"1. Podrá permitirse al declarante, previa solicitud, rectificar uno o más de los datos de la declaración en aduana después de que esta haya sido admitida por la aduana. La rectificación no permitirá utilizar la declaración en aduana para mercancías distintas de las contempladas originalmente en ella.

2. No se permitirá dicha rectificación cuando sea solicitada después de que las autoridades aduaneras:

a) hayan informado al declarante de que desean examinar las mercancías;

b) hayan comprobado la inexactitud de los datos de la declaración en aduana;

c) o hayan autorizado el levante de las mercancías.

3. Previa solicitud del declarante en un plazo de tres años a partir de la fecha de la admisión de la declaración en aduana, podrá permitirse la rectificación de la declaración en aduana tras el levante de las mercancías para que el declarante pueda cumplir con sus obligaciones relativas a la inclusión de las mercancías en el régimen aduanero de que se trate."

"28. A este respecto, procede recordar que el artículo 78 del código aduanero instaura un procedimiento que permite a las autoridades aduaneras llevar a cabo, de oficio o a instancia del declarante, una revisión de la declaración en aduana tras el levante de las mercancías contempladas en esa declaración, es decir, con posterioridad a la misma (sentencia de 12 de octubre de 2017, Tigers, C-156/16, apartado 29).

29.El Tribunal de Justicia ya ha señalado que, cuando el declarante solicita una revisión de su declaración, su solicitud debe ser examinada por las autoridades aduaneras, al menos en lo que se refiere a si procede o no efectuar esta revisión, y que la realización de la revisión solicitada por el declarante depende así de la apreciación de dichas autoridades, tanto en lo que atañe a su principio como a su resultado. Las citadas autoridades disponen, a esos efectos de una amplia facultad de apreciación (sentencia de 12 de julio de 2012, Südzucker y otros, C-608/10, C-10/11 y C-23/11, apartado 48 y jurisprudencia citada).

30. En este marco, las autoridades aduaneras tienen en cuenta, en particular, la posibilidad de comprobar los datos contenidos en la declaración que haya de revisarse y en la solicitud de revisión. Si la revisión resulta en principio posible, las autoridades aduaneras están obligadas, bien a desestimar la solicitud del declarante mediante decisión motivada, bien a efectuar la revisión solicitada (sentencia de 12 de julio de 2012, Südzucker y otros, C-608/10, C-10/11 y C-23/11, apartado 49 y jurisprudencia citada).

(...)".

"45. El artículo 78, apartado 1, del Código aduanero dispone que las autoridades aduaneras, por propia iniciativa o a petición del declarante, «podrán» proceder a la revisión de la declaración, es decir, a su reexamen.

46. Cuando el declarante solicita una revisión, su solicitud debe ser examinada por las autoridades aduaneras, al menos por lo que se refiere a si procede o no efectuar esta revisión.

47. En el marco de esta primera apreciación, las autoridades aduaneras deberán tener en cuenta, en particular, la posibilidad de comprobar los datos contenidos en la declaración que haya de revisarse y en la solicitud de revisión.

48. Podrán, por ejemplo, negarse a efectuar una revisión cuando los elementos que hayan de comprobarse requieran un examen físico y, como consecuencia de la concesión del levante de las mercancías, éstas ya no puedan serles presentadas.

49. Por el contrario, si las comprobaciones que hayan de realizarse no requieren la presentación de las mercancías, por ejemplo, cuando la solicitud de revisión implique únicamente el examen de documentos contables o contractuales, será en principio posible una revisión.

50. Así, al término de su apreciación, sin perjuicio de un recurso jurisdiccional, las autoridades aduaneras deberán desestimar la solicitud del declarante mediante decisión motivada o bien efectuar la revisión solicitada.

51. En caso de que se estime la solicitud, deberán reexaminar la declaración y apreciar el fundamento de las alegaciones del declarante a la luz de los datos comunicados.

52. Si la revisión pone de manifiesto que las disposiciones que regulan el régimen aduanero de que se trate han sido aplicadas sobre la base de elementos inexactos o incompletos, las autoridades aduaneras, conforme al artículo 78, apartado 3, del Código aduanero, deben adoptar las medidas necesarias para regularizar la situación, teniendo en cuenta los nuevos datos de que dispongan.

