Tribunal Económico-Administrativo Central

SALA PRIMERA

FECHA: 19 de noviembre de 2024


 

PROCEDIMIENTO: 00-03540-2024; 00-07382-2024; 00-07383-2024; 00-07384-2024; 00-07385-2024; 00-07386-2024; 00-07387-2024; 00-07388-2024

CONCEPTO: IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES. I.SDES.

NATURALEZA: RECLAMACION UNICA INSTANCIA GENERAL

RECLAMANTE: SA XZ - NIF ...

REPRESENTANTE: ... - NIF ...

DOMICILIO: … - España

En Madrid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.

Se han visto las presentes reclamaciones económico - administrativas interpuestas contra los siguientes acuerdos dictados por la Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios (DAST) de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes (DCGC) de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria (AEAT):

- Acuerdo dictado en fecha 15 de enero de 2024, con referencia 2023...73H, por el que se inadmite la solicitud de rectificación de autoliquidación individual (modelo 200) presentada por el obligado en relación con el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2016.

- Acuerdo dictado en fecha 15 de enero de 2024, con referencia 2023...55C, por el que se inadmite la solicitud de rectificación de autoliquidación consolidada (modelo 220), presentada por el obligado, en su condición de sociedad dominante del GRUPO FISCAL_1, en relación con el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2016.

- Acuerdo dictado en fecha 15 de enero de 2024, con referencia 2023...56N, por el que se inadmite la solicitud de rectificación de autoliquidación individual (modelo 200), presentada por el obligado en relación con el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2017.

- Acuerdo dictado en fecha 15 de enero de 2024, con referencia 2023...66A, por el que se inadmite la solicitud de rectificación de autoliquidación consolidada (modelo 220), presentada por el obligado en su condición de sociedad dominante del GRUPO FISCAL_1, en relación con el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2017.

- Acuerdo dictado en fecha 15 de enero de 2024, con referencia 2023...57G, por el que se inadmite la solicitud de rectificación de autoliquidación individual (modelo 200), presentada por el obligado en relación con el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2018.

- Acuerdo dictado en fecha 15 de enero de 2024, con referencia 2023...67H, por el que se inadmite la solicitud de rectificación de autoliquidación consolidada (modelo 220), presentada por el obligado en su condición de sociedad dominante del GRUPO FISCAL_1, en relación con el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2018.

- Acuerdo dictado en fecha 15 de enero de 2024, con referencia 2023...43V, por el que se inamdite la solicitud de rectificación de autoliquidación individual (modelo 200) de la sociedad dependiente TW SA, presentada por el obligado en su condición de sociedad dominante del GRUPO FISCAL_1, en relación con el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2018.

- Acuerdo dictado en fecha 15 de enero de 2024, con referencia 2023...54W, por el que se inadmite la solicitud de rectificación de autoliquidación individual (modelo 200) de la sociedad dependiente NP SL, presentada por el obligado en su condición de sociedad dominante del GRUPO FISCAL_1, en relación con el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2018.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- En este Tribunal han tenido entrada las siguientes reclamaciones que se resuelven de forma acumulada:

Reclamación

F. Inter.

F. Entra.

00-03540-2024

16/02/2024

10/05/2024

00-07382-2024

16/02/2024

10/05/2024

00-07383-2024

16/02/2024

10/05/2024

00-07384-2024

16/02/2024

10/05/2024

00-07385-2024

16/02/2024

10/05/2024

00-07386-2024

16/02/2024

10/05/2024

00-07387-2024

16/02/2024

10/05/2024

00-07388-2024

16/02/2024

10/05/2024

SEGUNDO.- Mediante los correspondientes escritos presentados en fecha 10 de octubre de 2023 ante la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de Madrid, la entidad XZ, SA, con NIF: ..., como sociedad dominante del GRUPO FISCAL_1 instó la rectificación de las autoliquidaciones individuales (modelos 200) y consolidadas (modelos 220) del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2016 y 2017.

En la misma fecha insto también la rectificación de las autoliquidaciones indivuales (modelo 200) de la propia obligada y de las entidades dependientes TW SA, con NIF: ... y NP , SL con NIF: ..., así como de la autoliquidación consolidada del grupo (modelo 220) del IS del ejercicio 2018.

La entidad alegaba, en esencia, para fundamentar todas esas solicitudes que las referidas autoliquidaciones se habían presentado según lo dispuesto en el ámbito del IS por el artículo 3. Primero, apartado uno y dos del Real Decreto-ley 2/2016, de 30 de septiembre, por el que se introducen medidas tributarias dirigidas a la reducción del déficit público (RD Ley 3/2016), en lo que se refiere a la reversión de los deterioros, limitación a la compensación de bases imponibles negativas y de las deducciones por doble imposición.

Añadía que las referidas medidas introducidas en la LIS por dicho RD Ley 3/2016, vulneraban lo dispuesto en los artículos 86.1 y 31.1 de la Constitución, y por ello solicitaba la devolución de los ingresos realizados indebidamente mas los correspondientes intereses de demora, según lo dispuesto en el artículo 32 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

TERCERO.- La Administración, una vez instruido el procedimiento de referencia y de conformidad con lo dispuesto en el art. 127.4 del R.D. 1065/2007, de 27 de julio, notificó al obligado en fecha 22 de noviembre de 2023, las correspondientes propuestas de inadmisión a trámite de esas solicitudes de rectificación de las autoliquidaciones referenciadas.

