En
Madrid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para
resolver en única instancia la reclamación de
referencia, tramitada por procedimiento general.
Se ha visto la presente reclamación contra
el acuerdo de resolución del recurso de reposición por
el que se confirma la resolución de exclusión del
Registro de Devolución Mensual del Impuesto sobre el Valor
Añadido, dictada por la Dependencia de Asistencia y Servicios
Tributarios de la Delegación Central de Grandes
Contribuyentes de la Agencia Estatal de Administración
Tributaria.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El día 23/03/2019 tuvo entrada
en este Tribunal la presente reclamación, interpuesta en
22/03/2019 contra el acuerdo de resolución de recurso de
reposición de fecha 25 de febrero de 2019 por el que se
confirma la exclusión de la entidad del Registro de
Devolución Mensual del Impuesto sobre el Valor Añadido
(en adelante IVA) por no encontrarse al corriente de las
obligaciones tributarias.
SEGUNDO.- Con fecha 17 de diciembre de 2018 se
inicia procedimiento de rectificación censal en el Registro
de Devolución Mensual mediante notificación de la
propuesta de resolución por la que se formula la exclusión
de la entidad XZ SA del mencionado Registro.
Mediante acuerdo dictado por la
Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios de la Delegación
Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de
Administración Tributaria, de fecha 23 de enero de 2019, se
confirma la exclusión de la entidad reclamante del Registro
de Devolución Mensual del IVA. Se expone que el motivo que
fundamenta dicha exclusión es el incumplimiento del requisito
necesario de encontrarse al corriente de sus obligaciones
tributarias en los términos a que se refiere el artículo
74 del Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de
gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las
normas de los procedimientos de aplicación de los tributos
(RGAT), aprobado por el Real Decreto 1065/2007 de 27 de julio, toda
vez que, con fecha ...,
la sociedad XZ SA ha sido declarada en concurso de acreedores
ante el Juzgado Mercantil nº ... de Madrid bajo el
procedimiento nº ...
TERCERO.- Disconforme con lo
anterior, la entidad interpuso recurso de reposición
alegando, en síntesis, lo siguiente:
- Conforme a lo dispuesto en la
letra g) del apartado 1 del artículo 74 del RGAT, una
sociedad puede, para obtener un certificado de estar al corriente de
las obligaciones tributarias, mantener deudas cuya ejecución
estuviere suspendida.
-El artículo 55 de la Ley
Concursal establece que, una vez declarado el concurso, no podrán
iniciarse ejecuciones ni apremios tributarios contra el patrimonio
del deudor, quedando en suspenso desde la fecha de declaración
de concurso las actuaciones que se hallaran en tramitación.
- De acuerdo con lo anterior, una
vez declarado el concurso, las deudas devengadas con anterioridad al
auto de declaración se suspenden en el estado en que se
hallen, impidiendo el pago de las mismas contra el patrimonio del
deudor. En consecuencia, para la emisión del certificado de
estar al corriente que se exige para estar inscrito en el REDEME, no
deben de tenerse en cuenta las deudas suspendidas como consecuencia
de la declaración del concurso, debiendo constar sólo
a efectos de certificaciones las deudas devengadas con posterioridad
a la declaración del concurso.
- Por ello, si la declaración
del concurso suspende la ejecución de las deudas y el
reglamento permite que puedan existir deudas suspendidas, a los
efectos de emitir un certificado de estar al corriente con la
Administración, el procedimiento de rectificación
censal iniciado carece de sentido ya que, la entidad cumple con
todos los requisitos exigidos por el REDEME.
- Finalmente, añade que la
entidad no tiene créditos contra la masa pendientes, que está
al corriente de todas sus deudas a excepción de las
suspendidas como consecuencia del concurso de acreedores, y que la
deuda concursal suspendida se abonará cuando la Ley Concursal
así lo establezca.
CUARTO.- Con fecha 25 de febrero
de 2019 se dicta acuerdo de resolución de recurso de
reposición desestimando las pretensiones de la reclamante con
la siguiente fundamentación jurídica:
"Cuando un obligado
tributario entra en concurso no se produce la suspensión de
la ejecución de las deudas tributarias que tenga pendiente de
ingreso, sino que su ejecución pasa a realizarse a través
del proceso concursal y, en consecuencia, si mantiene con la
Administración tributaria deudas o sanciones en periodo
ejecutivo, no estará al corriente de sus obligaciones
tributarias.
