En Madrid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver el recurso de alzada de referencia.
Se ha visto el presente recurso de alzada contra resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, Sala Desconcertada de Burgos, en la reclamación nº 09-00269-2018, interpuesta contra la estimación parcial del recurso de reposición interpuesto contra la diligencia de embargo de cuentas bancarias nº ... practicada por la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Castilla y León (Sede en Burgos) para el cobro de la liquidación nº A...73, Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1998 (derivación, art. 40.1 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, de las deudas a cargo de la entidad mercantil XZ, con NIF ...). La cuantía del recurso se fija en 237.575,04 euros.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- Al recurrente le fue practicada la liquidación nº A...73, por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1998 al amparo del acuerdo que le declara responsable subsidiario a cargo de la entidad XZ SL, con NIF ..., de conformidad con lo dispuesto en el art. 40.1 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria. Transcurrido el plazo de ingreso en voluntario, sin haberse ingresado la deuda, la Administración dicta providencia de apremio para el cobro de la misma, por un importe, incluido el recargo de apremio de 414.564,79 euros (importe del principal 345.470,66 euros, más el importe del recargo de apremio 69.094,13 euros).
SEGUNDO.- En el curso del procedimiento de apremio seguido contra el recurrente para el cobro, entre otras, de la deuda referenciada, la Administración dicta en 8 de marzo de 2010 acuerdo por el que declara a doña Bts responsable solidaria de las deudas pendientes de su cónyuge, don Axy (el aquí recurrente), con el límite de 458.750,00 euros, por aplicación de lo dispuesto en el art. 42.2 a) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. Contra el anterior acuerdo, la interesada interpuso ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, Sala Desconcertada de Burgos, reclamación económico-administrativa, tramitada con el nº 09-00848-2010, que por resolución dictada en 25 de febrero 2011, se estima en parte la reclamación, confirmando el acuerdo de derivación impugnado, pero rectificando el alcance de la responsabilidad que se fija en 170.560,41 euros. En ejecución de la citada resolución, la Administración dicta acuerdo en 3 de mayo de 2011, modificando el alcance de la responsabilidad exigida a la Sra. Bts, para fijarla en 170.5560,41 euros (liquidación nº A...83, Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1998), modificándose asimismo la cuantía de la providencia de apremio dictada para su cobro, por un importe total, incluido el recargo de apremio ordinario, de 204.672,49 euros (importe del principal 170.560,41 euros, más el importe del recargo de apremio 34.112,08 euros). Contra el acuerdo anterior, la interesada interpuso incidente de ejecución, que fue desestimado por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos, mediante resolución dictada en 9 de agosto de 2011, que a su vez fue impugnada mediante recurso de alzada interpuesto ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, que fue inadmitido, por extemporáneo, en resolución dictada en 2 de agosto de 2012 (R. G. 5158/11). Frente a la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León con Sede en Burgos, de 2 de febrero de 2011, la interesada interpuso recurso de alzada, siendo desestimado por el Tribunal Económico-Administrativo Central mediante resolución de 24 de octubre de 2013 (R. G. 2253/2011), confirmando la resolución impugnada. Contra la anterior resolución, la interesada interpuso ante la Audiencia Nacional recurso contencioso-administrativo, que ha sido estimado en parte por Sentencia dictada en ... de ... de 2015, en la que se ha acordado: "1. Anulamos en parte dicha Resolución, así como las resoluciones administrativas a que aquella se contrae, que son la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León [Sala de Burgos] de 02 de febrero de 2011, [Expediente 09/848/2010], y el Acuerdo del Jefe de la Dependencia de Recaudación [Delegación de Burgos, AEAT] de 08 de marzo de 2010, exclusivamente en lo que respecta al alcance de la responsabilidad solidaria a cargo de Dª. Bts, en cuanto que dicha responsabilidad ha de referirse a la deuda tributaria procedente de la entidad «XZ, S. L.» y atribuida a D. Axy mediante Acuerdo de 08 de octubre de 2007, representada por la Liquidación A...73, hasta el límite de 170.560,41 Euros. 2.- Confirmamos las mencionadas resoluciones administrativas en todo lo demás...".
