En Madrid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver el recurso de alzada de referencia.
Se ha visto el presente recurso de alzada contra la resolución de 4 de marzo de 2021 del Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia por la que se desestima la reclamación 36/382/2018 interpuesta por la contribuyente frente al acuerdo de 29 de enero de 2018 del Jefe de la Dependencia de Gestión Tributaria de la Delegación de ... de la AEAT, por el que se desestima el recurso de reposición interpuesto frente a liquidación provisional dictada el 13 de noviembre de 2017 por el mismo órgano, por el IRPF del ejercicio 2012.
Cuantía: 564.518,47 euros.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- Previa instrucción del procedimiento de comprobación limitada cuyas actuaciones constan en el expediente administrativo, en la referida fecha del 13 de noviembre de 2017 por la Gestora se dictó liquidación provisional por el IRPF del ejercicio 2012, de la que resultaba una deuda tributaria exigida de 564.689,47 euros, de los que 474.829,47 euros se corresponden con la cuota tributaria y 89.689,11 euros con los intereses de demora.
Dicha regularización trae causa de incrementar el importe de las "Ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de transmisiones de otros elementos patrimoniales" desde los 0,50 euros declarados, hasta los 1.759.587,17 euros imputados por la Gestora, argumentándose aquella regularización, en síntesis, en lo siguiente:
"En virtud de Sentencia del Tribunal Supremo, de fecha ... de dos mil cinco, se reconoce el derecho a percibir un mayor importe por la expropiación producida mediante expediente de Obra (...) acondicionamiento del ... a su paso por el término municipal de MUNICIPIO_1 ... y dictado por el Consello de la Xunta de Galicia; si bien el importe a percibir se fija en virtud de Sentencia del Tribunal Supremo de fecha ..(…) de dos mil doce. Establece el artículo 14.2 de la Ley del Impuesto, <<a) Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía,los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza> ...
En el caso concreto que nos ocupa, al contribuyente se le reconoce un aumento del justiprecio sobre la expropiación antes citada por un importe de 1.178.156,59 euros, junto con unos intereses de demora de 580.753,18 euros. Por todo ello, debe reconocerse una ganancia patrimonial por el aumento de valor del justiprecio declarado judicialmente por un importe de 1.178.156,59 euros, así como otra ganancia patrimonial por los intereses de demora reconocidos, por un importe de 580.753,18 euros".
En aquel Acuerdo se rechazan los alegatos de la contribuyente referidos a la titularidad de tal indemnización, sosteniendo la interesada que la propiedad de la finca expropiada resulta titular de su cónyuge. Argumenta la Gestora que "si bien la documentación aportada por el interesado relativa a la parte administrativa del procedimiento permite identificar al citado cónyuge como titular del proceso, no se puede decir lo mismo del proceso judicial (incluido el informe pericial del arquitecto que servirá para determinar el importe de indemnización correspondiente) que desemboca en las resoluciones del Tribunal Supremo de 2005 y 2012 y que, a la postre son las que determinan un derecho o importe en los términos que posteriormente se dirán"; añadiéndose que vistas aquellas sentencias de 2005 y 2012, "el derecho reconocido en aquellas resoluciones judiciales del Tribunal Supremo le corresponde íntegramente al contribuyente Axy".
Y, sosteniendo la interesada la imputación temporal de la renta al ejercicio fiscal 2005 (donde recae aquella primera sentencia del Tribunal Supremo), argumenta la Gestora su imputación al ejercicio 2012, señalándose que la contribuyente "no considera que dicha cuantía, supuestamente determinada, no es totalmente satisfecha por la parte condenada a ello y, como puede comprobarse en el anexo VIII de la documentación presentada por el contribuyente (Informe de la Xunta de Galicia ... de 2008 sobre ejecución de sentencia) en el que la propia parte condenada considera satisfecho el importe total de la indemnización".
SEGUNDO.- Frente a dicho Acuerdo de liquidación formuló la interesada recurso de reposición que fue desestimado mediante acuerdo de 29 de enero de 2018.