Este criterio es el que se
aplica en la emisión del certificado de contratistas y
subcontratistas, en lo que respecta al concepto de "estar al
corriente en el cumplimiento de obligaciones tributarias" y no
puede modificarse a los efectos del REDEME, salvo que se modifique
la norma que lo regula.
(...) Por tanto, a
diferencia de la interpretación del recurrente, la existencia
de deudas en periodo ejecutivo con anterioridad a la fecha de
declaración de concurso sí afecta para pronunciarse
sobre el cumplimiento del requisito de hallarse al corriente de las
obligaciones tributarias, aunque, en aplicación de la Ley
Concursal, queden en suspenso las actuaciones desde la fecha de
declaración del mismo y no puedan iniciarse ejecuciones ni
seguirse apremios administrativos o tributarios contra el patrimonio
del deudor.".
Dicha resolución es
notificada a la reclamante el 26 de febrero de 2019.
QUINTO.- Con fecha 21 de marzo de 2019, la
entidad reclamante interpone la presente reclamación
económico-administrativa reiterando, en lo fundamental, las
alegaciones referidas en el antecedente tercero anterior.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para
resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de
diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el
Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de
diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía
administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de
mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas
en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse
respecto a lo siguiente:
Si resulta ajustada a Derecho la resolución
del recurso de reposición impugnada.
TERCERO.- La Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del
Impuesto sobre el Valor Añadido (en adelante Ley del IVA),
dispone en su artículo 116, sobre la solicitud de
devoluciones a fin de cada periodo de liquidación:
"Uno. Los sujetos
pasivos podrán optar por solicitar la devolución del
saldo a su favor existente al término de cada período
de liquidación conforme a las condiciones, términos,
requisitos y procedimiento que se establezcan reglamentariamente.
El período de
liquidación de los sujetos pasivos que opten por este
procedimiento coincidirá con el mes natural, con
independencia de su volumen de operaciones.
Dos. En los supuestos a
que se refiere el artículo 15, apartado dos de esta Ley, la
persona jurídica que importe los bienes en el territorio de
aplicación del Impuesto podrá recuperar la cuota
correspondiente a la importación cuando acredite la
expedición o transporte de los bienes a otro Estado miembro y
el pago del Impuesto en dicho Estado".
Por su parte, el artículo 30 del
Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por
el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, desarrolla lo
anterior, señalando lo siguiente (el subrayado es nuestro):
"1. Para poder
ejercitar el derecho a la devolución establecido en los
artículos 116 y 163 nonies de la Ley del Impuesto, los
sujetos pasivos deberán estar inscritos en el registro de
devolución mensual regulado en este artículo. En otro
caso, sólo podrán solicitar la devolución del
saldo que tengan a su favor al término del último
período de liquidación de cada año natural de
acuerdo con lo dispuesto en el artículo 115.uno de la Ley del
Impuesto.
2. El registro de
devolución mensual se gestionará por la Agencia
Estatal de Administración Tributaria, sin perjuicio de lo
dispuesto en las normas reguladoras de los regímenes de
Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País
Vasco y de Convenio Económico con la Comunidad Foral de
Navarra.
3. Serán inscritos
en el registro, previa solicitud, los sujetos pasivos en los que
concurran los siguientes requisitos:
a) Que soliciten la
inscripción mediante la presentación de una
declaración censal, en el lugar y forma que establezca el
Ministro de Economía y Hacienda.
b) Que se encuentren al
corriente de sus obligaciones tributarias, en los términos a
que se refiere el artículo 74 del Reglamento General de las
actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección
tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los
procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el
Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio.
c) Que no se encuentren en
alguno de los supuestos que podrían dan lugar a la baja
cautelar en el registro de devolución mensual o a la
revocación del número de identificación fiscal,
previstos en los artículos 144.4 y 146.1 b), c) y d) del
Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de
gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las
normas comunes de los procedimientos de aplicación de los
tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio.
d) Que no realicen
actividades que tributen en el régimen simplificado.
e) En el caso de entidades
acogidas al régimen especial del grupo de entidades regulado
en el capítulo IX del título IX de la Ley del
Impuesto, la inscripción en el registro sólo procederá
cuando todas las entidades del grupo que apliquen dicho régimen
especial así lo hayan acordado y reúnan los requisitos
establecidos en este apartado.
El incumplimiento de
los requisitos por parte de cualquiera de estas entidades conllevará
la no admisión o, en su caso, la exclusión del
registro de devolución mensual de la totalidad de las
entidades del grupo que apliquen el régimen especial.