TERCERO.- En el procedimiento de apremio seguido contra don Axy y doña Bts, la Administración practica determinadas actuaciones, entre las que se encuentra la diligencia de de cuentas bancarias nº ..., emitida en 6 de mayo de 2011 a cargo del Sr. Axy para el cobro de la liquidación nº A...73. El importe a embargar en la misma fue de 479.024,66 euros (Importe de la deuda pendiente 409.964,95 euros, importe de los intereses de demora 67.450,53 euros, importe de las costas 1.609,18 euros), siendo el importe trabado en la misma 3,33 euros (ingresado por la entidad bancaria en la Hacienda Pública en 29 de noviembre de 2017). En 6 de febrero de 2018, la Administración estima parcialmente el recurso de reposición interpuesto contra la citada diligencia de embargo, confirmando la misma, pero modificando el importe de la deuda pendiente de la liquidación nº A...73 a 237.575,04 euros.
CUARTO.- Contra el indicado acuerdo, se interpuso reclamación ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, Sala Desconcertadas de Burgos que, registrada con el número 09-00269-20180, fue desestimada mediante resolución dictada en primera instancia en 31 de octubre de 2019.
QUINTO.- Notificada dicha resolución en 14 de noviembre de 2019, el interesado, disconforme con la misma, interpuso el presente recurso de alzada mediante escrito presentado en 16 de diciembre de 2019 que tuvo entrada en este Tribunal en 31 de enero de 2020 solicitando su anulación y alegando, en síntesis, que la cuantía de la deuda no es correcta.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT y se cumplen, en especial, los requisitos de cuantía previstos en la Disposición Adicional decimocuarta de la LGT y el artículo 36 del RGRVA.
SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Determinar si es ajustada a Derecho la resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, Sala Desconcentrada de Burgos, en la reclamación nº 09-00269-2018, en 31 de octubre de 2019, que confirma la estimación parcial del recurso de reposición interpuesto contra la diligencia de embargo de cuentas bancarias nº ....
TERCERO.- En el presente caso, la Administración emite en 6 de mayo de 2011 la diligencia de de cuentas bancarias nº ... para el cobro de la liquidación nº A...73, siendo el importe a embargar de 479.024,66 euros (Importe de la deuda pendiente 409.964,95 euros, importe de los intereses de demora 67.450,53 euros, importe de las costas 1.609,18 euros), y el importe trabado de 3,33 euros (ingresado por la entidad bancaria en la Hacienda Pública en 29 de noviembre de 2017). En 6 de febrero de 2018, la Administración estima parcialmente el recurso de reposición interpuesto contra la citada diligencia de embargo, confirmando la misma, pero modificando el importe de la deuda pendiente de la liquidación nº A...73 a 237.575,04 euros, al considerar que, de conformidad con lo dispuesto en el art. 174.6 de la Ley General Tributaria, el ingreso realizado por doña Bts en 24 de diciembre de 2015, por un importe de 243.219,33 euros, disminuyó el importe del principal y de los intereses de demora, pero no el importe del recargo de apremio.
En la resolución aquí impugnada, el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, Sala Desconcentrada de Burgos señala que "La oficina gestora, en el acuerdo impugnado, estima parcialmente el recurso número ..., al modificarse el importe pendiente de la deuda A...73 a la cantidad de 237.575,04.-euros, como resultado, en contra de lo alegado por el reclamante, de descontar a la deuda inicial, los ingresos que se han ido produciendo durante este período (2011-2017), incluido por tanto, el ingreso realizado por Bts (...), en fecha 24/12/2015, con el límite del alcance de su responsabilidad, esto es, 170.550,41.-euros".