En lo que hace a la imputación fiscal de aquella indemnización a la contribuyente, se dice por la Gestora que "la contribuyente se reitera en sus manifestaciones de que la misma actuaba en los procedimientos judiciales en interés de su esposo, si bien en la documentación aportada conjuntamente con el recurso, se indica que la contribuyente actúa en nombre propio y no únicamente en representación, por lo que la documentación aportada no desvirtúa la motivación contenida en la liquidación provisional, siendo la contribuyente y no su cónyuge la beneficiaria de los reconocimientos que en las resoluciones del proceso judicial se realizan. Por ello no puede admitirse la pretensión manifestada por la contribuyente toda vez que el derecho reconocido en las resoluciones del Tribunal Supremo le corresponden íntegramente a la contribuyente Axy, resoluciones que son de fecha anterior al fallecimiento del cónyuge de la contribuyente".
Y, en lo que hace al ejercicio de imputación temporal de aquella renta, señala la Gestora que "teniendo en cuenta que la resolución judicial (Sentencia del recurso de casación del Tribunal Supremo Nº .../2009) que determina de manera definitiva el valor atribuible al bien expropiado se dicta en fecha ....2012, y asimismo adquiere firmeza en ese mismo ejercicio, por lo que procede imputar la ganancia patrimonial derivada de dicha expropiación, que ha sido reconocida a la contribuyente de manera definitiva a por la sentencia de dicha fecha, aumentando el valor del justiprecio declarado judicialmente por importe de 1.178.156,59 euros, al citado ejercicio 2012".
TERCERO.- Frente a aquella resolución desestimatoria del recurso de reposición formuló la contribuyente reclamación ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia (expediente 36/382/2018), recayendo resolución en fecha 4 de marzo de 2021 que desestimaba la misma, argumentándose en síntesis, tras enumerar los antecedentes del caso, que:
"... La legitimación (activa) es la "Capacidad para actuar como parte demandante o recurrente en un proceso judicial, con base en la titularidad de un derecho o interés legítimo que se ostenta frente a la parte demandante o recurrida respectivamente" (Diccionario del Español Jurídico -RAE y CGPJ-).
El auto del TS, rec. n.º ...-1993, de ...-1998, aclara que dicha legitimación es un presupuesto esencial del proceso y, como tal, debe ser examinado de oficio por el órgano judicial, aun cuando su falta no haya sido alegada por las partes, dado el carácter de orden público de las normas procesales.
En este caso y según lo expuesto, procede la imputación del total a D.ª Axy ya que en la sentencia del TSJG de ...-2001 y en las sentencias del TS de ...-2005 y de ...-2012, aparece como demandante, sin mención alguna a cotitulares, coherederos o representados, y, por tanto, como única titular del derecho a percibir la mayor indemnización",
y,
"... Según lo expuesto, la liquidación provisional y la resolución desestimatoria recurrida deben ser confirmadas ya que se ajustan a los mencionados criterios jurisprudenciales y administrativos, es decir, la imputación de la mayor indemnización al período de la sentencia que la fija definitivamente y la imputación de los intereses, por su importe total, al período en que adquiere firmeza la decisión judicial que determina los datos necesarios para su cuantificación".
Dicha resolución consta notificada en fecha 29 de marzo de 2021.
CUARTO.- En fecha 7 de abril de 2021 la interesada presentó escrito solicitando se tuviera por interpuesto RECURSO DE ALZADA frente aquella resolución del Tribunal Regional (siéndole asignado el número de expediente RG.3950/2021), argumentando en síntesis, que:
• La propiedad de la finca expropiada pertenecía a su cónyuge, Don Bts, considerando la Gestora y el Tribunal de instancia que aquella indemnización por ocupación indebida de una finca no corresponde al titular de la finca sino a quien aparece como parte actora en el procedimiento. Se argumenta que la "norma aplicable" para imputar aquella renta no es la sentencia que decide sobre la legalidad de aquella ocupación, sino la norma que determina a quien pertenece el bien ocupado. Resulta un error identificar propiedad con legitimación procesal, en tanto que resulta legitimado para impugnar no solo el propietario, sino también cualquier persona titular de un derecho real sobre el inmueble e incluso quien ostente un derecho personal frente al propietario que tenga por objeto el inmueble; y es indudable que está legitimado la cónyuge del propietario en la medida que es de su indudable interés el que se mantenga íntegro el caudal relicto de su consorte, cuyos frutos, naturales y civiles, tienen naturaleza ganancial. Se remite en este extremo la interesada a lo ya alegado ante el TEAR.