En relación con las autoliquidaciones relativas al IS de 2016 y 2017 se señalaba que, en relación con los referidos ejericios, se habían iniciado actuaciones inspectoras de carácter general que finalizaron con la práctica de liquidación provisional, y que dado el alcance general del procedimiento, no concurría consideración o motivo distinto en la solicitud de la rectificación, tal como exige el art.126.3 del Real Decreto 1065/2007, por lo que procedía inadmitir la solicitud de rectificación presentada, sin entrar a conocer los fundamentos alegados por el solicitante.

En relación con las autoliquidaciones relativas al IS de 2018 se señalaba que cuando se presentó la solicitud de rectificación de autoliquidación ya estaba prescrito el derecho del obligado a solicitar la rectificación de la misma, por lo que procedía inadmitir la solicitud de rectificación presentada, sin entrar a conocer los fundamentos alegados por el solicitante.

CUARTO.- Con fecha 15 de enero de 2024 la Jefa Adjunta de la Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios dictó los correspondientes acuerdos, notificados en la fecha de 16 de enero de 2024, en los que se desestimaban las alegaciones del obligado y se confirma la inadmisión a trámite de las (ocho) solicitudes de rectificación de las autoliquidaciones presentadas por el obligado en relación con el IS de los ejercicios 2016, 2017 y 2018.

QUINTO.- Disconforme con los referidos acuerdos de inadmisión a trámite de las solicitudes de rectificación de las autoliquidaciones del IS de los ejercicios 2016 a 2018 el obligado interpuso, en fecha de 16 de febrero de 2024, las correspondientes reclamaciones económico administrativas ante este TEAC.

Tras la preceptiva puesta de manifiesto del expediente se ha presentado en fecha 16 de julio de 2024 escrito de alegaciones en base a los siguientes argumentos:

- Posibilidad del obligado tributario de solicitar la rectificación de las autoliquidaciones de su IS de los ejercicios 2016 y 2017 aun cuando haya mediado liquidación provisional practicada para ese tributo y esos ejercicios.

- Posibilidad de presentar la solicitud de rectificación de las autoliquidaciones del IS del ejercicio 2018 ya que el obligado había presentado previamente dos escritos, en fecha de 10 y 19 de mayo de 2022, solicitando la rectificación de su autoliquidación para ese tributo y ejercicios, las cuales interrumpieron la prescripción de su derecho a solicitar la rectificación.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.

SEGUNDO.- Las reclamaciones arriba señaladas se resuelven de forma acumulada al amparo de lo dispuesto por el artículo 230 de la LGT.

TERCERO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:

La conformidad a derecho o no de los acuerdos impugnados.

CUARTO.- En su primera alegación, la reclamante sostiene que aun cuando se hayan realizado actuaciones inspectoras de carácter general en relación con el IS de los ejercicios 2016 y 2017 que dieron lugar a que se practicasen las correspondientes liquidaciones, sí que existe la posibilidad de solicitar la rectificación de las autoliquidaciones del IS de dichos ejercicios en virtud de la doctrina jurisprudencial fijada por la Sentencia del Tribunal Supremo de interés casacional n.º 145/2021, de 4 de febrero de 2021. Según la reclamante, el Tribunal Supremo, en esa STS, admite que los contribuyentes puedan reclamar por actos firmes, siempre que hayan surgido nuevos motivos de impugnación que antes no tenían, y que se incorporen argumentos, datos o circunstancias sobrevenidas relevantes para la devolución que se solicita.

Añade que, en este caso, esta circunstancia sobrevenida era la admisión a trámite, por parte del Tribunal Constitucional, de la cuestión de inconstitucionalidad número 2800-2023, planteada por la Sección 2ª de la sala de lo Contencioso administrativo de la Audiencia Nacional, en el procedimiento ordinario número 727-2019, en relación con el artículo 3, primero, apartados uno y dos, del Real Decreto Ley 3/2016, de 2 de diciembre, por posible vulneración de los arts. 86.1 y 31.1 de la Constitución Española; incidiendo además que, finalmente, esa RD Ley en esos preceptos ha sido declarado inconstitucional y nulo por el Tribunal Constitucional mediante sentencia de 24/01/2024.

En relación con la referida alegación, la DAST de la DCGC de la AEAT manifestaba lo siguiente en los acuerdos impugnados:

"La entidad aporta en su escrito de alegaciones la Sentencia del Tribunal Supremo 145/2021 de 4 de febrero de 2021, argumentando que la misma establece que "los contribuyentes puedan reclamar por actos firmes, siempre que hayan surgido nuevos motivos de impugnación que antes no tenían, siempre que se incorporen argumentos, datos o circunstancias sobrevenidas relevantes para la devolución que se solicita."

Analizada dicha sentencia, se observa que se admitió el recurso de casación en auto de 16 de enero de 2020, pues se apreciaba la concurrencia de interés casacional objetivo para formar jurisprudencia, enunciada en estos literales términos:

"[...] Determinar si el obligado tributario, una vez desestimada en vía administrativa su solicitud de rectificación de autoliquidación y devolución de ingresos indebidos y una vez firme tal desestimación, puede, dentro del plazo de prescripción, instar una segunda solicitud fundada en hechos sobrevenidos o en motivos diferentes de los invocados en la primera solicitud [...]".