La solicitud de
inscripción en el registro y, en su caso, la solicitud de
baja, deberán ser presentadas a la Administración
tributaria por la entidad dominante y habrán de referirse a
la totalidad de las entidades del grupo que apliquen el régimen
especial.
Las actuaciones dirigidas
a tramitar las solicitudes de inscripción o baja en el
registro, así como a la comprobación del mantenimiento
de los requisitos de acceso al mismo en relación con
entidades ya inscritas, se entenderán con la entidad
dominante en su condición de representante del grupo de
acuerdo con lo dispuesto por el artículo 163 nonies.dos de la
Ley del Impuesto.
(...)
6. El incumplimiento de
alguno de los requisitos establecidos en el apartado 3 anterior,
o la constatación de la inexactitud o falsedad de la
información censal facilitada a la Administración
tributaria, será causa suficiente para la denegación
de la inscripción en el registro o, en caso de tratarse de
sujetos pasivos ya inscritos, para la exclusión por la
Administración tributaria de dicho registro.
La exclusión del
registro surtirá efectos desde el primer día del
período de liquidación en el que se haya notificado el
respectivo acuerdo.
La exclusión del
registro determinará la inadmisión de la solicitud de
inscripción durante los tres años siguientes a la
fecha de notificación de la resolución que acuerde la
misma.
(...).".
En este sentido, el artículo 74 del
Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de
gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las
normas comunes de los procedimientos de aplicación de los
tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (en
adelante RGAT), determina que (el subrayado vuelve a ser nuestro):
"1. Para la emisión
del certificado regulado en este artículo, se entenderá
que el obligado tributario se encuentra al corriente de sus
obligaciones tributarias cuando se verifique la concurrencia de las
siguientes circunstancias:
a) Estar dado de alta en
el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, cuando se
trate de personas o entidades obligados a estar en dicho censo, y
estar dado de alta en el Impuesto sobre Actividades Económicas,
cuando se trate de sujetos pasivos no exentos dicho impuesto.
b) Haber presentado las
autoliquidaciones que correspondan por el Impuesto sobre la Renta de
las Personas Físicas, el Impuesto sobre Sociedades o el
Impuesto sobre la Renta de no Residentes.
c) Haber presentado las
autoliquidaciones y la declaración resumen anual
correspondiente a las obligaciones tributarias de realizar pagos a
cuenta.
d) Haber presentado las
autoliquidaciones, la declaración resumen anual y, en su
caso, las declaraciones recapitulativas de operaciones
intracomunitarias del Impuesto sobre el Valor Añadido.
e) Haber presentado las
declaraciones y autoliquidaciones correspondientes a los tributos
locales.
f) Haber presentado las
declaraciones exigidas con carácter general en cumplimiento
de la obligación de suministro de información
reguladas en los artículos 93 y 94 de la Ley 58/2003, de 17
de diciembre, General Tributaria.
g) No mantener con la
Administración tributaria expedidora del certificado deudas o
sanciones tributarias en período ejecutivo, salvo que se
trate de deudas o sanciones tributarias que se encuentren aplazadas,
fraccionadas o cuya ejecución estuviese suspendida.
h) No tener pendientes de
ingreso multas ni responsabilidades civiles derivadas de delito
contra la Hacienda pública declaradas por sentencia firme.
2. Cuando se expida la
certificación de encontrarse al corriente de las obligaciones
tributarias, se deberá indicar el carácter positivo o
negativo de la certificación.
3. Las circunstancias
indicadas en los párrafos b) a e), ambos inclusive, del
apartado anterior se referirán a autoliquidaciones o
declaraciones cuyo plazo de presentación hubiese vencido en
los 12 meses precedentes a los dos meses inmediatamente anteriores a
la fecha de la certificación.
4. Las circunstancias a
que se refiere el apartado 1 se certificarán por cada
Administración tributaria respecto de las obligaciones para
cuya exigencia sea competente."
En el caso que nos ocupa, la Administración
acuerda la exclusión de la entidad reclamante del Registro de
Devolución Mensual (REDEME, en lo sucesivo) fundamentando que
no se encuentra al corriente de sus obligaciones tributarias en los
términos del artículo 74 del RGAT, en la medida en
que, habiendo sido declarada la entidad en concurso mediante auto de
...,
mantenía deudas o sanciones en período ejecutivo.