• Por lo que hace a la imputación temporal de aquella renta, se insiste que la sentencia que resolvió el litigio entre administración y expropiado fue la de 2005, ya que la de 2012 no declaró derecho alguno ni fijó la cuantía de la indemnización, pues el derecho a percibir aquella indemnización ya se estableció en la sentencia de 2005, de ahí que proceda imputar la renta a aquel ejercicio de 2005.
Se insta la revocación de los actos administrativos impugnados.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT y se cumplen, en especial, los requisitos de cuantía previstos en la Disposición Adicional decimocuarta de la LGT y el artículo 36 del RGRVA.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Si resulta ajustada a Derecho la resolución de 4 de marzo de 2021 del Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia por la que se desestima la reclamación 36/382/2018 interpuesta por la contribuyente frente al acuerdo de 29 de enero de 2018 del Jefe de la Dependencia de Gestión Tributaria de la Delegación de ... de la AEAT, por el que se desestima el recurso de reposición interpuesto frente a liquidación provisional dictada el 13 de noviembre de 2017 por el mismo órgano, por el IRPF del ejercicio 2012.
TERCERO.- La indemnización cuyo tratamiento fiscal aquí se discute trae causa de un procedimiento expropiatorio que afectó a diferentes propiedades, y que tenía por finalidad la realización en el municipio de MUNICIPIO_1 de unas obras de canalización del río RÍO_1.
Para una adecuada valoración de los extensos antecedentes del caso, bien cabe referirse brevemente a los antecedentes del caso, ampliamente recogidos en la sentencia de .../.../2001 de la Sala de lo Contencioso Administrativo del TSJ de Galicia (recurso .../1996), debiéndose aquí destacar los siguientes:
• El Pleno del Ayuntamiento de MUNICIPIO_1, en sesión celebrada el día ...-1991, acordó aprobar inicialmente el pliego de Bases para la ... del Río RÍO_1, (…) de MUNICIPIO_1, interesando de la COTOP la financiación del cien por ciento del presupuesto, obligándose el Ayuntamiento a poner a disposición de la Consellería los terrenos necesarios para su ejecución.
• El Pleno del Ayuntamiento de MUNICIPIO_1, en sesión celebrada el día ... de 1993, aprobó, aceptando el dictamen de la Comisión Informativa de Urbanismo, Obras ..., el proyecto «Acondicionamiento (…) RÍO_1 a su paso por MUNICIPIO_1», solicitándose asimismo su financiación al 100% por parte de la COTOP.
• Autorizado el fraccionamiento del proyecto en dos fases, mediante Resolución de la Dirección … de Obras Públicas de fecha ...-1995 se aprobó definitivamente el Proyecto «Acondicionamiento del … RÍO_1 a su paso por MUNICIPIO_1 (1ª fase)».
• A través del Decreto ../1995, de (...), el Consello de la Xunta de Galicia declaró la utilidad pública y urgente ocupación de los bienes afectados por las obras de acondicionamiento del río RÍO_1 a su paso por MUNICIPIO_1 (primera fase).
• En fecha ...-1995 la Subdirección ... de Infraestructuras … emitió citación dirigida a los propietarios afectados, convocándoles para el levantamiento de las actas previas a la ocupación; acto que tuvo lugar el día ...-1995 en la Casa Consistorial del Ayuntamiento de MUNICIPIO_1.
Veinticuatro de los afectados de aquel procedimiento expropiatorio formularon conjuntamente recurso contencioso administrativo contra el Decreto ../1995 del Consello de la Xunta de Galicia, de ...-1995, que declara la utilidad pública y urgente ocupación de los bienes afectados por la obra (...) acondicionamiento del río RÍO_1 a su paso por MUNICIPIO_1 (1ª fase) y demás actos derivados de la Administración, recayendo el .../.../2001 la ya citada sentencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo del TSJ de Galicia, en la que se declara:
"la nulidad de pleno derecho del Decreto autonómico ../1995, lo que a su vez invalida las demás actuaciones expropiatorias impugnadas, y ello toda vez que tal anulación implica y lleva aparejada la inexistencia de válida declaración de utilidad pública y necesidad de ocupación de los bienes expropiados".
