En Madrid, se ha constituido el Tribunal como
arriba se indica, para resolver el recurso extraordinario de alzada
para unificación de criterio de referencia.
Se ha visto el presente recuso interpuesto por la
DIRECTORA DEL DEPARTAMENTO DE ADUANAS E IMPUESTOS ESPECIALES DE
LA AGENCIA ESTATAL DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA (AEAT),
frente a la resolución dictada por el Tribunal
Económico-Administrativo Regional de Canarias, en fecha 23 de
junio de 2020, por la que se estima la reclamación
económico-administrativa número 35/03211/2016 y
acumulada interpuestas contra los acuerdos de resolución de
los recursos de reposición seguidos frente las liquidaciones
provisionales dictadas por la Dependencia de Aduanas e Impuestos
Especiales de Santa Cruz de Tenerife de la Delegación de
Santa Cruz de Tenerife de la Agencia Estatal de Administración
Tributaria (AEAT).
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- En fechas 2 de octubre de 2014 y 24 de
julio de 2015 la entidad XX, S.L.U. presentó ante la
Aduana de Santa Cruz de Tenerife los siguientes DUA de importación
en los que se declaraba como mercancía importada "artículos
de souvenir":
DUA
14ES.............6, en el que se aforaba la mercancía en el
código TARIC 6913.90.98.90 "las demás
estatuillas y artículos de adorno".
DUA 15ES.............5, en el que se
consignaba la mercancía en el código TARIC
6913.10.00.90 "las demás estatuillas y artículos
para adorno, de cerámica".
SEGUNDO.- Tras realizar las comprobaciones
oportunas, la Dependencia de Aduanas e Impuestos Especiales de Santa
Cruz de Tenerife de la AEAT, emitió sendas liquidaciones
provisionales en las que se acordaba la modificación de la
posición arancelaria declarada por la interesada.
Señalaba la Administración que la
dado que los productos importados eran artículos de uso
doméstico que contaban con motivos ornamentales, la
clasificación arancelaria realizada por la interesada era
incorrecta puesto que de acuerdo lo señalado en las notas
explicativas del sistema armonizado para la partida 6913, cuando las
vajillas y demás artículos de uso doméstico
cuenten con adornos, incluso bastante importantes, que no excluyan
su uso como artículos utilitarios, de tal modo que su
carácter utilitario sea el mismo que el de los artículos
sin decorar, procederá aforar los mismos en las partidas
arancelarias 6911 o 6912, en función del material del que
estén fabricados.
De acuerdo con lo anterior entendía la
Aduana que la mercancía importada debía clasificarse
del siguiente modo:
- DUA 14ES.............6:
Ceniceros: en
la posición 6912.00.90.90.
Los demás productos importados: en
la partida 6913, declarada inicialmente por la interesada.
- DUA 15ES.............5:
Tazas: en la
posición estadística 6911.10.00.90.
Los demás productos: en la posición
declarada inicialmente por la interesada.
Como consecuencia de la citada modificación
procedió a exigirse el importe de los derechos arancelarios y
de los derechos antidumping correspondientes a las citadas
posiciones arancelarias.
TERCERO.- Disconforme con lo anterior, la
interesada interpuso los oportunos recursos de reposición en
los que se señalaba que los productos importados no eran
aptos para su uso doméstico, siendo exclusivamente objetos de
adorno que se adquieren como recuerdo de la estancia de los turistas
en las Islas Canarias.
Los citados recursos fueron objeto de
desestimación mediante resoluciones dictadas en fechas 12 y
17 de agosto de 2016, respectivamente.
CUARTO.- Nuevamente disconforme, la entidad
interesada interpuso en fecha 30 de septiembre de 2016 sendas
reclamaciones económico-administrativas ante el Tribunal
Económico-Administrativo Regional de Canarias.
Las citadas reclamaciones fueron registradas con
número 35/03211/2016 y 35/03441/2016, respectivamente, y en
las mismas se reiteraba la disconformidad de la interesada con la
regularización practicada por la Administración por
entender que los productos importados eran mercancías
diseñadas exclusivamente para su uso ornamental y
comercializadas solo en tiendas de souvenir.
QUINTO.- En fecha 23 de junio de 2020 el Tribunal
Económico-Administrativo Regional de Canarias dictó
resolución estimando las pretensiones del interesado.
Señalaba el citado Tribunal en su
resolución lo siguiente:
"CUARTO.- (...)