Dicha resolución fue confirmada, asimismo,
en reposición señalando al efecto que de lo dispuesto
en los artículos 74 del RGAT y 55 de la Ley 22/2003 de 9 de
julio, Concursal, se deduce que cuando un obligado tributario entra
en concurso no se produce la suspensión de la ejecución
de las deudas tributarias que tenga pendiente de ingreso, sino que
su ejecución pasa a realizarse a través del proceso
concursal; y en consecuencia, si mantiene con la Administración
tributaria deudas o sanciones en periodo ejecutivo, no estará
al corriente de sus obligaciones tributarias, tal y como ocurre en
el caso presente con la entidad reclamante.
En definitiva, según se desprende del
acuerdo impugnado, la causa determinante de la exclusión del
REDEME es lo dispuesto por la letra g) del artículo 74 del
RGAT anteriormente transcrito.
Por otra parte, el citado artículo 55 de
la Ley Concursal, vigente en el momento de producirse los hechos,
establece:
"1. Declarado el
concurso, no podrán iniciarse ejecuciones singulares,
judiciales o extrajudiciales, ni seguirse apremios administrativos o
tributarios contra el patrimonio del deudor.
Hasta la aprobación
del plan de liquidación, podrán continuarse aquellos
procedimientos administrativos de ejecución en los que se
hubiera dictado diligencia de embargo y las ejecuciones laborales en
las que se hubieran embargado bienes del concursado, todo ello con
anterioridad a la fecha de declaración del concurso, siempre
que los bienes objeto de embargo no resulten necesarios para la
continuidad de la actividad profesional o empresarial del deudor.
2. Las actuaciones que se
hallaran en tramitación quedarán en suspenso desde la
fecha de declaración de concurso, sin perjuicio del
tratamiento concursal que corresponda dar a los respectivos
créditos.
3. Cuando las actuaciones
de ejecución hayan quedado en suspenso conforme a lo
dispuesto en los apartados anteriores, el juez, a petición de
la administración concursal y previa audiencia de los
acreedores afectados, podrá acordar el levantamiento y
cancelación de los embargos trabados cuando el mantenimiento
de los mismos dificultara gravemente la continuidad de la actividad
profesional o empresarial del concursado. El levantamiento y
cancelación no podrá acordarse respecto de los
embargos administrativos.
4. Se exceptúa de
las normas contenidas en los apartados anteriores lo establecido en
esta ley para los acreedores con garantía real."
En virtud de lo anterior, las deudas tributarias
en período ejecutivo cuyas actuaciones estén en
tramitación, quedan suspendidas de su ejeución desde
la fecha de declaración del concurso, sin perjuicio del
tratamiento concursal que corresponda dar a los respectivos créditos
y, en su caso, a los bienes apremiados.
En efecto, si bien es cierto que los concursados
mantienen una posición deudora con la Hacienda Pública,
se niega a esta una eventual autonomía de ejecución
por cuanto que la situación patrimonial del concursado y
cualquier actividad relacionada con la misma se encuentran sometidas
a la Ley Concursal y bajo la supervisión y control del juez
del concurso y con la participación de la administración
concursal en el grado de intensidad que en cada caso se establezca.
En este sentido, y de acuerdo con la normativa concursal, los pagos
efectuados por un deudor concursado a sus acreedores, tanto públicos
como privados, deben realizarse de forma ordenada y bajo el control
del juez del concurso. Asimismo, dicho control jurisdiccional se
ejerce directamente o a través de la administración
concursal designada y supervisada por el Juez y alcanza no sólo
a las obligaciones de pago del concursado, sino también a sus
derechos de cobro.
Sobre esta cuestión, conviene traer a
colación la sentencia del Tribunal Supremo de fecha 1 de
octubre de 2013 (Nº Recurso 6/2013), en la que, sobre la
interpretación del artículo 55 de la Ley 22/2003,
Concursal, señala lo siguiente (el subrayado es de este
Tribunal):
"La interpretación
de este precepto ha dado lugar a una consolidada línea de
doctrina por parte de este Tribunal de Conflictos de Jurisdicción.
Valga la cita de las Sentencias de 22 de diciembre de 2006 , 22 de
junio de 2009, 10 octubre de 2010, 18 de octubre de 2010, 21 de
septiembre de 2011 , 11 de diciembre de 2012 y 25 de febrero de
2013.
En la citada de 11 de
diciembre de 2012 se expresa esta doctrina con estos términos:
"QUINTO.- El criterio
que marca la preferencia del procedimiento administrativo o judicial
desde la perspectiva temporal, no es en definitiva en las presentes
actuaciones la fecha de la Providencia de apremio o de embargo, que
queda claro que es anterior a la declaración del concurso,
sino si, en la fecha en que esta declaración se produce, los
bienes incursos en el procedimiento de apremio administrativo se han
realizado o no.