Ahora bien, dado que las obras ya se habían ejecutado advierte la Sala que resulta materialmente "imposible la restitución de la posesión y propiedad", de ahí que atendiendo a la jurisprudencia recaída en asuntos similares, acuerda que:
"procede la sustitución de la ejecución «in natura» por su equivalente indemnizatorio pecuniario, lo cual comprende: en primer lugar la indemnización económica correspondiente a la propiedad de los terrenos ilegalmente adquiridos por la Administración, y, en segundo lugar, y considerando que en el presente caso la actuación de la Administración no se ha acomodado al ordenamiento jurídico, incidiendo así en una actuación equiparable a las llamadas «vías de hecho», la indemnización por los daños y perjuicios ocasionados por tal proceder; indemnizaciones las anteriores que se determinarán en ejecución de Sentencia, y que devengarán los oportunos intereses de demora, esto es, los intereses legales correspondientes desde que tuvo lugar la ocupación efectiva de los bienes propiedad de los recurrentes hasta el momento en que las mismas sean satisfechas, al tipo que para cada anualidad se hayan fijado o se fijen por las leyes de Presupuestos Generales del Estado" (el subrayado se incorpora en la presente resolución).
Dicha sentencia fue recurrida en casación por ambas partes, recayendo sentencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Supremo en fecha .../2005 (recurso de casación .../2005), donde se precisa de entrada que "carece de sentido la referencia que se hace al justiprecio cuando se trata de resarcir al recurrente por la imposibilidad legal de ejecución de una sentencia que, como consecuencia de la nulidad de la declaración de utilidad pública, conlleva en esencia la devolución de las fincas de que se ha visto privado ilegítimamente el expropiado en vía de hecho y que se sustituye, ante la imposibilidad material de devolución por haberse consumado la obra, por una indemnización", y, tras recordar que "la Sala de instancia al señalar las bases para la ejecución alude reiteradamente a que la indemnización ha de consistir en el justiprecio correspondiente a la expropiación y la consiguiente valoración de los terrenos en función de la naturaleza de los mismos y del aprovechamiento resultante en la fecha en que fue privado de la propiedad", concluye que:
"se trata no de fijar el justiprecio de una actuación expropiatoria, -que ha sido anulada-, sino de la fijación del resarcimiento indemnizatorio que al expropiado en vía de hecho le corresponde, no resultan aplicables las normas en materia de expropiación forzosa, y, por ello resulta evidente que el motivo de casación ha de ser estimado en cuanto que la sentencia parte de la fijación de un justiprecio en el momento de privación de la propiedad ...
SEXTO.- ... la actuación administrativa, al privarse de su causa legitimadora, se ha convertido en una vía de hecho que si bien obligaba en principio a la devolución de las fincas ha de sustituirse, y puesto que las obras que la legitimaban ya han sido realizadas, por la consiguiente indemnización que debe consistir en el abono del valor de los terrenos en la fecha de la sentencia puesto que es en esa fecha en que se declara la imposibilidad de devolución con la sentencia cuando se produce la sustitución de la devolución por el señalamiento de la indemnización. Para ello los terrenos han de valorarse conforme a las circunstancias concurrentes en el momento de dictarse la sentencia y con el aprovechamiento que les correspondería a los mismos ... En todo caso y por la pérdida de la posesión de los terrenos habrá de indemnizarse al recurrente con el abono del interés legal del dinero desde el momento en que se produjo la efectiva ocupación de los terrenos; mas, y como ello podía producir un enriquecimiento injusto dado que en el momento de dicha privación los terrenos tenían distinta calificación, habrá igualmente de valorarse dichos terrenos según las características de los mismos y sus condiciones urbanísticas existentes al momento de dicha ocupación ...