El hecho de que
efectivamente algunas de las mercancías a las que se refiere
la actuación puedan ser usadas conforme a sus "posibilidades"
formales, no quiere decir que esa sea la razón de ser de las
mismas, y sin que tampoco sea ajustado el salto cualitativo que se
hace desde la función original y propia del objeto como
souvenir (determinante de su producción y adquisición)
a la resultante de una posibilidad de uso no excluido. Sin perjuicio
de considerar las posibilidades de que efectivamente y con carácter
general pueda de ser tenida en cuenta la posibilidad de cambio en la
naturaleza atribuible a un objeto como consecuencia de sus
especiales características en la producción,
composición, etc, (tanto es así que efectivamente es
en función de la atención a diversas características
especialmente consideradas lo que -con carácter bastante
heterogéneo que todo hay que decirlo- da lugar a la propia
clasificación arancelaria) no debe olvidarse el carácter
natural de las cosas en cuanto a ser lo que son. El apartamiento de
ese carácter "natural" debe venir especialmente
justificado.
Sin entrar en la falta de
referencia alguna respecto a las especiales exigencias de inocuidad
exigible a los materiales y productos relacionados con el consumo de
alimentos, es el caso que en el supuesto presente y a efectos del
cambio de partida que presenta la actuante, no se produce la
justificación debida del excesivo peso que se otorga a la
mera posibilidad de uso frente al carácter natural de la
mercancía. Basta ver el catálogo que se integra en la
documentación remitida para apreciar que no se trata de
elementos con la finalidad utilitaria de uso atribuida, destacando
por el contrario y de forma inmediata y directa el carácter
ornamental de souvenir sencillo de los objetos considerados.
En virtud de lo expuesto y
por todo ello
ESTE TRIBUNAL ECONÓMICO
ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CANARIAS, acuerda ESTIMAR la reclamación
presentada y anular las liquidaciones giradas."
SEXTO.- Disconforme con esta resolución la
Directora del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales de la
AEAT interpuso, en fecha 12 de noviembre de 2020, el presente
recurso extraordinario de alzada para la unificación de
criterio.
En su escrito de interposición el órgano
Directivo manifiesta su oposición a la resolución
dictada por el Tribunal Regional sobre la base de los siguientes
argumentos:
La
clasificación arancelaria de los productos domésticos
con motivos de adorno no depende, de acuerdo con las notas
explicativas del sistema armonizado, del uso previsible de las
mismas según sus características, sino de la
posibilidad del uso utilitario del artículo considerado.
La clasificación arancelaria de los
productos domésticos con motivos de adorno que no impidan su
uso utilitario deben clasificarse en las partidas arancelarias 6911
o 6912, en función del material de fabricación sin
que quepa realizar consideraciones sobre el uso predominantemente
ornamental o no del artículo en función de su
"carácter natural".
Así teniendo en cuenta lo anterior
solicita que se unifique criterio en el siguiente sentido:
"Los productos de uso doméstico
con motivos de adorno que no impidan su uso utilitario deben ser
clasificados en las partidas 69.11 o 69.12, en función del
material de fabricación, sin que quepa entonces entrar en
consideraciones sobre el uso predominantemente ornamental o no del
artículo en función de su "carácter
natural", para determinar si se clasifica en la partida 6913".
SÉPTIMO.- Puesto de manifiesto el
expediente a quien en su día fue interesado en la resolución
recurrida, y cuya situación jurídica particular en
ningún caso se va a ver afectada por el presente recurso
extraordinario para la unificación de criterio de conformidad
con el artículo 242 de la Ley General Tributaria, presentó
escrito formulando, en síntesis, las siguientes alegaciones:
Todos los
productos importados responden a un fin decorativo, siendo
característicos de la Isla y sus lugares, y se adquieren por
los turistas como recuerdo de la visita a los mismos.
Los productos
tienen claramente señalado que no son para uso doméstico
y sus características físicas (ganchos/soportes)
impiden o dificultan dicho uso.
Corresponde a la Administración
probar que los productos pueden emplearse en un uso utilitario.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Concurren los
requisitos de competencia, legitimación y plazo para la
admisión a trámite del presente recurso, de acuerdo a
lo dispuesto en el artículo 242 de la Ley 58/2003, de 17 de
diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT).
SEGUNDO.- La cuestión que
se plantea en el presente recurso es determinar qué criterio
ha de seguirse para la clasificación de los productos de uso
doméstico con motivos de adorno que no impidan su uso
utilitario.
TERCERO.- Tal y como se ha hecho
constar en los antecedentes de hecho, los productos objeto de
clasificación arancelaria son tazas y ceniceros adornados
profusamente, girando la discrepancia en torno a si la presencia de
dichos adornos excluye o no el uso utilitario de los mismos.
Considera al respecto el Tribunal
Regional que la circunstancia de que las mercancías puedan
ser utilizadas conforme a sus "posibilidades" formales, no
debe llevar a obviar el carácter natural de las mismas, que
en este supuesto es claramente ornamental y de adorno, por lo que
concluye que las mismas deben ser aforadas en la posición
6913.