53. Cuando resulte que, en definitiva, los derechos de importación pagados por el declarante exceden de los legalmente debidos en el momento de su pago, la medida necesaria para la regularización de la situación no puede ser otra que la devolución de lo percibido en exceso.

54. Se efectuará dicha devolución con arreglo al artículo 236 del Código aduanero, si se cumplen los requisitos previstos en esta disposición, es decir, en particular, que no exista fraude por parte del declarante y que se respete el plazo, en principio de tres años, previsto para la presentación de la solicitud de devolución."

"Sobre la cuestión prejudicial

19. Mediante su cuestión prejudicial, el órgano jurisdiccional remitente pregunta, en esencia, si el artículo 78 del código aduanero debe interpretarse en el sentido de que se opone a una eventual revisión de la declaración en aduana cuando la mercancía de que se trate ya ha sido objeto de una inspección física, en el momento de una importación anterior, por la que se confirmó su clasificación arancelaria sin que se formulara objeción alguna.

20. En primer lugar, procede señalar que el tenor del artículo 78 del código aduanero no contempla ninguna limitación, ni en lo que atañe a la posibilidad de que las autoridades aduaneras repitan una revisión o un control a posteriori, en el sentido de los apartados 1 y 2 de este artículo, ni en lo que respecta a la adopción por estas de las medidas necesarias para regularizar la situación, prevista en el apartado 3 de dicho artículo.

21. En segundo lugar, tanto la finalidad misma del código aduanero, que pretende asegurar una correcta aplicación de las exacciones previstas en él, como la lógica específica del artículo 78 de ese código, que consiste en ajustar el procedimiento aduanero a la situación real, corrigiendo los errores u omisiones materiales, así como los errores de interpretación del Derecho aplicable, se oponen a una interpretación de ese artículo que permitiera excluir en general la posibilidad de que las autoridades aduaneras lleven a cabo revisiones u otros controles a posteriori de las declaraciones aduaneras para regularizar en su caso la situación (sentencia de 10 de diciembre de 2015, Veloserviss, C-427/14, EU:C:2015:803, apartado 26 y jurisprudencia citada).

22. A diferencia de la rectificación prevista en el artículo 65 del código aduanero, que se efectúa unilateralmente por el declarante antes de la concesión del levante de las mercancías, la revisión tiene lugar con posterioridad a la concesión del levante, lo cual justifica que las autoridades aduaneras dispongan de cierto margen de apreciación en cuanto a la oportunidad de proceder o no a la revisión solicitada (véase, en este sentido, la sentencia de 20 de octubre de 2005, C-468/03, Overland Footwear, EU:C:2005:624, apartado 66).

23. No es menos cierto que este margen de apreciación tiene sus límites.

24. En primer lugar, cuando se presenta una solicitud de revisión, las autoridades aduaneras están obligadas a examinar si dicha revisión es o no procedente, teniendo en cuenta, en particular, la posibilidad material de apreciar el carácter fundado o no de dicha solicitud y, al término de dicho examen, deben, sin perjuicio de un recurso jurisdiccional, desestimar la solicitud del declarante mediante decisión motivada o bien efectuar la revisión solicitada (véase, en este sentido, la sentencia de 20 de octubre de 2005, Overland Footwear, C-468/03, EU:C:2005:624, apartados 46 a 52).

25. A continuación, cuando el examen al que proceden ponga de manifiesto que las disposiciones que regulan el régimen aduanero de que se trate han sido aplicadas sobre la base de elementos inexactos o incompletos, conforme al artículo 78, apartado 3, del código aduanero, las autoridades aduaneras deben adoptar las medidas necesarias para regularizar la situación, teniendo en cuenta los nuevos datos de que dispongan (sentencia de 10 de diciembre de 2015, Veloserviss, C-427/14, EU:C:2015:803, apartado 24 y jurisprudencia citada).