Por tanto, nos encontramos ante hechos distintos, pues en el caso que nos ocupa, no existe una segunda solicitud de rectificación, si no que la entidad ha sido objeto de actuaciones inspectoras de alcance general, habiéndose comprobado por tanto el objeto de esta solicitud de rectificación. Dichas actuaciones derivaron en un acuerdo de liquidación provisional por cuanto alguno de los elementos de la obligación tributaria se determina en función de los correspondientes a otras obligaciones que no han sido comprobadas, o bien no han sido regularizadas mediante liquidación provisional o mediante liquidación definitiva que no es firme. En concreto, conforme al artículo 105.2 del RGAT, las liquidaciones formalizadas a los miembros o partícipes de una entidad sometida a un régimen de imputación de rentas será provisional mientras no se ultime la comprobación de la situación tributaria de dicha entidad.

Las liquidaciones provisionales dictadas en un procedimiento de alcance general, vienen reguladas en el art. 101.4 de la Ley General Tributaria. Se trata de liquidaciones dictadas en un procedimiento de inspección de alcance general que son provisionales por concurrir alguna de las circunstancias previstas en la propia Ley General Tributaria.

En este supuesto, los órganos de inspección han comprobado la totalidad de los elementos de la obligación tributaria, pero alguno de dichos elementos se determina en función de los elementos de otras obligaciones tributarias distintas que no han sido comprobadas o que, a pesar de haber sido comprobadas, han sido regularizadas mediante una liquidación de carácter provisional o una liquidación definitiva que se encuentre pendiente de algún recurso.

Los elementos de la obligación tributaria comprobados o investigados pueden regularizarse en un procedimiento inspector posterior exclusivamente en relación con los elementos de la obligación tributaria que resulten afectados por las circunstancias que determinan la provisionalidad de la liquidación (Reglamento General de las Actuaciones y los Procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria y de Desarrollo de las Normas Comunes de los Procedimientos de Aplicación de los Tributos art.190.6).

Por todo lo anterior, y tal como se estableció en la propuesta de resolución transcrita en los antecedentes, dado el alcance general del procedimiento de inspección, no concurre consideración o motivo distinto en la solicitud de la rectificación, tal como exige el art.126.3 del Real Decreto 1065/2007."

Pues bien, procede confirmar lo dispuesto por la Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios sin que sean admisibles las alegaciones del obligado.

Hay que empezar señalando que el artículo 126.3 del Real Decreto 1065/2007 por el que se aprueba el Reglamento General de las Actuaciones y los Procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria y de Desarrollo de las Normas Comunes de los Procedimientos de Aplicación de los Tributos (RGAT) establece lo siguiente:

"3. Cuando la Administración tributaria haya practicado una liquidación provisional, el obligado tributario podrá solicitar la rectificación de su autoliquidación únicamente si la liquidación provisional ha sido practicada por consideración o motivo distinto del que se invoque en la solicitud del obligado tributario.

Se considerará que entre la solicitud de rectificación y la liquidación provisional concurre consideración o motivo distinto cuando la solicitud de rectificación afecte a elementos de la obligación tributaria que no hayan sido regularizados mediante la liquidación provisional."

En el presente caso, no existe controversia sobre que se llevaron a cabo, por la AEAT, actuaciones inspectoras de alcance general en relación a 2016 y 2017 que dieron lugar a liquidación provisional únicamente por lo dispuesto en el artículo 105.2 del RGAT que establece que las liquidaciones formalizadas a los miembros o partícipes de una entidad sometida a un régimen de imputación de rentas será provisional mientras no se ultime la comprobación de la situación tributaria de dicha entidad, y en el presente caso se había declarado por el obligado una disminución al resultado contable para determinar la base imponible por la imputación de la Agrupación de interés económico ..., NIF ...: 241.378,37 euros, por lo que como bien señala la Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios, la liquidación únicamente es provisional en cuanto a dicha cuestión, y no el resto de los elementos de la obligación tributaria, por lo que no concurre consideración o motivo distinto en la solicitud de la rectificación, como exige el art.126.3 del Real Decreto 1065/2007, y por tanto no puede ser admitida a trámite.

Asimismo, tampoco resulta aplicable al presente caso la Sentencia del Tribunal Supremo n.º 145/2021 (rec. 3816/2019), de 4 de febrero de 2021, alegada por el obligado al referirse a un supuesto claramente diferente al que acontece en el presente caso.

Así, la referida sentencia establece la siguiente doctrina:

"SEXTO.- Doctrina que, por su interés casacional, se establece.

Atendida la anterior argumentación, podemos alcanzar la conclusión de que le es posible al contribuyente solicitar una segunda vez -y obtener respuesta de fondo por parte de la Administración, que es obligada-, la rectificación de la autoliquidación formulada y la devolución de ingresos indebidos derivados de tal acto, en tanto no se consume el plazo de prescripción del derecho establecido en el artículo 66.c) de la LGT.

A tal efecto, la mera respuesta negativa a una solicitud de esta naturaleza no equivale a una liquidación tributaria a efectos de lo establecido en los artículos 101 y concordantes de la misma LGT, cuanto tal sedicente liquidación no se ha dictado en el ejercicio de una actividad de aplicación de los tributos, de comprobación o investigación y en el curso de un procedimiento debido previsto legalmente a tal efecto.