Frente a ello, la Directora del
Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales sostiene que la
clasificación arancelaria de los citados productos no depende
del uso previsible de los mismos sino de la posibilidad del uso
utilitario aquellos, señalando que deben ser clasificados en
las partidas 6911 o 6912, atendiendo al material de fabricación,
y sin que quepa para ello entrar en consideraciones sobre el uso
predominantemente ornamental del artículo en función
de su carácter natural.
La cuestión a analizar
será por tanto determinar si los productos utilitarios con
ornamentos se han de clasificar en la partida 6913 o si por el
contrario los mismos han de incluirse en la partidas 6911 o 6912, en
función del material del que estén fabricados
(cerámica o porcelana).
Para la correcta clasificación
arancelaria de la mercancía objeto de controversia habrá
que estar a lo dispuesto en Reglamento (CEE) 2658/87 del Consejo de
23 de julio de 1987, y sus posteriores modificaciones, relativo a la
nomenclatura arancelaria y estadística y al arancel aduanero
común. El artículo 12 del Reglamento n.º 2658/87
dispone que la Comisión Europea adoptará anualmente un
reglamento que recoja la versión completa de la NC y de los
tipos autónomos y convencionales de los derechos del arancel
aduanero común correspondientes, tal como resulte de las
medidas adoptadas por el Consejo de la Unión Europea o por la
Comisión. Dicho reglamento se publicará en el Diario
Oficial de la Unión Europea a más tardar el 31 de
octubre y se aplicará a partir del 1 de enero del año
siguiente.
El artículo 1 del citado
Reglamento dispone lo siguiente:
"1. Se establece por
la Comisión una nomenclatura de mercancías, en
adelante denominada «nomenclatura combinada» o en forma
abreviada «NC», para satisfacer al mismo tiempo las
exigencias del arancel aduanero común, de las estadísticas
del comercio exterior de la Comunidad y de las otras políticas
de la Comunidad relativas a la importación o exportación
de mercancías.
2. La nomenclatura
combinada incluirá:
a) la nomenclatura del
sistema armonizado;
b) las subdivisiones
comunitarias de dicha nomenclatura, denominadas «subpartidas
NC» cuando se especifiquen los tipos de derechos
correspondientes;
c) las disposiciones
preliminares, las notas complementarias de secciones o de capítulos
y las notas a pie de página que se refieran a las subpartidas
NC.
3. La nomenclatura
combinada figura en el anexo I. En dicho anexo se determinan los
tipos de derechos del arancel aduanero común, las unidades
suplementarias estadísticas, así como los demás
elementos necesarios".
El "Sistema Armonizado de
Designación y Codificación de Mercancías"
(en lo sucesivo, «SA») elaborado por la OMA e instituido
por el Convenio Internacional del Sistema Armonizado de Designación
y Codificación de Mercancías, celebrado en Bruselas el
14 de junio de 1983 y aprobado, junto con su Protocolo de enmienda
de 24 de junio de 1986, en nombre de la Comunidad Económica
Europea, mediante la Decisión 87/369/CEE del Consejo, de 7 de
abril de 1987 (DO 1987, L 198, p. 1), está constituido por:
a. Reglas Generales
Interpretativas.
b. 21 Secciones con sus notas
legales.
c. 96 capítulos con sus
notas legales.
Se trata de un sistema
estructurado en forma de árbol, ordenado y progresivo de
clasificación, de forma que partiendo de las materias primas
(animal, vegetal y mineral), se avanza según su estado de
elaboración y su materia constitutiva, y después a su
grado de elaboración en función de su uso o destino.
La codificación está compuesta por los siguientes
caracteres:
Los dos primeros dígitos
se corresponden con el número del "Capitulo" en que
se encuentra clasificada la mercancía de que se trate. Los
dos siguientes dígitos, es decir el tercero y cuarto, se
corresponde con la "Partida". Dentro de cada partida, se
subdivide en otros dos dígitos, el quinto y sexto y esta
subdivisión se denomina "subpartida del Sistema
Armonizado".
El SA se complementa, por los
denominados textos auxiliares, de entre los cuales, podemos destacar
como importantes para la correcta clasificación de las
mercancías:
Las Notas Explicativas (NESA): publicadas y actualizadas por la
Organización Mundial de Aduanas. Constituyen la
interpretación oficial del Sistema y no forman parte del
convenio. Son unos textos que proporcionan indicaciones sobre el
alcance de cada una de las secciones, capítulos y partidas
recogidas en el SA, así como una serie de los principales
artículos comprendidos en cada uno de ellos y de los
excluidos, acompañada de descripciones técnicas e
indicaciones prácticas que permiten identificarlas.