26. A este respecto, procede subrayar que los términos «elementos inexactos o incompletos» que figuran en dicho artículo 78, apartado 3, deben interpretarse en el sentido de que se refieren tanto a errores u omisiones materiales como a errores de interpretación del Derecho aplicable (sentencias de 20 de octubre de 2005, Overland Footwear, C-468/03, EU:C:2005:624, apartado 63, y de 10 de julio de 2019, CEVA Freight Holland, C-249/18, EU:C:2019:587, apartado 32). Por consiguiente, las autoridades aduaneras no pueden desestimar una solicitud de revisión por el mero hecho de que el importador no impugnó un control previo, sin ir en contra de la finalidad del artículo 78 del código aduanero.

27. Por último, cuando los derechos de importación pagados por el declarante exceden de los legalmente debidos en el momento de su pago, la medida necesaria para la regularización de la situación no puede ser otra que la devolución de lo percibido en exceso (sentencia de 20 de octubre de 2005, Overland Footwear, C-468/03, EU:C:2005:624, apartado 53).

28. De las consideraciones anteriores se desprende que una inspección física de las mercancías efectuada en el momento de su importación no puede, por sí misma, impedir la apertura del procedimiento de revisión de la declaración en aduana prevista en el artículo 78 del código aduanero.

29. Procede responder a la cuestión prejudicial planteada que el artículo 78 del código aduanero debe interpretarse en el sentido de que no se opone a la apertura del procedimiento de revisión de la declaración en aduana que establece, aun cuando la mercancía de que se trate ya ha sido objeto de una inspección física, en el momento de una importación anterior, por la que se confirmó su clasificación arancelaria sin que se formulara objeción alguna."

"3. Cuando la Administración tributaria haya practicado una liquidación provisional, el obligado tributario podrá solicitar la rectificación de su autoliquidación únicamente si la liquidación provisional ha sido practicada por consideración o motivo distinto del que se invoque en la solicitud del obligado tributario.

Se considerará que entre la solicitud de rectificación y la liquidación provisional concurre consideración o motivo distinto cuando la solicitud de rectificación afecte a elementos de la obligación tributaria que no hayan sido regularizados mediante la liquidación provisional."

"1. Conforme a lo derivado del artículo 7.1, lo dispuesto en esta Ley será de aplicación respecto de los tributos que integran la deuda aduanera prevista en la normativa de la Unión Europea, en tanto no se oponga a la misma. En particular, resultará de aplicación lo dispuesto en los párrafos siguientes:

a) Las liquidaciones de la deuda aduanera, cualquiera que fuese el procedimiento de aplicación de los tributos en que se hubieren practicado, tendrán carácter provisional mientras no transcurra el plazo máximo previsto en la normativa de la Unión Europea para su notificación al obligado tributario. El carácter provisional de dichas liquidaciones no impedirá en ningún caso la posible regularización posterior de la obligación tributaria cuando se den las condiciones previstas en la normativa de la Unión Europea.

b) En los procedimientos de aplicación de los tributos, los efectos del incumplimiento del plazo máximo para dictar resolución y de la falta de resolución serán los previstos en la normativa de la Unión Europea. En el supuesto de no preverse en ella el efecto del silencio administrativo, éste se considerará siempre negativo. Asimismo, no procederá declarar en ningún caso la caducidad del procedimiento, salvo que transcurra el plazo máximo previsto en la normativa de la Unión Europea para notificar la deuda al obligado tributario.

(...)

2. La revisión de los actos de aplicación de los tributos que integran la deuda aduanera, en aquellos casos en los que la normativa de la Unión Europea reserve a la Comisión la emisión de una Decisión favorable en relación a la no contracción a posteriori, la condonación o la devolución de la deuda aduanera, se efectuará con las especialidades que se describen en los siguientes apartados:

a) Cuando el acto de aplicación de los tributos haya sido sometido a una Decisión de la Comisión, el órgano revisor nacional competente, desde el momento en que tenga conocimiento de dicha circunstancia, suspenderá el procedimiento de revisión hasta que haya recaído la resolución de dicha Comisión y la misma haya adquirido firmeza.

b) Cuando el acto de aplicación de los tributos esté vinculado a una Decisión adoptada por la Comisión, la revisión no podrá extenderse al contenido de dicha Decisión.

c) Cuando el acto de aplicación de los tributos haya sido dictado sin someter la posible no contracción a posteriori, condonación o devolución de la deuda aduanera a la Decisión de la Comisión y el órgano revisor considere, conforme a lo dispuesto en la normativa de la Unión Europea, que procede tal sometimiento, suspenderá el procedimiento e instará a la Administración Tributaria para que someta el asunto a la Comisión.

d) Lo anterior se entiende sin perjuicio del derecho de los interesados a la interposición de los recursos que procedan contra las Decisiones de la Comisión ante las instituciones competentes de la Unión Europea y del eventual planteamiento por los órganos nacionales revisores competentes de una cuestión prejudicial ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea."