CUARTO.- Sobre el derecho de la Administración de exigir a cada responsable solidario el recargo de apremio cuando este ha sido satisfecho por uno de ellos (en este caso el recargo de apremio se hizo efectivo por la Sra. Cpp) se ha pronunciado el Tribunal Supremo en sentencia (1700/2020) dictada en el recurso de casación (2189/2018). Señala el Fundamento de Derecho Tercero lo siguiente: "Con mucho tino acierta a decir la Sala de instancia que la deuda es única, sin que sea procedente su multiplicación, y en el momento en que cualquiera de los responsables satisfaga -la deuda y- el recargo del período ejecutivo, este pago liberará y aprovechará al resto de los obligados. Lo que sin duda indica que no estamos estrictamente y en puridad ante un problema de solidaridad y, en concreto de solidaridad tributaria regulada en el art. 35.7 y su alcance, sino de delimitación de las categorías tributarias en juego. Lo que desde luego resulta artificial y forzado es que en base a características propias de los recargos y del procedimiento ideado para hacer efectiva la deuda, se pretenda, como parece aspirar el Abogado del Estado, multiplicar exponencialmente el crédito tributario a favor de la Hacienda Pública en función del número de responsables solidarios. En modo alguno de la autonomía de la deuda y del procedimiento a seguir para hacerla efectiva en ejecución con la potestad de la Administración de iniciar tantos procedimientos como responsables solidarios y el carácter compensatorio y resarcitorio de los recargos, permite o autoriza a la percepción de los recargos que en cada uno de los procedimientos abiertos se hayan ido produciendo respecto de lo que en definitiva es una única deuda vinculada a su impago. A los recargos del período ejecutivo se le otorga legalmente el carácter, art. 25.1 de la LGT, de obligaciones tributarias accesorias que tienen como referencia obligada la deuda no ingresada en período voluntario, en este caso en los términos que ya hemos visto en el Fundamento anterior; por consiguiente, sin perjuicio de su autonomía respecto de la deuda principal, acentuado y muy evidente en el caso que nos ocupa, en tanto que se configuran legalmente a través de un presupuesto fáctico propio y distinto del que deriva la deuda principal, su vinculación con esta resulta inescindible, pues de no existir la deuda principal no es posible que exista una obligación que respecto de la misma es accesoria. No parece cuestionable que la obligación accesoria se conecte y depende de la deuda u obligación principal, al punto que de no existir esta no puede existir obligación accesoria alguna, ni claro está recargo alguno. Ciertamente como señala el Abogado del Estado, sentencias de 13 de marzo de 2018, rec. cas. 53/2017, y 3 de abril de 2018, rec. cas. 427/2017, aunque estas referidas a supuestos distintos al que nos entretiene, se ha reconocido por este Tribunal el carácter autónomo de estos procedimientos para procurar el cobro de la deuda en vía ejecutiva en los supuestos de derivación de responsabilidad. Y cuando concurren varios responsables solidarios es potestad de la Administración seguir un procedimiento contra uno, varios contra algunos de los responsables o contra la totalidad de los responsables. Pero esta peculiaridad procedimental y adjetiva, no modifica ni torna la naturaleza y características de la obligación accesoria, no nace una deuda impagada por cada uno de los responsables solidarios a los que se sigue el procedimiento ejecutivo y de apremio para hacer posible el cobro del débito, de suerte que la obligación accesoria se desvincula y desconecta de la obligación principal de la que trae causa y determina su propio nacimiento y existencia, para convertirse en una nueva obligación con existencia propia sin conexión alguna con la obligación principal a la que va unida y que, ya se ha dicho, la justifica jurídicamente. Los recargos del período ejecutivo nacen porque se incumple el pago de la deuda en período voluntario -mientras no se pague dará lugar a los recargos de apremio reducido y ordinario-, de una determinada deuda con un determinado monto económico a cuyo pago van dirigido todos y cada uno de los procedimientos que se siguen contra cada uno de los posibles responsables solidarios, y por muy autónoma que sea la deuda nacida ex lege como obligación accesoria y aunque los procedimientos seguidos sean autónomos los uno de los otros, no por ello cambia la naturaleza de la obligación accesoria, de los recargos del período ejecutivo, trocando en deuda desconectada de la principal a la que