Contribuyen de manera importante a la interpretación del
alcance de las diferentes partidas aduaneras, sin tener, no
obstante, fuerza vinculante en Derecho (véase las sentencias
del Tribunal de Justicia de la Unión Europea Olicom ,
apartado 17; de 6 de diciembre de 2007, Van Landeghem, C-486, Rec
p. I-10661, apartado 25, y de 27 de noviembre de 2008, Metherma, C-
403/07, Rec.p. I-0000, apartado 48).
Los criterios de
clasificación: Se trata de cuestiones concretas planteadas
por las Administraciones de países signatarios del convenio
para que se determine su clasificación arancelaria. En el
seno del Comité del SA se discuten y, generalmente, se
aprueba su clasificación
Por su parte, la Nomenclatura
Combinada (NC), que se recoge en el Anexo I del Reglamento (CEE)
2658/87 del Consejo, se basa en el "Sistema armonizado de
designación y codificación de mercancías",
elaborado por el Consejo de Cooperación Aduanera, actualmente
Organización Mundial de Aduanas (OMA), e instaurado por el
Convenio Internacional del Sistema Armonizado de Designación
y Codificación de Mercancías, celebrado en Bruselas el
14 de junio de 1983. Así, la Nomenclatura Combinada recoge
las partidas y subpartidas de seis cifras del Sistema Armonizado,
constituyendo las cifras séptima y octava subdivisiones
propias. Dicho Convenio fue aprobado, junto con su Protocolo de
enmienda de 24 de junio de 1986, en nombre de la Comunidad Económica
Europea, mediante la Decisión 87/369/CEE del Consejo, de 7 de
abril de 1987.
Del acuerdo con el artículo
9 del citado Reglamento (CEE) 2658/87, la Comisión adoptará
anualmente un reglamento que recoja la versión completa de la
nomenclatura combinada y de los tipos de los derechos con arreglo a
lo dispuesto en el artículo 1, tal como resulte de las
medidas adoptadas por el Consejo o por la Comisión. Este
reglamento se publicará en el Diario Oficial de las
Comunidades Europeas, a más tardar el 31 de octubre y será
aplicable a partir del 1 de enero del año siguiente.
La modificación del anexo
I del Reglamento nº 2658/87 que afecta a los hechos de la
presente reclamación, fue efectuada por el Reglamento de
Ejecución (UE) n ° 1101/2014 de la Comisión, de 16
de octubre de 2014, para el ejercicio 2015 y por el Reglamento de
Ejecución (UE) nº 2015/1754 de la Comisión, de 6
de octubre de 2015, para el ejercicio 2016.
Además de la NC, hay otra
normativa, conocida como textos auxiliares que recogen los criterios
de interpretación del SA y de la propia NC en el ámbito
de la UE. Son criterios interpretativos sobre el alcance de las
partidas y subpartidas, y se aplican por los estados miembros,
incluso por los mismos tribunales. Equivalen a las Notas
explicativas y a los Criterios del SA:
Las Notas explicativas de la NC (NENC) son aprobadas por la
Comisión a propuesta de los distintos comités y se
publican en el DOUE, serie C. Tienen por objeto interpretar el
alcance de los textos de las Secciones, partidas y subpartidas, y a
la vez, determinar las condiciones que deben reunir ciertas
mercancías para incluirlas en un código determinado.
Aunque no tienen valor jurídico, todos los estados miembros
están obligados a su aplicación en aras de una
clasificación uniforme en toda la UE. El Reglamento (CEE)
nº. 2658/87 establece que las notas explicativas de la
Nomenclatura Combinada de la Unión Europea pueden remitirse
a las notas explicativas del sistema armonizado debiendo ser
consideradas complementarias y utilizadas conjuntamente con ellas.
Los reglamentos de
clasificación arancelaria, al igual que las notas
explicativas, son aprobados por la Comisión a propuesta de
los distintos comités, y se publican en el DOUE, serie L. Se
trata de disposiciones que recogen la clasificación de un
artículo concreto, y su origen se debe a la divergencia
entre estados miembros en la clasificación arancelaria o a
una sentencia errónea de un tribunal nacional. Dado su
carácter de norma jurídica, tienen valor probatorio,
aunque restringido al artículo a que se refiere la
clasificación, no obstante, es un instrumento de
interpretación que se utiliza en la clasificación de
artículos similares.
A este respecto, procede recordar
que, conforme a reiterada jurisprudencia, pese a no tener carácter
vinculante, las Notas explicativas elaboradas, en lo que atañe
a la NC, por la Comisión y, en lo que respecta al Sistema
Armonizado (SA), por la Organización Mundial de Aduanas
constituyen medios importantes para garantizar una aplicación
uniforme del arancel aduanero común y proporcionan, en cuanto
tales, elementos válidos para su interpretación
(véase, en este sentido, las sentencias de 11 de junio de
2015, Baby Dan, C-272/14, apartado 27; de 6 de diciembre de 2007,
Van Landeghem, C-486/06, Rec p. I-10661, apartado 25, y de 27 de
noviembre de 2008, Metherma, C-403/07, Rec.p. I-0000, apartado 48).