"21 Pues bien, la condonación de los derechos, habida cuenta de que, conforme al artículo 124, apartado 1, letra b), del código aduanero, constituye una causa de extinción de la deuda aduanera, debe ser objeto de interpretación estricta. Este artículo responde efectivamente a la necesidad de proteger los recursos propios de la Unión (sentencia de 17 de febrero de 2011, Berel y otros, C-78/10, EU:C:2011:93, apartado 46 y jurisprudencia citada).

22 Por consiguiente, el artículo 116, apartado 7, párrafo primero, del código aduanero de la Unión -según el cual, cuando las autoridades aduaneras hayan concedido erróneamente una devolución o condonación, la deuda aduanera inicial volverá a ser exigible- debe ser objeto, por su parte, de una interpretación amplia.

23 En cuanto a la finalidad de la normativa de la que forma parte la disposición de que se trata, procede señalar que redunda en interés tanto de los operadores económicos como de las autoridades aduaneras que las decisiones relativas a la deuda aduanera sean materialmente correctas, siempre que se respeten las exigencias derivadas de los principios de seguridad jurídica y de protección de la confianza legítima. Pues bien, el código aduanero de la Unión tiene por objeto, tal como se desprende de su considerando 26, garantizar la correcta aplicación de los derechos aduaneros (véanse, por analogía, las sentencias de 27 de febrero de 2014, Greencarrier Freight Services Latvia, C-571/12, EU:C:2014:102, apartado 32, y de 10 de diciembre de 2015, Veloserviss, C-427/14, EU:C:2015:803, apartado 26).

24 Así, en el título I, relativo a las disposiciones generales del código aduanero de la Unión, el artículo 28, apartado 1, letra a), establece que una decisión favorable al interesado será revocada o modificada cuando no se hayan cumplido o hayan dejado de cumplirse una o varias de las condiciones establecidas para su adopción. Habida cuenta de esta disposición, el Tribunal de Justicia ya ha declarado, en materia de informaciones arancelarias vinculantes, que, cuando una interpretación por parte de las autoridades aduaneras de las disposiciones legales aplicables a la clasificación arancelaria de las mercancías de que se trate resulta errónea, dichas autoridades están facultadas para revocar su resolución modificando la clasificación arancelaria. Esto es así tanto como consecuencia de un error de apreciación como de una evolución de los criterios en materia de clasificación arancelaria (véase, en este sentido, la sentencia de 22 de enero de 2004, Timmermans Transport y Hoogenboom Production, C-133/02 y C-134/02, EU:C:2004:43, apartados 24 y 25).

25 Estas consideraciones abogan por una interpretación del artículo 116, apartado 7, del código aduanero de la Unión según la cual las autoridades aduaneras pueden restablecer la deuda aduanera inicial en un caso en el que, en un primer momento, hayan concedido una devolución de dicha deuda sobre la base de una clasificación arancelaria de las mercancías que, en un segundo momento, haya resultado ser errónea.