En definitiva, las bases con arreglo a las cuales se fijará la indemnización en ejecución de sentencia son las siguientes: 1º.- La indemnización correspondiente a la propiedad de los terrenos ilegalmente adquiridos por la Administración comprenderá el montante económico resultante de la valoración de los mismos de acuerdo con sus características en el momento de dictarse sentencia en función, en caso de que carecieran de aprovechamiento urbanístico, del correspondiente a las fincas del entorno. 2º.- A dicha cantidad se añadirá el importe que resulte del interés legal del dinero fijado sobre el valor de los bienes que habrá de determinarse en función del aprovechamiento y características urbanísticas en el momento de la ocupación por la Administración. 3º.- La indemnización de daños y perjuicios ocasionados se incrementará en un 10% de la cantidad resultante conforme al apartado 1º" (el subrayado se incorpora en la presente resolución).
En ejecución de sentencia persiste el conflicto entre las partes, y, frente al Auto de .../.../2009 de la Sala Contencioso Administrativa del TSJ de Galicia que viene a declarar por definitivamente ejecutada por la entidad "…..." aquella anterior sentencia, formulan los interesados recurso de casación, recayendo nueva sentencia del Tribunal Supremo en fecha .../2012 (recurso contencioso .../2009), donde se recuerda que esa Sala sentó las bases para la fijación de las indemnizaciones, si bien la solución adoptada por el Auto recurrido "no se corresponde con lo ordenado en la sentencia, dejándola, en definitiva, inejecutada", de ahí que se argumente por el Alto Tribunal que:
"TERCERO.- Siendo procedente, conforme ya hemos adelantado y con lo hasta aquí expuesto, la declaración de haber lugar al recurso de casación, en cuanto en efecto la ejecución llevada a efecto contradice los términos del fallo de la sentencia que se ejecuta, la cuestión se circunscribe a cuantificar el importe de las indemnizaciones conforme a las bases establecidas en dicha resolución. ...
Con independencia de lo precedentemente dicho es de resaltar que los informes valorativos individualizados emitidos por el Arquitecto don Tomás , no combatidos por cierto por la Administración autonómica demandada, responden con total exactitud a las bases fijadas para la ejecución en la sentencia. No es que parezca que se ajustan.
Pero no solo se confeccionan ajustándose a las bases, sino que además, a la hora de concretar la indemnización, expresa y justifica, con indicación y aportación de fuentes comprobables la clasificación y calificación de cada una de las fincas afectadas a la fecha en que se dicta sentencia por el Tribunal "a quo", así como la metodología seguida y los cálculos que le llevan al resultado valorativo final, sin que merezcan cuestionamiento por la Administración demandada.
En efecto, siguiendo las bases de ejecución establecidas en la sentencia, el perito refiere y justifica la clasificación de los terrenos afectados como suelo urbano consolidado al momento de dictarse la sentencia por el Tribunal Superior (PGOM aprobado definitivamente el ... de 1999 y publicado el ... de ... siguiente), así como la carencia de aprovechamiento de los mismos por estar destinados a espacios libres, lo que le conduce, ciñéndose a lo pautado en la base primera de la sentencia, a tener en cuenta las parcelas más significativas del entorno y, en aplicación ajustada del método residual, determina un valor unitario que debemos asumir, al igual que asumimos las operaciones realizadas para la cuantificación de los intereses - base segunda de la sentencia- y de la indemnización de los daños y perjuicios -base tercera de la sentencia-" (el subrayado se incorpora en la presente resolución),
sentenciándose que:
"Revocamos y dejamos sin efecto las expresadas resoluciones y, en su lugar, fijamos como indemnizaciones a percibir por cada uno de los recurrentes, las dictaminadas a favor de cada uno en los informes emitidos por el Arquitecto don ..., más el interés legal de dichas cantidades desde el … de 2001, fecha de la sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, y con la deducción de lo ya percibido por aquéllos en ejecución de sus respectivos recurso seguidos para la fijación del justiprecio de las fincas" (el subrayado se incorpora en la presente resolución).
CUARTO.- Vistos los antecedentes del caso, de entrada debe precisarse que las cantidades percibidas en concepto de indemnización no lo son en calidad de justiprecio o intereses de demora por el retraso en la fijación o pago del justiprecio, toda vez que ya en sentencia de .../.../2001 se declaró la "nulidad de pleno derecho del Decreto autonómico ../1995, lo que a su vez invalida las demás actuaciones expropiatorias impugnadas", de ahí que el Tribunal Supremo precise en su sentencia de 2005 que "evidentemente y puesto que se trata no de fijar el justiprecio de una actuación expropiatoria, -que ha sido anulada-, sino de la fijación del resarcimiento indemnizatorio que al expropiado en vía de hecho le corresponde, no resultan aplicables las normas en materia de expropiación forzosa".