Como consideración previa
al examen de la clasificación concreta de los productos es
importante significar que el Arancel de Aduanas, aprobado por el
Reglamento mencionado, contiene en sus Reglas Generales
interpretativas (en adelante RGI) los principios y fundamentos para
determinar legalmente la clasificación de las mercancías
con el fin de mantener un criterio uniforme de interpretación
de la nomenclatura arancelaria, aprobada por el Convenio
Internacional "sobre el Sistema Armonizado de Designación
y Codificación de Mercancías", de 14 de junio de
1983.
Las reglas generales para la
interpretación de la nomenclatura combinada (en adelante,
RGI), están recogidas en su Título I, Sección
A:
"La clasificación
de mercancías en la nomenclatura combinada se regirá
por los principios siguientes:
1. Los títulos de
las secciones, de los capítulos o de los subcapítulos
sólo tienen un valor indicativo, ya que la clasificación
está determinada legalmente por los textos de las partidas y
de las notas de sección o de capítulo y, si no son
contrarias a los textos de dichas partidas y notas, de acuerdo con
las reglas siguientes:
2. a) Cualquier referencia
a un artículo en una partida determinada alcanza al artículo
incluso incompleto o sin terminar, siempre que este presente las
características esenciales del artículo completo o
terminado. Alcanza también al artículo completo o
terminado, o considerado como tal en virtud de las disposiciones
precedentes, cuando se presente desmontado o sin montar todavía.
b) Cualquier referencia a
una materia en una partida determinada alcanza a dicha materia
incluso mezclada o asociada con otras materias. Asimismo, cualquier
referencia a las manufacturas de una materia determinada alcanza
también a las constituidas total o parcialmente por dicha
materia. La clasificación de estos productos mezclados o de
los artículos compuestos se efectuará de acuerdo con
los principios enunciados en la regla 3.
3. Cuando una mercancía
pudiera clasificarse, en principio, en dos o más partidas por
aplicación de la regla 2 b) o en cualquier otro caso, la
clasificación se efectuará como sigue:
a) la partida con
descripción más específica tendrá
prioridad sobre las partidas de alcance más genérico.
Sin embargo, cuando dos o más partidas se refieran, cada una,
solamente a una parte de las materias que constituyen un producto
mezclado o un artículo compuesto o solamente a una parte de
los artículos en el caso de mercancías presentadas en
juegos o surtidos acondicionados para la venta al por menor, tales
partidas deberán considerarse igualmente específicas
para dicho producto o artículo, incluso si una de ellas lo
describe de manera más precisa o completa;
b) los productos
mezclados, las manufacturas compuestas de materias diferentes o
constituidas por la unión de artículos diferentes y
las mercancías presentadas en juegos o surtidos
acondicionados para la venta al por menor, cuya clasificación
no pueda efectuarse aplicando la regla 3 a), se clasifican según
la materia o con el artículo que les confiera su carácter
esencial, si fuera posible determinarlo;
c) cuando las reglas 3 a)
y 3 b) no permitan efectuar la clasificación, la mercancía
se clasificará en la última partida por orden de
numeración entre las susceptibles de tenerse razonablemente
en cuenta".
4. Las mercancías
que no puedan clasificarse aplicando las Reglas anteriores, se
clasificarán en la partida que comprenda aquellas con las que
tengan mayor analogía.
5. Además de las
disposiciones precedentes, a las mercancías consideradas a
continuación se les aplicarán las Reglas siguientes:
a) Los estuches para
cámaras fotográficas, instrumentos musicales, armas,
instrumentos de dibujo, collares y continentes similares,
especialmente apropiados para contener un artículo
determinado o un juego o surtido, susceptibles de uso prolongado y
presentados con los artículos a los que estén
destinados, se clasificarán con dichos artículos
cuando sean de los tipos normalmente vendidos con ellos. Sin
embargo, esta Regla no se aplica en la clasificación de los
continentes que confieran al conjunto su carácter esencial;
b) Salvo lo dispuesto en
la Regla 5 a) anterior, los envases que contengan mercancías
se clasificarán con ellas cuando sean de los tipos
normalmente utilizados para esa clase de mercancías. Sin
embargo, esta disposición no es obligatoria cuando los
envases sean susceptibles de ser utilizados razonablemente de manera
repetida.
6. La clasificación
de mercancías en las subpartidas de una misma partida está
determinada legalmente por los textos de estas subpartidas y de las
Notas de subpartida así como, mutatis mutandis, por las
Reglas anteriores, bien entendido que sólo pueden compararse
subpartidas del mismo nivel. A efectos de esta Regla, también
se aplican las Notas de Sección y de Capítulo, salvo
disposición en contrario."