Además, no cabe reputar liquidación, a los efectos del artículo 221.3 LGT, a la parte agregada o acumulada de un acto de respuesta denegatoria a la solicitud de un contribuyente a que tiene legal derecho ( arts. 32, 34 y concordantes LGT), que se limita a establecer una obligación idéntica a la ya cumplida, por cuantía supuestamente debida, pero íntegramente coincidente con la que reclaman los interesados, así como a indicar que tal cantidad ya ha sido ingresada, pues el efecto de tal declaración es cuando menos, superfluo e ineficaz, esto es, no añade un contenido y eficacia distintos y propios a los que derivan de la mera denegación de la solicitud -como procedimiento, además, iniciado a virtud de solicitud de parte interesada, no de oficio-, que comporta un efecto jurídico que no es alterado o agravado o condicionado mediante tal pretendida liquidación.

A los efectos que nos ocupan, cabe considerar que una segunda solicitud es diferente a la primera cuando incorpora argumentos, datos o circunstancias sobrevenidas, relevantes para la devolución instada, como lo es en este caso el dictado de diversas sentencias que consideraron -luego se supo que acertadamente- que el hecho de que la transmisión de un inmueble se lleve a cabo por un precio menor al de adquisición comporta una pérdida o minusvalía insusceptible de ser gravada, a lo que se añade que, en la fecha de la solicitud, se había dictado el auto del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº 3 de San Sebastián, de 5 de febrero de 2015 (rec. núm. 245/2014), por medio del cual se acordó elevar al Tribunal Constitucional una cuestión de inconstitucionalidad en relación con las normas reguladoras del IIVTNU en Guipúzcoa.

A este efecto, no es de menor importancia resaltar que tal cuestión suscitada por el Juzgado de esta jurisdicción de San Sebastián determinó, más tarde, de forma directa, la invalidación de las normas cuestionadas por parte del Tribunal Constitucional, como también es necesario recordar que fueron anuladas las normas forales equivalentes de Álava y Navarra y, asimismo, la Ley de Haciendas Locales, que aquí se controvierte en el fondo."

En definitiva, la referida doctrina del Alto Tribunal señala que, en el supuesto de se haya instado una rectificación de autoliquidación que haya sido desestimada, sí es posible instar una segunda rectificación de la misma autoliquidación, dentro del plazo de prescripción, siempre que esa (segunda) solicitud sea diferente de la primera por incorporar nuevos argumentos, datos o circunstancias relevantes para la devolución instada.

A estos efectos, la sentencia señala que no hay "una liquidación (firme) en sentido propio, coincidente en el tiempo con la resolución en que se desestima la solicitud de rectificación de la autoliquidación."

y como consecuencia de esa primera conclusión señala:

"Si no hay liquidación en sentido auténtico y propio -dada la especificidad, índole y fines de tales actos (vid. al respecto los artículos 101,1 y 3; 120 y 221 de la LGT y 128 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio -RGAT-, en un sistema tributario que gira, en su mayor parte, sobre la autoliquidación del propio contribuyente, lo que hace tener a la liquidación un contenido preciso y exclusivo surgido de su régimen jurídico, tal aserto nos permite abordar el segundo punto de interés casacional.

En otras palabras, sentado lo anterior, no habría inconveniente en reconocer que, pese a una primera denegación, en aquellos supuestos en que no haya liquidación en un sentido jurídicamente recognoscible, la rectificación se puede reproducir dentro del plazo de cuatro años de prescripción extintiva ( art. 66.3 LGT), si se funda en causa, hechos o circunstancias sobrevenidas distintas de las que fueron motivadoras de la primera solicitud, esto es, que no pudieron ser conocidas y, por ello, esgrimidas en ese momento, con el exclusivo límite estructural del principio de buena fe, cuya concurrencia no es en este caso objeto de controversia, formal ni materialmente."

Supuesto que es claramente diferente al del presente caso en el que se insta una rectificación de la autoliquidación cuando ya existe una liquidación administrativa en "sentido autentico y propio" dictada por la AEAT, resultado de unas actuaciones inspectoras de alcance general.

La referida sentencia señala expresamente que la mera respuesta negativa a una primera solicitud de rectificación de autoliquidación no es equivalente a una "liquidación tributaria a efectos de lo establecido en los artículos 101 y concordantes de la misma LGT, cuanto tal sedicente liquidación no se ha dictado en el ejercicio de una actividad de aplicación de los tributos, de comprobación o investigación y en el curso de un procedimiento debido previsto legalmente a tal efecto." que es precisamente la situación que nos encontramos en el presente caso en que existe ya una liquidación tributaria dictada por la AEAT resultado de unas actuaciones de comprobación e investigación, por lo que es evidente que la referida doctrina no puede ser aplicada al presente caso.

Se desestiman, por tanto, las alegaciones del obligado, debiendo confirmarse la inadmisión a trámite de las solicitudes de rectificación de las autoliquidaciones del IS de 2016 y 2017, tal y como ha acordado la oficina gestora.

QUINTO.- En su segunda alegación, refiriéndose a las solicitudes relativas al IS de 2018, la reclamante señala que, cuando el 10 de octubre de 2023, se instó esa rectificación ( de las autoliquidaciones del IS del ejercicio 2018) no se encontraba prescrito , como ha concluido la DAST de la DCGC, el derecho del obligado a instar la rectificación de las mismas y obtener la devolución de ingresos indebidos, ya que el obligado había presentado previamente dos escritos en fecha de 10 y 19 de mayo de 2022 solicitando la rectificación de su autoliquidación, que interrumpieron la prescripción. Señala que además la Delegación Central dictó una resolución el 1 de diciembre de 2022 donde indicaba expresamente que no resultaba importe alguno a ingresar.