En cualquier caso, estamos ante una indemnización económica en beneficio o compensación de quienes han sido ilegalmente privados de la propiedad de aquellos terrenos, o, como literalmente dice el Alto Tribunal, "se trata de obtener un resarcimiento por esta privación".
Invoca la reclamante que la propiedad de la finca expropiada pertenecía a su cónyuge, Don Bts, de ahí que aquella renta en que se constituye la indemnización fijada por los Tribunales deberá imputarse fiscalmente a su cónyuge, pues no debe confundirse la propiedad de los terrenos con la legitimación procesal para interponer los correspondientes recursos.
El hecho imponible gravado por el IRPF es "la obtención de renta por el contribuyente" (art. 6 Ley IRPF), de ahí que el debate planteado impone remitirnos a lo preceptuado por el artículo 11 de la Ley 35/2006, del IRPF, donde bajo el epígrafe "Individualización de rentas", se disponía en su redacción originaria, que:
1. "La renta se entenderá obtenida por los contribuyentes en función del origen o fuente de aquélla, cualquiera que sea, en su caso, el régimen económico del matrimonio.
2. Los rendimientos del trabajo se atribuirán ...
3. Los rendimientos del capital se atribuirán ...
4. Los rendimientos de las actividades económicas se considerarán obtenidos por ...
5. Las ganancias y pérdidas patrimoniales se considerarán obtenidas por los contribuyentes que, según lo previsto en el artículo 7 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, sean titulares de los bienes, derechos y demás elementos patrimoniales de que provengan.
Las ganancias patrimoniales no justificadas se atribuirán en función de la titularidad de los bienes o derechos en que se manifiesten.
Las adquisiciones de bienes y derechos que no se deriven de una transmisión previa, como las ganancias en el juego, se considerarán ganancias patrimoniales de la persona a quien corresponda el derecho a su obtención o que las haya ganado directamente".
Visto el precepto, no cabe duda de que en el presente caso las rentas en cuestión deben imputarse fiscalmente a quien ostentara la propiedad de los terrenos, cuya ilegal privación por parte de la Administración, constituye la razón de aquellas indemnizaciones; así lo impone literalmente el apartado 5 del precepto, cuando señala que "Las ganancias y pérdidas patrimoniales se considerarán obtenidas por los contribuyentes que sean titulares de los bienes, derechos y demás elementos patrimoniales de que provengan".
La Gestora prescinde de aquel artículo 11 de la Ley del IRPF (ni se cita), y sin mayor análisis concluye que aquella renta debe imputarse fiscalmente a Doña Axy, por ser ésta quien figura como demandante en las referidas sentencias, "y no su cónyuge", de ahí que "el derecho reconocido en aquellas resoluciones judiciales del Tribunal Supremo le corresponde íntegramente al contribuyente Axy".
No comparte este Tribunal tales conclusiones, en tanto que la imputación fiscal de las rentas en el IRPF se regula por el precepto ya trascrito de la Ley 35/2006, del IRPF, que sin margen de discrecionalidad establece que debe atenderse al "origen o fuente" de la renta para imputar ésta a los contribuyentes, particularizando para el caso de ganancias patrimoniales como aquí nos ocupan, que, éstas "se considerarán obtenidas por los contribuyentes que ... sean titulares de los bienes, derechos y demás elementos patrimoniales de que provengan".
En el mismo sentido, tampoco se comparte la argumentación del Tribunal de instancia, quien, tras señalar citando al Tribunal Supremo que la legitimación es un presupuesto esencial del orden contencioso administrativo y, como tal, deberá ser apreciado de oficio, se dice que "en este caso y según lo expuesto, procede la imputación del total a D.ª Axy ya que en la sentencia del TSJG de ...-2001 y en las sentencias del TS de ...-2005 y de ...-2012, aparece como demandante, sin mención alguna a cotitulares, coherederos o representados, y, por tanto, como única titular del derecho a percibir la mayor indemnización".