sigue, en tanto que siempre va a ser necesario la existencia de una deuda impagada en período voluntario, aún cuando producido el incumplimiento el recargo su propia existencia y su extinción se produzcan de forma autónoma. Es el propio Abogado del Estado el que reconoce la finalidad compensatoria y de resarcimiento de los gastos para el cobro de la deuda principal de los recargos del período ejecutivo, cuya razón de ser no puede ser otra que indemnizar a la Hacienda de la indisponibilidad de las cantidades adeudadas y hacer frente a los mayores gastos que se producen con la apertura de la ejecución y, en su caso, del apremio, pero siempre, finalidad compensatoria y resarcitoria, en relación y en conexión con la deuda principal cuyo pago no se atendió en período voluntario. Con la tesis del Abogado del Estado se está desvirtuando dicha finalidad, convirtiendo la procedencia del recargo en cada procedimiento que se siga contra cada uno de los responsables solidarios en una figura distinta con ribetes cuasi sancionadores por la cuantía que podría llegar a alcanzar -véase la STC 276/00-, y en donde se diluye cualquier atisbo de las finalidades señaladas; no se compensaría a la Administración por la falta de disponibilidad de las sumas impagadas en período voluntario, sino que se produciría un enriquecimiento sin causa, y desde luego se superaría desorbitadamente el hacer frente a los gastos necesarios para obtener el pago de la deuda principal. En definitiva, la obligación accesoria de los recargos del período ejecutivo, son obligaciones ex lege, configuradas por el legislador, de suerte que al producirse el presupuesto fáctico se desencadena la consecuencia jurídica que el legislador ha dispuesto. Por tanto, en lo que ahora interesa y respecto de los recargos del período ejecutivo, el legislador ha querido que cuando pasado el período voluntario se satisfaga la totalidad de la deuda antes de la notificación de la providencia de apremio, se devengue un recargo del 5% cuantificado sobre la totalidad de la deuda no ingresada en período voluntario, ello con carácter automático por mor del art. 161.1.a) de la LGT, sin perjuicio de su liquidación y notificación, al que sigue cuando se cumplan las circunstancias legalmente previstas el recargo de apremio reducido y el ordinario; no un 5%, a voluntad de la Administración por cada procedimiento que se inicie, no con el inicio del periodo ejecutivo, sino al dirigirse contra cada uno de los responsables solidarios del pago de la deuda, cuantificado en función de la totalidad de la deuda principal impagada multiplicada por cada uno de los responsables solidarios contra los que se dirige el procedimiento ejecutivo, que con posterioridad de cumplirse los presupuestos fácticos se convertirá en un 10% y hasta en un 20% por cada uno de los responsables solidarios. De todo lo dicho debe concluirse que la Administración no tiene derecho a exigir a cada uno de los responsables del artículo 42.2.a) LGT el recargo de apremio ordinario cuando este recargo ha sido satisfecho por uno de ellos."
A la vista de estos hechos expuestos y de la doctrina del Tribunal Supremo, siendo la deuda única, debe concluirse que la Administración no puede exigir que se ingrese la misma deuda (ni principal, ni recargos, ni intereses) más de una vez, pues ello supondría un enriquecimiento injusto, y aunque no procede anular la diligencia de embargo de cuentas bancarias, porque el importe de la deuda a la fecha de la traba no había sido cubierta, procede anular la resolución impugnada en cuanto fija el importe de la deuda a la fecha del dictado del recurso de reposición en 237.575,04 euros (no se aplica el importe ingresado por la Sra. Bts en concepto de recargo de apremio a la liquidación dictada a cargo del Sr. Axy), ya que el pago realizado, tanto del principal como de recargo de apremio e intereses, por uno de los obligados al pago beneficia a los otros obligados.
QUINTO.- En consecuencia, procede estimar parcialmente el recurso de alzada interpuesto, anulando parcialmente la resolución dictada en primera instancia por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos, de fecha 31 de octubre de 2019, confirmado la diligencia embargo practicada como simple consecuencia del impago de la totalidad de la deuda en el plazo establecido al efecto, pero anulándola en cuanto al importe a embargar, al objeto de que se cuantifique el importe de la deuda pendiente en función de la totalidad de los ingresos realizados tanto por el Sr. Axy como por la Sra. Bts en concepto de principal, recargos e intereses.