En relación con las referidas alegaciones, la oficina gestora señala, en los acuerdos impugnados, lo siguiente:

"Tal como ha quedado establecido en la propuesta de resolución reproducida en los antecedentes, la presentación de una declaración complementaria no interrumpe el plazo de prescripción del derecho al que se refiere el párrafo c) del artículo 66 de la Ley General Tributaria.

La entidad alega, que "el 10 y 19 de mayo de 2022, XZ presentó dos escritos de rectificación de liquidación del Impuesto sobre sociedades", sin embargo, dichos escritos no son solicitudes de rectificación, puesto que tal como establece el artículo 120.3 de la Ley General Tributaria, "Cuando un obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente". En el caso de la entidad, la solicitud del obligado tributario implicaba un empeoramiento de su situación inicial, por ello, no se trata de una solicitud de rectificación de acuerdo con el artículo 120.3 LGT, debiendo de haber presentado en tales casos autoliquidación complementaria.

Por todo lo anterior, y tal como ha quedado establecido en la propuesta de resolución reproducida en los antecedentes, y teniendo en cuenta que el fin del plazo de presentación de la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2018 finalizó el 25 de julio de 2019, que la recurrente ha solicitado la rectificación de esta autoliquidación en fecha 10/10/2023 y que la presentación de las declaraciones complementarias no interrumpen el plazo de prescripción para solicitar la devolución del IS 2018 , nos encontramos fuera del plazo de cuatro años fijado en la letra c) del artículo 66, por lo que ha prescrito su derecho a solicitar la rectificación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2018.

TERCERO. Por ello y, de conformidad con lo anterior, se acuerda no admitir a trámite la presente solicitud sin entrar a conocer los fundamentos alegados por el solicitante."

Pues bien, procede, también, en este caso, confirmar lo manifestado por la Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios, sin que esas actuaciones anteriores en el año 2022 a que hace referencia el obligado interrumpieran el plazo de prescripción de su derecho a instar la rectificación de las autoliquidaciones del IS 2018 y a obtener la correspondiente devolución de ingresos indebidos.

A estos efectos, hay que empezar recordando que el artículo 66 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT) establece:

"Prescribirán a los cuatro años los siguientes derechos:

(...)

c) El derecho a solicitar las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, las devoluciones de ingresos indebidos y el reembolso del coste de las garantías."

Por su parte el artículo 67 de la Ley General Tributaria referido al "Cómputo de los plazos de prescripción." señala:

"1. El plazo de prescripción comenzará a contarse en los distintos casos a los que se refiere el artículo 66 de esta Ley conforme a las siguientes reglas:

(...;)

En el caso c), desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo para solicitar la correspondiente devolución derivada de la normativa de cada tributo o, en defecto de plazo, desde el día siguiente a aquel en que dicha devolución pudo solicitarse; desde el día siguiente a aquel en que se realizó el ingreso indebido o desde el día siguiente a la finalización del plazo para presentar la autoliquidación si el ingreso indebido se realizó dentro de dicho plazo; o desde el día siguiente a aquel en que adquiera firmeza la sentencia o resolución administrativa que declare total o parcialmente improcedente el acto impugnado."

Finalmente el artículo 68 de la Ley General Tributaria referido a la "Interrupción de los plazos de prescripción" señala en su apartado 3:

"3. El plazo de prescripción del derecho al que se refiere el párrafo c) del artículo 66 de esta ley se interrumpe:

a) Por cualquier actuación fehaciente del obligado tributario que pretenda la devolución, el reembolso o la rectificación de su autoliquidación.

b) Por la interposición, tramitación o resolución de reclamaciones o recursos de cualquier clase."

En el presente caso, el plazo de presentación de la autoliquidación del IS del ejercicio 2018 finalizó el 25 de julio de 2019, y el obligado solicitó la rectificación de autoliquidación en fecha 10/10/2023, por lo que, en principio, en la fecha en que se presentó dicha solicitud ya había prescrito el derecho del obligado a instar la rectificación de la autoliquidación y obtener la devolución de los ingresos indebidos.

La reclamante señala que a esa fecha no había prescrito el derecho a liquidar el IS de 2018 porque había presentado, previamente, dos escritos, en fecha de 10 y 19 de mayo de 2022, instando la rectificación de su autoliquidación de ese concepto y ejercicio, lo que interrumpiría el cómputo de dicho plazo de prescripción. Señala que, además, la Delegación Central, fruto de esos escritos presentados en mayo de 2022, dictó, además, una resolución, el 1 de diciembre de 2022, donde indicaba expresamente que no resultaba importe alguno a ingresar.

Pues bien, resulta claro de los documentos que constan en el expediente que las declaraciones que presentó el obligado en mayo de 2022, y así se mencionan por el propio obligado al escrito que las acompañaba, eran declaraciones complementarias y no solicitudes de rectificación de autoliquidación, presentadas al objeto de adecuar las autoliquidaciones de 2018 en su día presentadas a la liquidación dictada por la Inspección en relación con los ejercicios 2016 y 2017 como resultado de las actuaciones inspectoras desarrolladas por la AEAT.

El artículo 120.3 de la LGT señala:

"Cuando un obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente".

Situación que no es la que acontece en el presente caso, por lo que, como dice la oficina gestora, lo que el sujeto pasivo presentó en mayo de 2022 deben considerarse declaraciones complementarias a su autoliquidación del IS de 2018.