Si, como en el presente
caso, en la fecha de declaración del concurso el Apremio
administrativo no se ha terminado, el criterio relevante es el de si
los bienes incursos en el mismo son necesarios o no para la
continuidad de la actividad empresarial, momento en el que el
procedimiento administrativo pierde la preferencia de la que gozaba
inicialmente por razones temporales y queda sometida al concurso en
los términos previstos en el art. 55 L.C .
En efecto, cuando dicho
precepto dispone en su párrafo 1º que declarado el
concurso no podrán seguirse apremios administrativos o
tributarios contra el patrimonio del deudor, está
reconociendo el principio de vis atractiva del proceso concursal
respecto de las ejecuciones y apremios sobre bienes y derechos de
contenido patrimonial del concursado, que corresponde conocer a la
Jurisdicción Mercantil con carácter exclusivo y
excluyente, cualquiera que fuere el órgano que los hubiere
ordenado, cuyas actuaciones debiera suspender tras producirse la
declaración del concurso, lo que en el presente caso la
Administración no hizo. (...)
Sexto.- Es indudable que
en las situaciones concursales el interés público,
contenido y reiterado en la normativa concursal, no es otro que el
mantener la continuidad de la actividad del deudor (como ha
declarado expresamente esta Sala entre otros en STS 4/2005 de 19 de
octubre; STS 10/2006 de 22 de diciembre ) a cuyo interés
básico y fundamental, han de supeditarse ciertos privilegios,
incluido el de autotutela que ha de ceder y sujetarse a las reglas
del concurso, en los términos previstos en la legislación
concursal."
A este carácter preferente del proceso
concursal se refiere igualmente el Tribunal Supremo en su sentencia
de 4 de noviembre de 2015 (Nº Recurso 2340/2013) en la que se
reconoce que mientras no se levanten los efectos de la situación
concursal, la Administración Tributaria no podrá
dictar providencias de apremio para hacer efectivos sus créditos
contra la masa. En su lugar, para instar el pago de los mismos,
deberá dirigirse al juez que dirige el proceso siguiendo los
trámites del incidente concursal.
Asimismo, el Alto Tribunal, en sentencia de 20 de
marzo de 2019 (Nº Recurso 2020/2017) ha establecido que la
finalidad de la previsión general contenida en el artículo
8.3º de la Ley Concursal, que atribuye al juez del concurso la
competencia exclusiva y excluyente para conocer de "toda
ejecución frente a los bienes y derechos de contenido
patrimonial del concursado, cualquiera que sea el órgano que
la hubiere ordenado", en correspondencia con la regla
general, contenida en el artículo 55.1 del mismo texto legal,
según la cual "declarado el concurso, no podrán
iniciarse ejecuciones singulares, judiciales o extrajudiciales, ni
seguirse apremios administrativos o tributarios contra la patrimonio
del deudor", es la de preservar la integridad del
patrimonio frente a ejecuciones separadas que, de facto,
distorsionen la aplicación efectiva del principio de la par
condicio creditorum.
Por tanto, en aras del cumplimiento de dicho
objetivo, declarado el concurso, la Administración tributaria
no podrá ejecutar autónomamente los créditos
que tuviera frente al concursado, sino que tal ejecución
deberá llevarse a cabo en el seno del proceso concursal.
Lo anterior supone que, cuando un obligado
tributario entre en concurso, no se produce la suspensión de
la ejecución de las deudas que tuviera pendiente de ingreso
en el sentido expuesto por la normativa tributaria (artículos
233 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y 43 y
46 del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba
el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de
diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía
administrativa), sino que su ejecución pasa a realizarse a
través del proceso concursal, por lo que, se mantienen las
deudas o sanciones en período ejecutivo con la Administración
tributaria.
En efecto, como se ha expuesto, la declaración
de concurso lo que impide es una ejecución independiente, al
margen del proceso concursal, quedando dicha imposibilidad de
ejecutar el patrimonio del concursado exclusivamente vinculada al
concurso de acreedores y su desarrollo, pero no anula los efectos
del impago en periodo voluntario ni su consideración de no
estar al corriente del pago de sus obligaciones tributarias.
Este mismo criterio ha sido mantenido por este
Tribunal Central en resolución de fecha 21 de mayo de 2021
(RG 1688/2019).
Así pues, en el presente caso se concluye
que el reclamante no se encuentra al corriente de las obligaciones
tributarias y, por ende, este Tribunal Central debe confirmar el
acuerdo impugnado al encontrarse ajustado a Derecho.