La regla primera del mismo
establece cómo debe utilizarse la nomenclatura para la
clasificación de las mercancías, tal y como aparecen
descritas en los textos legales, señalando que "Los
títulos de las secciones, de los capítulos o de los
subcapítulos solo tienen un valor indicativo, ya que la
clasificación está determinada legalmente por los
textos de las partidas y de las notas de sección o de
capítulo (...)" y, si no son contrarias a los textos
de dichas partidas y notas, de acuerdo con las demás reglas
generales.
La regla sexta, por su parte,
establece que "La clasificación de mercancías
en las subpartidas de una misma partida está determinada
legalmente por los textos de las subpartidas y de las notas de
subpartida (...). A efectos de esta Regla, también se aplican
las Notas de Sección y de Capítulo, salvo
disposiciones en contrario".
De ello se desprende la
relevancia del examen conjunto de los textos de las partidas (4
dígitos) y las notas de sección y capítulo para
determinar el código aplicable en cada caso, debiendo
acudirse a las reglas generales sólo si con aquel análisis
no es posible la clasificación de la mercancía.
Las notas de sección y de
capítulo, por tanto, tienen carácter vinculante para
la clasificación a realizar, lo que no sucede con las notas
de partida, con efectos meramente aclaratorios en todo lo que no
contravengan las anteriores.
Conforme a la jurisprudencia del
Tribunal de Justicia, las reglas generales para la interpretación
de la NC establecen que la clasificación de las mercancías
se determina por los textos de las partidas y de las notas de
sección o de capítulo, entendiéndose que los
títulos de las secciones, de los capítulos o de los
subcapítulos solo tienen un valor indicativo (vid. sentencia
de 11 de junio de 2015, Baby Dan, C-272/14, apartado 25), de
tal forma que el resto de las reglas sólo se aplican si son
necesarias y nunca pueden ser contrarias a las directrices que marca
la RGI primera.
Finalmente, es preciso recordar
una jurisprudencia reiterada según la cual, en aras de la
seguridad jurídica y la facilidad de los controles, el
criterio decisivo para la clasificación arancelaria de la
mercancía debe buscarse, por lo general, en sus
características y propiedades objetivas, tal como están
definidas en el texto de las partidas de la NC y de las notas de las
secciones o capítulos (véanse, en particular, las
sentencias de 19 de octubre de 2000, Peacock, C- 339/98, Rec.
p. I-8947, apartado 9; de 15 de septiembre de 2005, Intermodal
Transports, C- 495/03, Rec. p. I-8151, apartado 47; de 18 de julio
de 2007, Olicom, C-142/06, Rec. p. I-6675,apartado 16 y
jurisprudencia citada, de 11 de diciembre de 2008, Kip Europe y
otros, C-362/07, Rec. p. I-0000, apartado 26, y de 19 de febrero
de 2009, Kamino International Logistics, C-376/07, Rec. p.
I-1167, apartado 31).
Además, el destino del
producto puede constituir un criterio objeto de clasificación
siempre que sea inherente a dicho producto y que la inherencia pueda
apreciarse en función de las características y
propiedades objetivas de éste (entre otras, sentencia de 1 de
junio de 1995, Thyssen Haniel Logistic, C-459/93; sentencia
de 15 de febrero de 2007, RIMA, C- 183/06; y sentencia de 12
de julio de 2011, TNT, C-291/11).
A este respecto, las notas que
preceden a los capítulos de la NC, al igual que, por otra
parte, las notas explicativas del SA, constituyen, en efecto, medios
importantes para garantizar una aplicación uniforme de este
Arancel y proporcionan, en cuanto tales, elementos válidos
para su interpretación (véanse las sentencias de 19 de
mayo de 1994, Siemens Nixdorf, C-11/93, Rec. p. I-1945,
apartado 12; de 18 de diciembre de 1997, Techex, C-382/95,
Rec. p. I-7363, apartado 12; de 19 de octubre de 2000, Peacock,
C-339/98, Rec. p. I-8947, apartado 10, y Olicom, apartado
17).
Por lo tanto, el tenor de dichas
notas debe ser conforme con las disposiciones de la NC y no puede
modificar su alcance (véanse, en particular, las sentencias
de 9 de febrero de 1999, ROSE Elektrotechnik, C-280/97, Rec.
p. I-689, apartado 23; de 26 de septiembre de 2000, Eru
Portuguesa, C-42/99, Rec. p. I-7691, apartado 20, y de 15 de
septiembre de 2005, Intermodal Transports, C-495/03, Rec. p.
I-8151, apartado 48).