Dichas declaraciones, así consideradas, interrumpieron el derecho de la Administración a liquidar ese tributo y ejercicio pero no interrumpen el derecho del obligado a obtener la devolución de ingresos indebidos.

Lo mismo cabe señalar de la liquidación dictada por la Inspección a consecuencia del procedimiento de verificación de datos de 1 de diciembre de 2022 que no dio lugar a cuota a ingresar, en relación con las complementarias presentadas.

Cabe citar, a estos efectos, lo recogido en nuestras resoluciones de 13-07-2017 (RG 7079/2015) y 02-11-2017 (6749/2016) que sientan la doctrina de que la liquidación provisional practicada por la Administración no interrumpe el plazo de prescripción del derecho del contribuyente a solicitar la rectificación de la autoliquidación el tributo y ejercicio comprobado y la consiguiente devolución de ingresos indebidos.

Así, en la citada resolución de 02-11-2017 (6749/2016) manifestábamos:

"...la Ley diferencia expresamente el derecho "de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación" del "derecho a solicitar las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, las devoluciones de ingresos indebidos y el reembolso del coste de las garantías".

Por su parte, el art. 68.3 de la LGT dispone que "el plazo de prescripción del derecho al que se refiere el párrafo c) del Art.66 de esta ley se interrumpe: a) por cualquier actuación fehaciente del obligado tributario que pretenda la devolución, el reembolso o la rectificación de su autoliquidación; b) por la interposición, tramitación o resolución de reclamaciones o recursos de cualquier clase".

En definitiva, que la liquidación provisional practicada por la Administración referente a la autoliquidación, y los recursos contra ella interpuestos no interrumpen el plazo para solicitar la rectificación de la autoliquidación y la consiguiente devolución de ingresos indebidos.

Este criterio ha sido mantenido por este órgano revisor en resolución de 13/07/2017 (RG. 7079/15)

Así, en el caso aquí planteado las actuaciones realizadas ante los Tribunales interrumpieron la prescripción del derecho a liquidar, pero no del derecho a solicitar la devolución que fue ejercitado por la recurrente el 6 de julio de 2012 cuando se presentó escrito solicitando la devolución, una vez prescrito el citado derecho, por lo que no procede en este punto atender las pretensiones de la reclamante.

Finalmente señalar, respecto a la alegación planteada por la recurrente de que lo que realmente ha quedado firme es la liquidación previa, pero no la definitiva, este Tribunal no encuentra amparo legal a dicha observación.

Considera la recurrente que "atendiendo a que el Tribunal Supremo confirmó las citadas liquidaciones en fecha 14 de enero de 2010, convirtiéndolas en liquidaciones provisionales firmes, insistimos, al no tratarse de liquidaciones definitivas, la entidad solicitó la devolución de los ingresos indebidos teniendo en cuenta que las liquidaciones definitivas no habían devengado en firmes, y antes de que hubiese transcurrido el plazo de los 4 años que podría motivar la prescripción".

Hoy no ofrece dudas que cualquier actuación administrativa que tenga por objeto la comprobación, aunque sea parcial, de una obligación tributaria interrumpe la prescripción respecto de todos los elementos de la misma y no únicamente en relación con aquellos que hayan sido objeto de comprobación dando lugar a la liquidación provisional (entre otras, STS de 22 de marzo de 1999 y de 23 de mayo de 2006).

Pero como ya hemos expuesto anteriormente, lo único que se ha interrumpido ha sido el derecho de la Administración a dictar liquidación, no a solicitar la devolución de ingresos indebidos, y dado que lo que la recurrente solicita es la devolución de los ingresos indebidos procedentes de la liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1991, no podemos sino volver a incidir que a la fecha de la presentación del escrito de solicitud de devolución de los ingresos indebidos el derecho a solicitar la devolución se encontraba prescrito."

Cabe añadir que aun cuando las declaraciones presentadas por el obligado en mayo de 2022 fueran consideradas solicitudes de rectificación de autoliquidación como este alega, lo que, como acabamos de señalar, no sería correcto, tal y como acertadamente ha recogido la oficina gerstora en sus resoluciones aquí impugnadas, en cualquier caso tampoco tendrían el efecto pretendido de interrumpir el derecho a obtener la devolución de ingresos indebidos ahora alegado, ya que el motivo de presentación de esas declaraciones en 2022 era adaptar las autoliquidaciones del IS de 2018, presentadas en 2019, a la liquidación practicada por la Inspección por el IS de los ejercicios anteriores, 2016 y 2017, como el propio obligado admite, tratándose, por tanto, de un motivo claramente diferente a aquel en el que se sustancia la solicitud de rectificación presentado en octubre de 2023 que da origen a la controversia que aquí estamos dirimiendo, que viene a ser la declaración de inconstitucionalidad del RDLey 3/16.