Existiendo norma tributaria expresa que regula la individualización e imputación de rentas a los contribuyentes, no cabe acudir a las normas procesales que regulan el procedimiento contencioso administrativo, y en especial las normas reguladoras de legitimación en aquel orden (art. 19 de la Ley 29/1998, de la Jurisdicción Contencioso administrativa), para determinar a qué contribuyente debe imputarse una renta en cuestión. No procede en este ámbito tributario debatir acerca de qué persona o personas "ostentan un derecho o interés legítimo" en el orden contencioso administrativo (art. 19 Ley 29/1998), para iniciar o instar aquellos procesos que finalizaron con las sentencias del Tribunal Supremo de 2005 y 2012, y menos aún procede identificar a la actora o actor de aquellos procesos con el contribuyente que "obtiene la renta", haciendo caso omiso a las normas que de forma expresa regulan esta cuestión en el ámbito del IRPF, y que entienden "obtenida la renta" por "los contribuyentes que ... sean titulares de los bienes, derechos y demás elementos patrimoniales de que provengan".
En el presente caso aquellas indemnizaciones que con carácter firme establece el Tribunal Supremo, lo son en reparación de la ilegítima pérdida de propiedad de unos terrenos, de ahí que esas originarias propiedades son la "fuente u origen" de la renta (art. 11.1 Ley IRPF), procediendo la imputación de aquellas rentas a quienes "sean titulares de los bienes, derechos y demás elementos patrimoniales de que provengan", esto es, a quienes resultaban propietarios de los terrenes ilegalmente apropiados por la Administración.
QUINTO.- Eludiendo la cuestión acerca de la propiedad de los terrenos ilegalmente apropiados por la Administración como contribuyente a quien procede imputar aquellas rentas (art. 11 Ley IRPF), la Gestora no ha realizado actividad comprobadora alguna en este extremo.
En cualquier caso, sí admite la Gestora en el Acuerdo de liquidación, que "la documentación aportada por el interesado relativa a la parte administrativa del procedimiento permite identificar al citado cónyuge como titular del proceso"; efectivamente, figuran en el expediente administrativo diferentes escritos dirigidos por el cónyuge de la contribuyente, Don Bts, a la Administración expropiante con relación a este asunto (y en todos ellos se identifica el Sr Bts como el "propietario" de los terrenos a expropiar), así como escritos de la Administración expropiante al Sr Bts; entre estos últimos figura la Hoja de Depósito Previo a la Ocupación en la que se hace constar como "propietario: Bts", Acta del Jurado Provincial de Expropiación en la que se identifica como expropiado al Sr Bts, Acta Previa de Ocupación en la que aparece el Sr Bts como "propietario".
Incluso en oficio de la Xunta de Galicia de fecha .../.../2008, con la referencia "Informe sobre execución de sentenza. RÌO_1 (...)" se hace saber al TSJ de Galicia las cantidades entregadas a cada interesado en ejecución de la sentencia del Tribunal Supremo, figurando entre aquellos interesados el Sr Bts, con el importe que ahí se dice.
Por otro lado, aportó la interesada ante la Gestora escritura pública por la que su cónyuge, el Sr Bts, habría adquirido aquellos terrenos por herencia de sus padres fallecidos en 196.. y 198.., sin que por la Gestora se discuta o niegue tal extremo.
Atendidos los citados documentos incorporados a las actuaciones, los múltiples escritos de la contribuyente invocando ante la Gestora la titularidad de los terrenos apropiados ilegalmente por la Administración como de la propiedad de su cónyuge, el Sr Bts, y el nulo cuestionamiento que se hace por la Gestora de esas afirmaciones, de suyo es concluir que resulta acreditada la plena propiedad de aquellos terrenos por parte del Sr Bts al tiempo en que fueron ilegalmente apropiados por la Administración y se dictaron aquellas sentencias en 2005 y el .../.../2012 (habiendo fallecido posteriormente el Sr Bts, el .../2012), de ahí que atendido a lo argumentado en el Fundamento anterior, se evidencia como improcedente la imputación de aquellas rentas a la contribuyente que hace la Gestora y el Tribunal de instancia ratifica, imponiéndose la ESTIMACIÓN del presente recurso de alzada, con anulación de la resolución impugnada y del Acuerdo de liquidación que ésta ratificó.