CUARTO.- Sentado lo anterior
procede analizar el texto de las partidas en las que es susceptible
de clasificación arancelaria la mercancía importada:
El capítulo 69 de la
nomenclatura combinada está dedicado a la clasificación
arancelaria de los productos cerámicos, descomponiéndose,
en lo que aquí nos interesa, en las siguientes partidas:
6911 Vajilla y demás
artículos de uso doméstico, higiene o tocador, de
porcelana:
- Artículos para el
servicio de mesa o cocina:
- Los demás
6912 Vajilla y demás
artículos de uso doméstico, higiene o tocador, de
cerámica (excepto porcelana)
- De barro ordinario
- De gres
- De loza o de barro fino
- Los demás
6913 Estatuillas y demás
artículos para adorno, de cerámica
- De porcelana
- Los demás
Por su parte la nota explicativa
del sistema armonizado para la partida 6913, establece lo que sigue:
"Esta partida
comprende:
A) Los artículos
sin valor realmente utilitario, así como aquellos cuya
verdadera utilidad consiste en contener o sostener otros objetos
decorativos o en realzar el efecto ornamental; tal es el caso,
principalmente, de:
1) Las estatuas,
estatuillas, bustos, alto y bajorrelieves y demás motivos
análogos para la decoración interior o exterior,
figuras de chimenea, relojes o estanterías (reproducciones de
animales, figuras simbólicas, alegorías, etc.);
trofeos conseguidos con motivo de manifestaciones deportivas o
artísticas; adornos murales, tales como placas, bandejas,
fuentes, platos, etc., con dispositivos para colgar; medallas,
medallones, pantallas de chimenea, frutos y follajes artificiales,
incluidas las coronas mortuorias para decorar las tumbas; objetos de
estantería o de vitrina, etc.
2) Los crucifijos y
ornamentos religiosos o de iglesia.
3) Los jarrones,
maceteros, jardineras de mesa y tiestos, con carácter
puramente ornamental.
B) La vajilla y demás
artículos de uso doméstico en los que el carácter
ornamental predomine netamente sobre el realmente utilitario, por
ejemplo, las bandejas con motivos decorativos en relieve que
excluyan la posibilidad de un uso normal, los ceniceros de ejecución
tal que el papel de recipientes sea claramente accesorio, los
objetos que constituyan miniaturas sin utilidad real.
Hay que observar a este
respecto, que las vajillas y utensilios domésticos
generalmente diseñados como tales pueden llevar motivos de
adorno, incluso bastante importantes, que no excluyan el uso como
artículos utilitarios. Si por esta circunstancia, el carácter
utilitario de tales artículos decorados es el mismo que el de
los artículos correspondientes sin decorar, estos artículos
se clasifican en las partidas 69.11 y 69.12 y no en esta partida.
C) Los artículos
(excepto, la vajilla y los artículos de uso doméstico)
utilizados para la ornamentación de habitaciones, oficinas,
salas de reunión, etc. y principalmente, los juegos de
fumador, estuches para joyas, bomboneras, cigarreras, pebeteros,
escribanías, sujetalibros, prensapapeles y adornos de oficina
similares y los marcos."
De acuerdo las notas explicativas
del SA, la clasificación de las vajillas y demás
utensilios domésticos que porten motivos de adorno, incluso
si estos son bastante importantes, se deberá realizar
atendiendo al carácter utilitario o no de dichos artículos.
Hay que tener en cuenta que de
acuerdo con lo dispuesto en la citada nota, lo esencial a efectos de
la clasificación arancelaria de estos productos no es el fin
que se vaya a dar a aquellos sino la posibilidad de que los mismos
puedan ser empleados en un uso utilitario.
En este sentido el tenor de la
nota es claro puesto que aboga por la inclusión en las
partidas 6911 o 6912 en aquellos casos en los que el diseño
del producto no excluya el uso de los mismos como artículos
domésticos.
Por tanto, en la medida en que
los citados productos puedan emplearse en el uso que habitualmente
les corresponde, (comer, beber, etc.) deberán aforarse en las
partidas 6911 y 6912, con independencia de que al tratarse de
artículos decorados, puedan adquirirse por los consumidores
con un fin esencialmente ornamental.
Siendo esto así, no cabe
realizar apreciaciones relacionadas con la utilidad directa y
primera de los artículos, o el carácter natural de los
mismos, tal y como hace el Tribunal Regional, puesto que el propio
arancel ha fijado el criterio que se ha de seguir para la
clasificación de los productos en cuestión.
Como ha señalado el TJUE
en numerosas ocasiones (vid. sentencia Kloosterboer Services,
de 18 de junio de 2009, C-173/08, apartado 25 y sentencia Agroferm,
de 20 de junio de 2013, C-568/11, apartado 28), las Notas
Explicativas del SA constituyen medios importantes para garantizar
una aplicación uniforme del Arancel Aduanero Común y
proporcionan, en cuanto tales, elementos válidos para su
interpretación, por lo que debe atenderse a lo dispuesto en
las mismas a la hora de determinar la posición arancelaria en
la que se debe clasificar un determinado producto.