Cabe citar, a estos efectos, nuestras resoluciones de 08/03/2018 (RG 3985-2014) y de 18/01/2018 (1915/2015) en las que se establece la doctrina de que los efectos interruptivos de la prescripción del derecho a solicitar una devolución del artículo 66 c) de la LGT predicables de las actuaciones que se hayan derivado de una concreta solicitud de rectificación de una autoliquidación y obtención de devoluciones no resultan aplicables a cualesquiera otras solicitudes de este tipo que pudieran presentarse en relación a la misma autoliquidación. Debe existir una identidad objetiva entre la devolución que se pretende y la reclamación o recurso formulados, identidad objetiva que cabe identificar, como mínimo, en que se refiera al mismo concepto tributario, periodo y pretensiones. Por ello, a efectos de la prescripción del derecho a solicitar, vía rectificación de una autoliquidación, una devolución de ingresos indebidos, resulta particularmente importante concretar los motivos en los que se funda cada petición/solicitud puesto que las actuaciones que se deriven de cada una de ellas desplegarán efectos interruptivos únicamente en relación a la que las origine.

Así, en la resolución de 08-03-2018 (RG 3985-2014) manifestábamos:

"La solicitud de 21 de julio de 2011 buscaba que se eliminaran las deducciones que se habían aplicado en la autoliquidación de 2006 a fin de que se pudieran aplicar en periodos anteriores, mientras que la solicitud ahora examinada, presentada el 18 de febrero de 2014, pretende la devolución de un ingreso computado en ese periodo por razones que nada tienen que ver con la primera solicitud. Se observa, en definitiva, que las pretensiones planteadas en cada solicitud son completamente distintas.

En este mismo sentido nos hemos pronunciado en el fundamento de derecho cuarto de nuestra resolución de 18 de enero de 2018 (RG 00-1915-15):

"SEGUNDO.- La Agencia Tributaria de Catalunya - más concretamente, su Delegado Territorial en Barcelona - ha acordado desestimar la solicitud de rectificación de una autoliquidación previa por el ITP y AJD cursada por XXX, S.L sin analizar si tal petición resultaba procedente en cuanto al fondo al considerar que como el devengo se produjo el 31 de marzo de 2006 y el ingreso de la cuota efectiva mediante la autoliquidación original el 9 de mayo de ese mismo año 2006, al tiempo de presentar la presente solicitud (el 5 de junio de 2014) ya ha prescrito el derecho de un contribuyente a solicitar la devolución de ingresos indebidos de acuerdo con el artículo 66.c) LGT.

Dado que, en las alegaciones presentadas frente a la previa propuesta de desestimación, el sujeto pasivo ya había rechazado tal criterio favorable a la prescripción haciendo referencia a una anterior solicitud de rectificación, dirigida contra la misma autoliquidación, y los efectos interruptivos de la prescripción que cabría apreciar en cuanto a las actuaciones producidas en el marco de su tramitación, en el mismo acuerdo liquidatorio se analiza la cuestión, negando la pretensión de la entidad interesada al concluir que son dos solicitudes de devolución que, aunque van dirigidas a la misma autoliquidación (mismo hecho imponible), se fundamentan en cuestiones distintas y que, por tanto, "supone la eventual existencia de dos ingresos indebidos, aunque los mismos se realizaran en unidad de acto", no habiendo existido actos con virtualidad interruptiva de la prescripción del derecho a solicitar la devolución por los motivos en que se basa la que ahora es desestimada.

Mediante este recurso de alzada, XXX, S.L insiste en que debe considerarse que las múltiples actuaciones producidas en el marco de la revisión de la desestimación de su primera solicitud de rectificación de la autoliquidación presentada el 9 de mayo de 2006 (primera y segunda instancia en vía económico - administrativa e incluso recurso en vía jurisdiccional) tienen virtualidad interruptiva del derecho a solicitar la devolución de los ingresos indebidos hechos efectivos a través de dicha autoliquidación de 2006.

TERCERO.- El artículo 66.c) LGT establece que "El derecho a solicitar las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, las devoluciones de ingresos indebidos y el reembolso del coste de las garantías" prescribe a los cuatro años a contar, de acuerdo con el siguiento artículo 67.1 LGT, desde "(...) el día siguiente a aquel en que finalice el plazo para solicitar la correspondiente devolución derivada de la normativa de cada tributo o, en defecto de plazo, desde el día siguiente a aquel en que dicha devolución pudo solicitarse; desde el día siguiente a aquel en que se realizó el ingreso indebido o desde el día siguiente a la finalización del plazo para presentar la autoliquidación si el ingreso indebido se realizó dentro de dicho plazo; o desde el día siguiente a aquel en que adquiera firmeza la sentencia o resolución administrativa que declare total o parcialmente improcedente el acto impugnado".

En este caso, habiéndose presentado la autoliquidación - y, en consecuencia, habiéndose realizado el ingreso - el 9 de mayo de 2006, parece bastante obvio que, a 5 de junio de 2014 (cuando se pretende la obtención de la devolución de lo "indebidamente" ingresado), han transcurrido los cuatro años señalados por la ley como plazo prescriptivo.

No obstante, la discusión se centra en qué efectos, si los tienen, han de atribuirse a todas las actuaciones producidas en relación a otra solicitud de rectificación de la misma autoliquidación, presentada por la entidad el 20 de junio de 2006 y en la que pueden destacarse los siguientes hitos básicos:

· Acuerdo desestimatorio de la solicitud notificado el 20 de noviembre de 2007;

· Interposición ante el TEAR de Catalunya de reclamación económico - administrativa contra dicha desestimación el 14 de diciembre de 2007;

· Resolución desestimatoria de aquélla, dictada por el TEAR el 23 de mayo de 2008;

· Interposición de recurso de anulación contra la misma el 17 de septiembre de 2008, siendo éste estimado mediante resolución de 31 de octubre de 2008 (notificada el 15 de diciembre de 2008);

· Nueva resolución, también desestimatoria, del TEAR de 29 de septiembre de 2011, notificada el 26 de octubre de 2011;

· Interposición, ante este TEAC, de recurso de alzada contra dicha resolución desestimatoria del TEAR el 24 de noviembre de 2011;

· Resolución desestimatoria dictada por este TEAC el 14 de noviembre de 2013;

· Interposición de recurso contencioso - administrativo contra dicha resolución el 15 de abril de 2014.

