios enumerados en el mismo (acceso, hostelería, restauración y transporte) relacionados con la asistencia a eventos que tengan por objeto ofrecer a una pluralidad de destinatarios, en un lugar único y en un momento concreto, la posibilidad de presentar información, bienes o acontecimientos en condiciones que permitan promocionarlos ante los visitantes. En particular, en relación con las ferias y exposiciones, se trata de eventos en los que, con carácter general, participan un conjunto de empresarios o profesionales pertenecientes al mismo sector de actividad económica con la finalidad de exponer sus productos e, incluso, comercializarlos y tienen en común ser accesibles al público (ya sea en general, como ocurre en las ferias, o más especializado tratándose de exposiciones), previo pago de un derecho de acceso, que confiere a todas las personas que lo pagan el derecho a asistir a los mismos.
El TJUE así lo determina en las sentencias de 18 de marzo de 2010, asunto C-3/09, Erotic Center BVBA, párrafo 17, y de fecha 9 de marzo de 2006, asunto C-114/05, Gillan Beach, párrafo 25, donde señala en ésta última lo siguiente:
"25. Pues bien, un salón o una feria, cualquiera que sea el tema, tienen por objeto ofrecer a una pluralidad de destinatarios, en principio en un lugar único y en un momento concreto, diversas prestaciones de carácter complejo con la finalidad, en particular, de presentar información, bienes o acontecimientos en condiciones que permitan promocionarlos ante los visitantes. En estas circunstancias, debe considerarse que un salón o una feria están comprendidos dentro de las actividades similares a que se refiere el artículo 9, apartado 2, letra c), primer guión, de la Sexta Directiva."
En el presente caso, la entidad reclamante pretende obtener la devolución de las cuotas soportadas en las facturas emitidas por diferentes proveedores, todos ellos relacionados con la hostelería, el transporte, restauración, etc, que manifiesta relacionados con la asistencia al (...) ["(...)"].
De lo señalado anteriormente, resulta que se ha considerado acreditado que las cuotas soportadas lo han sido por gastos incurridos para prestar a su cliente un servicio integrado de gestión logística en relación a un evento, resultando en servicio de los previstos en el artículo 119.bis.Uno.3º segundo guión de la Ley del IVA.
Por su parte, el (...), es un evento en el que participan un conjunto de empresarios o profesionales pertenecientes al mismo sector de actividad económica (en este caso, el ...), con la finalidad de exponer sus productos e, incluso, comercializarlos y tienen en común ser accesibles al público, previo pago de un derecho de acceso que confiere a todas las personas que lo pagan el derecho a asistir a los mismos.
La Oficina Gestora deniega la devolución no realizando consideración alguna en cuanto a la cuestión alegada, referida a que para la deducción de las cuotas soportadas por los servicios referidos, no se exige el requisito de reciprocidad, fundando su denegación en cuestión ya descartada en el fundamento de derecho previo.
Ante la ausencia de análisis por parte de la Administración y atendiendo a las alegaciones de la reclamante y documentación que figura en el expediente, este Tribunal, considera que los servicios adquiridos guardan relación con la participación en congreso de carácter comercial o profesional, en concreto, el ya referido (...) llevado a cabo en España. Los conceptos reflejados en las facturas aportadas, cuya devolución se solicita en esta vía, guardan relación con la asistencia y participación en un evento. Esto es, se adquieren los mismos a efectos de organizar la asistencia y participación en el evento referido de la entidad LM, cliente de la reclamante y a la que presta el referido servicio.
A este respecto, resulta relevante traer a colación que este TEAC se ha pronunciado en las resoluciones registradas con R.G. 6943/2017, de 19 de noviembre de 2020, y con RG 2290/2018, de 17 de septiembre de 2020, que constituyen doctrina, determinando lo siguiente:
"Como excepción al requisito de reciprocidad, se reconoce la posibilidad de obtener la devolución de las cuotas de IVA soportadas por los servicios enumerados en el mismo (acceso, hostelería, restauración y transporte) relacionados con la asistencia a ferias y exposiciones, esto es, eventos que tengan por objeto ofrecer a una pluralidad de destinatarios, en un lugar único y en un momento concreto, la posibilidad de presentar información, bienes o acontecimientos en condiciones que permitan promocionarlos ante los visitantes.
Se trata de eventos en los que, con carácter general, participan un conjunto de empresarios o profesionales pertenecientes al mismo sector de actividad económica con la finalidad de exponer sus productos e, incluso, comercializarlos y tienen en común ser accesibles al público (ya sea en general, como ocurre en las ferias, o más especializado tratándose de exposiciones) previo pago de un derecho de acceso, que confiere a todas las personas que lo pagan el derecho a asistir a los mismos (véase, en este sentido, las sentencias del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de fecha 9 de marzo de 2006, Asunto C-114/05, Gillan Beach, párrafo 25, y de 18 de marzo de 2010, Asunto C-3/09, Erotic Center, párrafo 17).
Por el contrario, no resulta aplicable lo dispuesto en el artículo 119 bis.3º de la Ley del IVA a un evento que, como el que tiene lugar en el caso examinado, es organizado de forma privada para una sola empresa, destinataria de la prestación, y al que solo acuden las personas invitadas por ella, con la finalidad de dar a conocer sus productos y aumentar las posibilidades de venta de los mismos."
Así pues, el presente Tribunal entiende que resulta aplicable al caso objeto de análisis, la excepción prevista en el artículo 119 bis.Uno.3º de la Ley del IVA a las facturas referidas a la asistencia al congreso ya que, lógicamente, guardan relación con un evento que tiene por objeto ofrecer a una pluralidad de destinatarios, en un lugar único y en un momento concreto, la posibilidad de presentar información, bienes o acontecimientos en condiciones que permitan promocionarlos ante los visitantes.
NOVENO.- De acuerdo con lo señalado en los fundamentos de Derecho previos, se considera acreditada la postura de la entidad solicitante, en cuanto a la naturaleza de los servicios prestados y la de los adquiridos, considerando la procedencia de la devolución solicitada.