Tal y como se ha hecho constar
anteriormente, la clasificación arancelaria de las mercancías
ha de basarse en criterios objetivos que permitan que la misma se
realice de modo uniforme en todo el territorio de la Unión lo
que determina que aquella deba basarse en las propiedades objetivas
de las mismas, sin que puedan intervenir juicios de valor ajenos a
los parámetros fijados por la normativa aplicable y
concretados por la jurisprudencia del TJUE.
Por otra parte, es relevante
precisar que como ha señalado la jurisprudencia de la Unión,
el destino del producto puede constituir un criterio objetivo de
clasificación siempre que aquel sea inherente a dicho
producto, inherencia que debe poder apreciarse en función de
las características y propiedades objetivas de este.
Lo anterior determinaría
que clasificación arancelaria, en supuestos semejantes al que
se deriva del presente expediente, atendería al destino del
producto (finalidad ornamental) en aquellos supuestos en los que
resultase acreditado ante la Aduana que no es posible dar al mismo
un fin utilitario, por estar revestido de una pintura tóxica
que impide su uso para el servicio de comidas o bebidas, o portar
determinados elementos que imposibilitan el uso doméstico de
los mismos.
La acreditación de dicha
circunstancia le corresponderá en todo caso al importador o
declarante puesto que es a el a quien incumbe probar que los datos
consignados en las declaraciones presentadas ante la Aduana son
ciertos.
Señala en este sentido el
apartado 2 del artículo 15 del Reglamento 952/2013, del
Parlamento Europeo y del Consejo, de 9 de octubre de 2013, por el
que se establece el Código Aduanero de la Unión, lo
siguiente:
"Toda persona que
presente a las autoridades aduaneras una declaración en
aduana, una declaración de depósito temporal, una
declaración sumaria de entrada, una declaración
sumaria de salida, una declaración de reexportación, o
una solicitud de autorización o de cualquier otra decisión
será responsable de lo siguiente:
a) la exactitud e
integridad de la información que contenga la declaración,
notificación o solicitud;
b) la autenticidad,
exactitud y validez de los documentos justificativos de la
declaración, notificación o solicitud; y
c) en su caso, el
cumplimiento de todas las obligaciones derivadas del régimen
aduanero en el que se incluyan las mercancías o de la
realización de las operaciones que se hayan autorizado."
Por otra parte, de acuerdo con el
artículo 105.1 de la Ley 58/2003 General Tributaria: "en
los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga
valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del
mismo". Este principio es interpretado por el Tribunal
Supremo, en su ya lejana sentencia de 27 de enero de 1992, en el
sentido de que "cada parte ha de probar el supuesto de hecho
de la norma, cuyas consecuencias jurídicas invoca a su
favor". En este sentido, es doctrina de este Tribunal,
expresada en resoluciones 00/03700/2009, de 31 de enero de 2012 y
00/06355/2014, de 20 de julio de 2017, que los anteriores criterios
han de conjugarse con los de normalidad y facilidad probatoria, "de
manera que la carga de la prueba ha de atribuirse a aquella parte
más próxima a las fuentes de prueba, y para la cual
resulta de extrema sencillez la demostración de los hechos
controvertidos". En la vía económico-administrativa
rige el principio de "interés" en la prueba, según
el cual, las consecuencias jurídicas desfavorables de la
falta o insuficiencia de la prueba irán a cargo de la parte a
la que favorecería la existencia de tal hecho y su
demostración, salvo que legalmente se disponga lo contrario,
mediante algún tipo de ficción, presunción o
relevatio ab onere probandi.
La aplicación de lo
dispuesto al caso planteado determina que corresponda al importador
la prueba de que los productos en cuestión no pueden ser
empleados en un uso utilitario, pues el mismo dispone de toda la
información relativa a los mismos, en particular si en su
fabricación se han empleado productos u otros componentes que
no los hacen aptos para su uso doméstico.
Por lo expuesto,
ESTE TRIBUNAL
ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en el presente
recurso extraordinario de alzada para la unificación de
criterio interpuesto por la DIRECTORA DEL DEPARTAMENTO DE ADUANAS
E IMPUESTOS ESPECIALES DE LA AEAT, acuerda ESTIMARLO,
fijando el criterio siguiente:
"Los productos de uso
doméstico con motivos de adorno que no impidan su uso
utilitario deben ser clasificados en las partidas 69.11 o 69.12, en
función del material de fabricación, sin que quepa
entonces entrar en consideraciones sobre el uso predominantemente
ornamental o no del artículo en función de su
"carácter natural", para determinar si se clasifica
en la partida 6913".