Mientras que la entidad reclamante sostiene que todas ellas son actuaciones susceptibles de producir la interrupción del referido plazo de prescripción del derecho a solicitar la devolución de los ingresos indebidos hechos efectivos con la autoliquidación presentada el 9 de mayo de 2006 - apoyándose para ello en que el artículo 68.3 LGT señala como uno de los supuestos interruptivos "la interposición, tramitación o resolución de reclamaciones o recursos de cualquier clase" - la Administración Tributaria rechaza dicha interpretación, entendiendo que, aunque se refieren a la misma autoliquidación y hecho imponible, las solicitudes de recitificación (la de 2006 y la de ahora en 2014) son sustancialmente distintas, amparadas en diferentes motivos y, por tanto, los efectos interruptivos de la prescripción que pueden tener las actuaciones realizadas en el marco de los recursos y reclamaciones dirigidos en relación a una de ellas no pueden de forma automática producir tales efectos en cuanto a la otra.

CUARTO.- Pues bien, este Tribunal Central entiende, en el mismo sentido en que se expresa la Oficina Gestora, que aunque el texto legal - el artículo 68.3 LGT - se refiera a cualquier reclamación o recurso como causa de interrupción de la prescripción del derecho a solicitar la devolución de ingresos indebidos, debe existir una identidad objetiva entre la devolución que se pretende y la reclamación o recurso formulados, identidad objetiva que cabe identificar, como mínimo, en que se refiera al mismo concepto tributario, periodo y pretensiones.

En este caso, la entidad, como sujeto pasivo del ITP y AJD devengado con la concesión administrativa recibida del Ayuntamiento de Barcelona presenta una autoliquidación y efectúa un ingreso cumpliendo con sus obligaciones tributarias; poco después, y mucho antes de que prescribiera el derecho a solicitarlo, considerando excesivo dicho ingreso cursa una petición de devolución amparándose en que no fue correcto el criterio seguido para la cuantificación de la base imponible, la cual origina una serie de actuaciones y eventos respecto de los que no resulta discutible su carácter de actos interruptivos de la prescripción del derecho a solicitar la devolución de ingresos indebidos aunque, eso sí, en lo que correspondiera al motivo por el que se presentó la solicitud, esto es, por la existencia de un error en la base imponible. Evidentemente, si de tales actuaciones se derivara un reconocimiento, por parte de un órgano económico - administrativo o jurisdiccional, de la pretensión del sujeto pasivo, la Administración estaría obligada a tramitar la devolución no pudiéndose amparar en la prescripción del derecho del sujeto pasivo por mucho tiempo que hubiera transcurrido (desde el ingreso hasta que se produjera dicho fallo estimatorio).

Sin embargo, teniendo en cuenta las razones de seguridad jurídica que justifican la existencia de una figura como la de la prescripción, no cabe concluir que tales efectos interruptivos, predicables de las actuaciones que se hayan derivado de una concreta solicitud de rectificación de una autoliquidación y obtención de devoluciones (su estimación o no, la reclamación económico - administrativa que se hubiese interpuesto, las correspondientes resoluciones del Tribunal Regional o de este Tribunal Central, etc), deban aplicarse a cualesquiera otras solicitudes de este tipo que pudieran presentarse en relación a la misma autoliquidación (esto es, mismo hecho imponible y misma cantidad ingresada). Admitir tal conclusión, como pretende la entidad reclamante, supondría, como decimos, quebrar el fundamento que justifica el instituto jurídico de la prescripción: evitar situaciones indefinidas de pendencia en el ejercicio de derechos ya sean éstos del obligado tributario o de la Administración.

En definitiva, a efectos de la prescripción del derecho a solicitar una devolución de ingresos indebidos, resulta particularmente importante concretar los motivos en los que se funda cada petición / solicitud puesto que las actuaciones que se deriven de cada una de ellas desplegarán efectos interruptivos únicamente en relación a la que las origine."

Por lo dicho, debemos desestimar la pretensión del reclamante, pues la solicitud de rectificación de la autoliquidación del 2006 presentada el 21 de julio de 2011 no interrumpió la prescripción a los efectos de la devolución que pretende con la solicitud presentada el 18 de febrero de 2014.

Por tanto, debemos confirmar lo dicho por la Inspección y declarar prescrito el derecho a la devolución de 20.690.344,82 euros, procediendo por ello la desestimación de la pretensión de la reclamante y, por ende, de la reclamación interpuesta, sin necesidad de entrar a conocer sobre las restantes cuestiones planteadas."

Se desestiman, por tanto, las alegaciones del obligado, debiendo confirmarse las resoluciones de inadmisión a trámite de las solicitudes de rectificación de las autoliquidaciones del IS 2018 por encontrarse prescrito, al tiempo de presentarlas, el derecho del obligado a instar la rectificación y obtener la devolución de ingresos indebidos en la fecha en que se presentaron.


 

Por lo expuesto

Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda DESESTIMAR la presente reclamación, confirmando los actos impugnados.