26 Esta interpretación también se ve corroborada por la jurisprudencia relativa al artículo 78 del Reglamento (CEE) n.º 2913/92 del Consejo, de 12 de octubre de 1992, por el que se aprueba el código aduanero comunitario (DO 1992, L 302, p. 1), que fue derogado por el Reglamento (CE) n.º 450/2008 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 23 de abril de 2008, por el que se establece el código aduanero comunitario (código aduanero modernizado) (DO 2008, L 145, p. 1), que, a su vez, fue sustituido por el código aduanero de la Unión. En virtud de la mencionada disposición, cuando una revisión de la declaración en aduana o un control a posteriori efectuado por las autoridades aduaneras revelase que los derechos habían sido calculados sobre la base de elementos inexactos o incompletos, dichas autoridades debían adoptar las medidas necesarias para regularizar la situación teniendo en cuenta los nuevos datos de que disponían. A este respecto, el Tribunal de Justicia declaró que la referida disposición debía interpretarse en el sentido de que permitía, en particular, a las autoridades aduaneras repetir una revisión o un control a posteriori de una declaración en aduana y determinar sus consecuencias fijando una nueva deuda aduanera. En este contexto, tuvo en cuenta la lógica específica que subyace a esta disposición, que tiene por objeto ajustar el procedimiento aduanero a la situación real corrigiendo los errores u omisiones materiales, así como los errores de interpretación del Derecho aplicable (véanse, en este sentido, las sentencias de 12 de julio de 2012, Südzucker y otros, C-608/10, C-10/11 y C-23/11, EU:C:2012:444, apartado 47, y de 10 de diciembre de 2015, Veloserviss, C-427/14, EU:C:2015:803, apartados 22 a 28). Dado que el artículo 116, apartado 7, del código aduanero de la Unión se basa en la misma lógica, debe, por lo tanto, permitir a las autoridades aduaneras restablecer la deuda aduanera inicial cuando resulte que su devolución se ha efectuado sobre la base de una clasificación arancelaria errónea.

27 En sus observaciones escritas, Bts sostiene que el respeto de los principios de seguridad jurídica y de protección de la confianza legítima debe conducir, no obstante, a interpretar el artículo 116, apartado 7, del código aduanero de la Unión en el sentido de que la deuda aduanera solo puede restablecerse cuando los derechos de aduana hayan sido objeto de devolución a raíz de un error cometido de manera no intencionada por las autoridades aduaneras.

28 A este respecto, si bien es cierto que la posibilidad de que las autoridades aduaneras tomen las medidas necesarias para regularizar la situación está sujeta al respeto de las exigencias pertinentes de esos principios (véase, en este sentido, la sentencia de 10 de diciembre de 2015, Veloserviss, C-427/14, EU:C:2015:803, apartado 29), no lo es menos que una interpretación de la citada disposición según la cual su ámbito de aplicación no se limita a los errores no intencionados de las autoridades aduaneras no resulta, como tal, incompatible con estas exigencias.

29 En efecto, por lo que respecta al principio de seguridad jurídica, procede señalar que la posibilidad de proceder al restablecimiento de la deuda aduanera inicial está supeditada a la condición de que dicha deuda no haya prescrito en virtud del artículo 103 del código aduanero de la Unión. Según esta última disposición, el plazo de prescripción expirará, por regla general, tras un plazo de tres años a partir de la fecha de nacimiento de la deuda aduanera.

30 Pues bien, de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia se desprende que la imposición de un plazo de prescripción razonable sirve al interés de la seguridad jurídica, que protege tanto al justiciable como a la Administración interesada, sin impedir por ello que el justiciable ejerza los derechos conferidos por el ordenamiento jurídico de la Unión. Por lo tanto, durante el plazo de prescripción, las autoridades aduaneras deben poder modificar la deuda aduanera (véase, por analogía, la sentencia de 10 de diciembre de 2015, Veloserviss, C-427/14, EU:C:2015:803, apartados 32 y 37).

31 En lo que respecta al principio de protección de la confianza legítima, procede señalar que, antes de que expire el plazo de prescripción, un sujeto pasivo, en cuanto operador económico, debe aceptar el riesgo de que las autoridades aduaneras revisen su decisión sobre la deuda aduanera, al tener en cuenta los nuevos datos de los que dispongan (véase, en este sentido y por analogía, la sentencia de 10 de diciembre de 2015, Veloserviss, C-427/14, EU:C:2015:803, apartados 41 y 42).

32 Habida cuenta de todas las consideraciones anteriores, procede responder a la cuestión prejudicial planteada que el artículo 116, apartado 7, del código aduanero de la Unión debe interpretarse en el sentido de que no se refiere únicamente a las situaciones en las que los derechos de aduana hayan sido objeto de devolución a raíz de un error no intencionado de las autoridades aduaneras, sino que también incluye las situaciones en las que dichas autoridades hayan procedido deliberadamente a una clasificación arancelaria que posteriormente resultó ser errónea."